(特别)大中型企业(集团)年报审计实践_合并报表论文

(特)大中型企业(集团)年报审计实务操作，本文主要内容关键词为：年报论文,大中型企业论文,实务操作论文,集团论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。

       (特)大中型企业(集团)的主要特点是(分)子公司较多，少则十几户，多则几十户，甚至百余户，且有可能跨省(区)或跨国。这些均给日常的审计工作增加了很多难度，解决诸如此类的难题是摆在集团主审注册会计师(以下简称：主审负责人)和(分)子公司审计小组负责人(以下简称：小组负责人)面前非常现实的问题。笔者针对资产总额(或营业收入)几十亿元，甚至三、五百亿元生产型企业(包括上市公司、非上市公司等)的年报审计实务经历，谈谈本人的相关操作或看法。

       一、进入审计现场前准备阶段

       1.审计策略

       根据事前已了解的相关情况，主审负责人需列出各组成部分审计的重点与难点、注意点，以及以下2～5项相关事项，一并下发给所属“小组负责人”予以执行或关注、配合。

       2.人员安排

       对(特)大中型企业(集团)的(分)子公司需进行ABC分类，A类公司由于其业务收入(或资产总额)占合并报表的比重较大，且业务和财务核算较为复杂，加上部分会计报表项目为关键审计领域，应选派经验较为丰富的审计人员负责。同时，审计小组间、各审计小组内的人员配备应综合考虑，行业审计实务经验较为丰富的人员、“Excel高手”、刚毕业的大学生等等应合理搭配。

       3.工作进度计划日程表

       列明各主要(分)子公司审计结果(包括所有底稿的电子版)提交“集团汇总组”的具体日期(即：截止期限)，对此，应按审计报告正式提交给客户的时间倒推。特别注意的是在排班“工作进度计划日程表”时，应考虑“不可预见事项可能占用的时间”，使该日程表留有较充分的时间余地。否则，有可能加班加点，甚至通宵。

       4.统一审计底稿表式和口径

       为便于用公式“自动汇总”，对统一审计底稿表式不得增加“行次”或“栏次”，若有特殊需解释的情况，可用在单元格添加“批注”或另写文字专项说明等方式。特别是合并财务报表附注所需披露的数据和相关内容更是如此。

       同时，各(分)子公司的Excel表格可设“自动校验”功能，确保各(分)子公司的审定报表、其附注汇总Excel和各审定表三者之间的完全相符。

       另外，在正式进入现场审计之前十天左右，主审负责人可将“客编表”和被审计单位需准备的资料清单等发给该集团负责审计项目总协调(对接)人，由其转发给所属(分)子公司。“客编表”应注意与各审定表(未审数)间格式和数据的对接。

       5.合并(汇总)需抵消事项

       (1)内部往来余额汇总表。

       主审负责人可设计《内部往来余额汇总表》，设计该表应便于筛选等汇总取数。同时，在分类筛选或汇总之前，各审计小组应落实专人逐一核对所有内部往来是否完全相符。若不符，应补作相应调整，使其相符。对应收票据或应付票据，可视实际情况单独收集资料汇总抵消。

       (2)主营业务内部(商品/劳务等)购销分类汇总表(见表1)。

       (3)其他业务内部(材料等)购销分类汇总表(表式同表1)。

       (4)合并报表范围内固定资产内部购销或调拨应予抵消的相关数据。

       (5)其他抵消事项的数据收集。

       (6)设计汇总模块。

       A.合并报表模块(各事务所可依实际情况统一自行设计)；

       B.合并报表附注过渡(汇总)模块。

       以后各期间汇总时，“替换”与原来对应的某一个(分)子公司的Excel表格。“替换”后，应对所有(或主要)数据进行“复核校验”，防止出现数据差错。

       需特别说明的一点，若集团的某个组成部分由其他所审计，应事前及时将上述相关要求和电子底稿模板等邮发给其他所参与分(子)公司审计的负责人，使其相关数据和底稿等达到汇总要求。

      

      

       二、现场实施阶段

       现场审计阶段是整个审计的关键时期，若遇到事先未预见到的新情况或事项，各组成部分审计小组负责人应及时向集团主审负责人汇报或沟通。针对共性事项，可临时形成统一意见或汇总表格，下发相关审计小组负责人填列或收集相关数据，以便统一处理或协调相关事项。

       另外，集团审计至关重要一点，必须确保集团审计的主要信息沟通的及时与顺畅，包括：各组的进度、主要情况，以及与各(分)子公司财务负责人等的沟通，必要时，应采用书面方式。

       各(分)子公司的审计小组，在离开现场前，应整理出文字汇报材料，包括：本审计小组遇到的问题、已调整处理事项、待调整处理事项，汇总或合并时对相关(分)子公司需关注的事项。

       以上文字汇报材料和各(分)子公司的所有电子审计底稿(Excel表格等)，以及合并或汇总需抵消事项等资料，在规定时间内通过电子邮件等发给“集团汇总组”。

       在现场审计汇总和合并报表期间，应注意如下数据的收集、复核或验证：

       1.针对合并现金流量表需交叉核对的相关数据

       (1)销售商品和提供劳务收到的现金(验算)=含税总营业收入①-(+)应收账款和应收票据净增加(减少)额+(-)预收账款净增加(减少)额。

       (2)应从合并现金流量表的角度，验算相关数据。如：采购商品或劳务支付的现金，应将合并报表范围内的购销所对应的“进(销)项税”抵消。

       (3)经营活动现金流量净额：此数定要力求准确，因为需要计算“每股经营活动现金流量净额”。

       (4)借款收到的现金-偿还债务支付的现金=资产负债表三项借款(即：短期借款/长期借款/一年内到期的长期借款)期末期初的差额。

       (5)其他应交叉核对的报表项目。

       2.“少数股东权(损)益”的验算

       可以用表2验算其结果。

       3.“长期股权投资”的验算

       合并报表列示的“长期股权投资”应为对“合营企业”、“联营企业”的投资和按“成本法”(在此仅指投资方的投资占被投资方注册资本的20％以下)核算的投资等。因此，主审负责人应从此角度设计专项表格，计算验证合并报表“长期股权投资”列示的数额。

       4.除规定汇总与抵消事项外，还应注意以下几点

       (1)应补计相关“权益法”的差额。在合并报表范围内，某一单体公司(或母公司，或某一子公司)对另一单体公司持股低于20％，原按“成本法”核算。但从合并报表的角度，按合并持有的股权比例(超50％)，应先补调整其“权益法”的差额(即：对原低于20％的股权，需按“权益法”补调)，之后再编制相关的“合并抵消分录”。

       (2)从合并报表的角度，若“存货”存在重复暂估应予冲回。例如：截至报告期末，物资供应公司已将一批钢材运到某一子公司，但暂未开销售发票给对方，该子公司按其实物管理规定，对该批钢材进行了暂估。从合并报表的角度可看出，针对该批钢材“存货”报表项目明显存在重复列示，应予调整冲回。

       (3)其他特殊事项的调整。可依各自(特)大中型企业(集团)合并报表审计的实际情况，补作相关调整。如：同一控制下“企业合并”的“资本公积”和“未分配利润”与上一年度对接所作的相关调整；子公司“外币报表折算差额”按母公司(或其他另一子公司)分享的份额在合并报表层面补作“资本公积”的调整等等。在此，不作一一赘述。

       三、离开现场后(阶段)

       主审负责人应及时与客户或各审计小组负责人沟通相关最新信息，包括：各小组负责人关于底稿和初步审定报表的最新修改信息，董事会关于所审计年度的股利分配预案等事项的披露。因为诸如此类的事项，可能需对集团合并报表和附注作相关的补充修改和完善。

       综合(特)大中型企业(集团)的审计全过程，提交被审计单位的正式报告若比作“最终产品”，那么，围绕着“最终产品”这条主线，各阶段的“半成品”(包括：各分、子公司的报表项目的审定表、调整分录和试算平衡表，以及合并报表底稿等等)都有一个从“毛坯”(以此为基础)到“精雕细刻定稿”的过程，这个过程需要整个审计团队“仔细再仔细”且“认真再认真”，对“毛坯”不断修改、完善、充实……，最终达到项目总要求。

       四、上市公司审计的特定考虑

       在此情形需注意以下几点：

       1.对知悉的相关信息需更加注意保密

       因上市公司的部分信息在特定时间之前，为“绝密”信息，该等信息若被其“股票二级市场”知道，可能会引起股价大幅波动。因此，应要求审计该上市公司的所有人员，对知悉的该上市公司信息应更加注意保密。对某类特定信息，小组负责人仅需向2～3位签字注册会计师沟通。同时，各审计小组内按分工各人仅需完成自己的相关工作，无需去主动了解和追问某项特定信息。

       2.年报信息等与被审计单位证券部经办人的对接

       分两种情形：

       (1)“一次到位”给证券部的“深交所(或上交所)网络平台数据录入人”(以下简称：经办人)最终定稿版本(即：正式审计报告的电子版)。与以下第(2)种方法比较，可减少不必要的麻烦。

       (2)给其“准最终版本”，在第三级(签字副主任会计师以上的级别)复核后，若有相关的修改信息，应在第一时间“百分之一百”(不能有遗漏)告知其证券部的经办人。

       五、与外资所等共同审计的特殊考虑

       当某公司原为A股上市公司，之后，公司出于发展战略和资金筹划等考虑，需拟增发H股或N股，在此之前，需中国注册会计师与有H股或N股(拟)上市公司审计资格的会计师事务所，共同合作对该(拟)上市公司进行审计。在此情形下，需作如下特定考虑：

       (1)双方交换“工作进度计划日程表”，对同一(分)子公司尽可能同时进驻审计现场，双方共性的底稿，可及时互换，以免给被审计单位增加不必要的麻烦。同时，对同一(分)子公司的审计，两所应及时核对“审计调整分录汇总表”。

       (2)对会计报表截止日存货的抽盘，双方可同时实施，且抽盘底稿可互换利用，以节约人力成本。

       (3)在现场审计汇总阶段，每1～2天双方交换阶段性的审计调整事项，以及与之相关的特定底稿，之后，双方应重新完善相关底稿。同时，部分报表项目的合并(审定)数尽可能一次做到位，避免为某一个报表项目多轮次地审计调整(特殊情形除外)，提高工作质量与效率。

       (4)对双方的外披(审定)报表披露数差异，应作出符合被审计单位实际情况的解释(原因与理由)。

       (5)因在出正式审计报告前，各自尚需通过内部三级复核，且每一级复核均有最新的修改要求和事项，因此，两所经办人仅需将最终电子版交换意见，当然，双方需将“最重要的改动内容”在第一时间沟通，以免耽误双方出具正式报告的时间等。

       综上所述，集团的主审负责人应不断总结与摸索出一套适合各个被审计单位实际情况的实务操作方法，并加以改进、完善和提高，多思考多积累，以进一步提高(特)大中型企业(集团)审计质量与效率。

       注释：

       ①总营业收入含“主营业务收入”和“其他业务收入”；出口企业若其销项税率为0，则此项为“不含税收入”。

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