试论我国管理会计实践，本文主要内容关键词为：试论论文,管理会计论文,我国论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
管理会计在我国绝大多数企业的实践极为有限且成效并不显著。目前摆在我们面前的主要任务不是追求管理会计的理论是否完善，而是进一步扩大对现有理论的实际应用，只有这样我们才能从本国国情出发，对不适应我国国情的理论加以修改，建立起一套中国的管理会计模式。
一、我国管理会计实践落后原因的剖析
尽管自50年代以来，我们也不乏利用会计信息制订材料储备及消耗定额、工时消耗定额、编制各项预算，实行经济责任制及内部银行制度等等，但这都是些“零敲碎打”的管理会计实践，至今我国绝大多数企业仍没有系统地、综合地乃至积极地将管理会计理论贯彻到企业的整个经营活动中，追溯其原因，大致有以下几个方面：
（一）历史原因。50年代开始的对企业实行社会主义改造和60、70年代的“文革”使我们无暇顾及也不可能顾及西方会计学的发展，管理会计信息传递到我国已是70年代末、80年代初，因而我们起步晚、实践少。
（二）经济发展原因。“经济愈发展，会计愈重要。”，在计划经济体制下，企业从资金的取得到材料物资供应、生产加工、销售等各个环节都按计划执行，企业没有自主权，因而也就没有效益意识、风险意识，最终是没有管理意识，这就从根本上抑制了管理会计的应用。
（三）观念落后。尽管我们将会计的本质概括为是“一种管理活动”，但在实践中，大多数企业多年来始终把会计当作是一种记帐、算帐和报帐的工具，许多决策层的人员也把会计人员当作“管家”，而不是当作“理财家”，这就导致了“管理”与“会计”始终是两张皮，管理会计的应用受到严重阻碍。
（四）科技落后。由于历史原因，我国科技发展相对缓慢，与发达国家相比差距甚远，反映在企业经营活动中，一是产品设计、制造和销售手段远远比不上以电脑完成这一程序的国家；二是会计电算化应用极为有限，无法迅速产生各种管理会计所需要的信息资料，从而限制了利用这些信息对企业经营活动进行合理预测、正确决策和有效控制。
（五）会计人员素质低。我国企业会计岗位上的人员还有相当一部分未受过系统的、专门的训练，在过去那种只要会计帐、算帐、报帐就能胜任财会工作的思想指导下，企业对会计人员素质的提高并不重视。作为会计学分支的管理会计如何为企业内部经营管理服务，是一个相当复杂的问题，它需要会计人员具备诸如会计学、管理学、行为科学、运筹学和理财学等多种学科知识，而目前我们距离这一要求还相差很远，这是影响管理会计实践的关键因素。
二、走出管理会计应用的误区
由于上述原因，我国目前管理会计应用没有达到预期的效果，多数企业是“零敲碎打”，没有从根本上形成一个管理会计系统，此外，由于实践经验少，应用过程中存在着诸多问题。笔者认为，目前管理会计实践应强调以下几个方面的问题：
（一）走出将责任会计错误地理解为就是经营责任制的误区。
虽然责任会计和经营责任制都源于分权管理，即将决策权在不同层次和不同地区的管理人员之间进行适当划分，使每一部门都拥有一定的权力和责任。但责任会计制度无论从内涵还是外延方面都远远超过经营责任制。责任会计制度有其显著的特征，有规范的核算对象，必须具备一定的条件和核算程序。它以各责任中心的经济责任为核算对象，要明确各责任中心的性质，同时建立责任会计核算所需要的原始凭证制度及企业内部结算制度，必须本着目标一致的原则，以可控性和激励制为前提，准确地核算各责任中心的经营业绩，评价和考核各责任中心的责任履行情况，并编制责任会计报告，因而这一制度的实施程序是相当复杂的，并非仅仅将责任分解到各部门，而后将各部门的业绩与经济利益挂钩，执行奖惩。责任会计制度最能体现会计参与管理的实质。而我们不少企业的管理者认为责任会计就是搞责任制，在没有任何配套的会计核算体系的情况下，单纯凭各部门汇报的业绩给予奖惩，这是对责任会计的严重扭曲。
（二）走出成本控制就是以标准成本为目标控制现行成本的误区。
加强成本管理是我国目前所有企业的核心工作，但如何有效地控制成本的问题常常困扰着每一个企业。目前多数企业是以编制成本计划（预算）为起点，期末通过编制有关商品产品成本报表反映实际执行情况以及成本降低任务完成情况，而后分析成本差异形成的原因，进一步采取相应的措施控制成本。这一做法往往忽视了成本计划（预算）本身是否科学，因而成本控制效果甚微。对此，日本企业的市场驱动管理值得我们研究和借鉴，即在产品成本制定上并不完全依靠现行的已确定的工程技术标准，而是通过建立一种有竞争性的市场目标售价计算出的目标成本为依据来控制成本，这是一种具有挑战意义的成本控制方法，实践证明其成效极为显著。我国多数企业已习惯于用固定预算法来编制各项预算，这种方法注重的是基期水平，而先进的零基预算法在企业中几乎没能得到运用。零基预算法的先进性在于在编制各成本、费用预算时，先对各部门提出的预算方案进行成本效益分析，而后结合可动用的资金来源分配资金，落实预算，从根本上控制成本。我们应该将日本的市场驱动制和零基预算相结合，制定出一套有效的成本控制制度。
此外，在成本控制的具体措施上，我们一直号召“增产节约”和严格收发料制度，即通过增加产量降低单位产品应分摊的固定成本，通过对收发料的严格把关节约材料消耗，这完全是一种被动的成本控制措施，要从根本上节约，必须从产品设计阶段入手，通过对产品的价值工程分析，选择最佳方案，以控制投产后的产品成本，同时不断改进工艺流程，主动地、积极地控制成本。
（三）彻底改变以全部成本法编制的会计报表来分析、评价企业及其各部门的业绩。
目前我国有相当一部分企业在会计期末是以按全部成本法编制的各种会计报表来分析、评价企业及各部门的业绩，例如，以成本报表（以全部成本法编制）中列示的各项成本指标来衡量企业及各部门的成本控制成效，以损益表（按全部成本法计算销售成本）中列示的本期利润与前期利润相对比，评价本期的经营成果等等。这些财务会计报表尽管符合会计制度的要求，但的确不利于正确反映和评价企业内部经营管理的成效，有时甚至会得出相反的结论。从这个意义上看，我们应该承认管理会计方法体系中的变动成本法将由人为的固定成本分配引起的成本高低因素剔除在外，能够真实地反映各部门经过自己的努力所达到的成本控制业绩，从而变盲目追求产量、降低单位产品的固定成本为从根本上采取措施，降低产品加工本身所需的材料、人工和各项变动制造费用，实现真正的成本节约。
（四）改变以成本为基础制订销售价格，提倡在市场驱动下确立目标销售价格。
在产品销售价格确定的问题上，我们一贯是以工厂成本为基础（无论采用全部成本或是变动成本），通过在产品工厂成本的基础上按成本利润率、资金利润率或其他加成率来加成计算，确定产品售价，尽管这种方法并不排斥参考市场上同类产品的价格，但它还不是严格意义上的“最佳”销售价格，因为大多数企业采用的“工厂成本加成”中的成本不是最佳成本，即不是企业根据自身的设备状况、生产规模、工艺流程和产品质量要求，在市场调研的前提下，充分挖掘内部潜力制定出的目标成本，而是一种基期成本或历史平均成本，同样，加成的成本利润率和资金利润率也是历史水平，有些企业的经营管理者认为，只要保本后有利润，然后再随着市场竞争对手的价格变动不断调整售价即可，很少从企业的长远发展战略考虑，确定一种具有竞争性的、积极挑战的目标销售价格，而这种售价也许短期内不能使企业的利润最优，但它能使企业的整体效益达到最佳状态。
（五）积极改进“经济订货量”模式，慎重对待“零库存制”。
存货在企业的营运资本中占有相当大的比重，多年来存货在我国企业的流动资产中成了流动性最差的部分，许多企业长期被存货积压造成的资金流通不畅，甚至严重亏损所困扰。近年来风靡日本的“零库存制”给存货的规划和控制提供了新思路，并且在经济发达国家取得了一定的效果。我国管理会计界也对此展开了讨论。毫无疑问，“零库存制”是一种先进的存货规划方式，但这一制度并非在任何条件下都能达到预期的效果。1995年元月日本关西地震带来的后果给“零库存制”多少是一个打击。我国由于受地理结构、交通运输、企业内部生产力布局等方面的影响，尚不完全具备原材料、零部件能于需要时就立即送到的条件。许多经济发达地区由于原材料短缺，不得不从边远地区组织货源，而交通运输的相对落后迫使企业不得不考虑库存一定量的原材料和零部件，以避免停工待料，形成“缺货成本”。根据国情，我国目前的对策应该是充分利用“经济订货量”模式，尽可能做好存货的规划和控制，尤其是季节性存货，做好规划，有利于企业调节资金，降低存货成本。同时，还要做好企业内部生产力布局，利用管理会计方法，认真准确地做好零部件自制或外购的决策，本着节约成本同时又避免积压的原则，统筹安排，合理规划。
最后应该特别强调的是，管理会计的实践是将管理会计的一整套理论与方法贯彻到实际中去，那种“零敲碎打”、顾此失彼的做法是不能达到理想的效果的。强调管理会计实践，寻求一套适合我国国情的管理会计新思路是摆在我们面前的首要任务。