再论晚唐五代的“地子”，本文主要内容关键词为：晚唐论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
1996年，笔者发表了《从敦煌文书谈晚唐五代的“地子”》（注：《历史研究》1996年第3期，以下简称《地子》。）一文，利用敦煌文书，对晚唐五代的“地子”进行了初步探讨。拙文发表后，引起了学术界的重视和讨论。随后，鲍晓娜、雷绍锋、陈国灿、堀敏一（注：鲍晓娜：《唐代“地子”考释》，《社会科学战线》1987年第4期；雷绍锋：《唐末宋初归义军时期之“地子”、“地税”浅论》，《魏晋南北朝隋唐史资料》第15辑，武汉大学出版社，1997年；陈国灿：《略论唐五代的各类“地子”及其演变》，《中国古代社会研究——庆祝韩国磐先生八十华诞纪念论文集》，厦门大学出版社，1998年；堀敏一：《中唐以后敦煌地区的税制》，原载《东亚古代的国家和地区》（唐代史研究会报告第Ⅷ集），刀水书房，1999年，汉译文载《敦煌研究》2000年第3期。）等先生先后发表文章，对唐五代的“地子”进行了不同侧面的探讨。
通过学习诸位先生的论著，并继续研读有关资料，我认为拙文确有不当之处，但有些意见我无法完全信服，故草成此文，提出自己的意见。不当之处，请批评指正。
一 地税是大概念，地子是小概念
关于唐后期五代的“地子”，姜伯勤先生在《一件反映唐初农民抗交“地子”的文书——关于〈牛定相辞〉》（注：《考古》1978年第3期。）一文中指出：“至于唐代后期以及五代，即当‘两税法’成立之后的‘地子’已变成两税法中‘地税’的别名，与《牛定相辞》作为‘义仓’税的‘地子’的含义不尽相同。”在这里，姜先生将‘地子’等同于地税。
在《地子》一文中已辨明：晚唐五代时期的地子，虽然与两税法时期的地税有密切关系，但还不能划等号。因为地子只是地税的重要组成部分，地税的范围要比地子广，即不仅包括地子，而且还包括官布、柴、草等。
1987年，鲍晓娜先生发表《唐代“地子”考释》（注：《社会科学战线》1987年第4期。）一文，认为宪宗元和元年正月制文中的“地子”和敦煌文书《唐天复四年(904)贾员子租地契》中的“地子”都是指地税。
雷绍锋先生认为，归义军时期的“地税”并非“地子”，更不包括“地子”，它们当属不同类型且无多大联系的两种税目。其中的“地子”是田地税的一种，它与“官布”、“官柴草”等并列，依一定税率计亩征收。而此时期敦煌文书中的“地税”，如P.2814背《归义军曹氏时期悬泉镇百姓某乙等乞请缓收税债状稿》中所说“每户着地税两硕伍斗”及P.3451号、P.3155号背文书所说的“地税”，当为依据田地面积划定户等之产物。由于户税同土地关系紧密，所以，归义军统治下的百姓就径称“户税”为“地税”了。简言之，“地税”为“户税”之变称，归义军时期的地税为户税之代称，地税等于户税。（注：见前揭雷绍锋《唐末宋初归义军时期之“地子”、“地税”浅论》。）
随后，陈国灿先生也著文同意雷绍锋氏的意见，认为“地税”是与“地子”完全不同的一种税目。“地子”是按亩征收，因之各家的征收数量均不相同；而“地税”是按户征收，每户税额相同。由此看“地税”实际上是一种户税。简言之，“地子”与“地税”属两税中的两种不同构成，不可混同看待。“地子”实为两税法下的田亩税，“地税”为以户等高下征收的两税钱，即户税。只因归义军治下的沙州，铜币奇缺，多以实物代钱，故按户征收的两税钱，也以粮食斛斗来计值。（注：见前揭陈国灿《略论唐五代的各类“地子”及其演变》。）
认为“地税”并不包括“地子、布、草”等，而是另外一种税目即户税的学者，主要依据的是P.3155背《唐光化三年（900，张承奉为节度使时期）神沙乡令狐贤威状》（注：参阅唐耕耦、陆宏基编《敦煌社会经济文献真迹释录》第2辑（全国图书馆文献缩微复制中心，1990年）第293页。），现将该文书转引如下：
神沙乡百姓令狐贤威
右贤威父祖地壹拾叁亩，请在南沙上灌进渠，北临大河，年年被大河水漂，寸畔不残。昨蒙仆射阿郎给免地税，伏乞与后给免所著地子布草役夫等，伏请公凭，
裁下 处分
光化三年庚申岁十二月六日
需要说明的是，由于本件文书的图版不大清楚，故各家录文略有出入，如在“年年被大河水漂”和“寸畔不残”之间还有“并入大河”四字，从图版看，已明显被抹去。唐耕耦等《敦煌社会经济文献真迹释录》收有本件图版录文，并加注曰：“‘并入大河’似已涂”。故以上录文未录此四字。尤其是一些关键字词，加“伏乞与后给免所著地子、布、草、役夫等”中的“免所”二字，唐耕耦录为“多少”，雷绍锋录为“充所”。
论者多认为，由于令狐贤威祖传下来的13亩耕地被河水漂没，已蒙“仆射阿郎”免去了“地税”。地税已免，但还有依地所出的地子、布、草、役夫等，因此才又上状，请求免除这些由地所出的负担。由此可见，“地税”与“地子”是两种名目，“地税”并不包括“地子、布、草、役夫”。
关于这一状文，我是这样理解的：一般情况下，每年七八月秋收之时就应缴纳地税，由于令狐贤威的13亩耕地被河水漂没，应该免除地税。但有关部门并未从户籍上勾划掉这13亩土地，因此，负责征收地子、草、柴等的机构，如仓司、草场司、柴场司等也就要求令狐贤威缴纳地税。但令狐贤威由于并没有地可耕种，就一直推拖不缴，一直到了年底，即十二月六日，令狐贤威得知：“昨蒙仆射阿郎给免地税”，即归义军节度使张承奉下令“给免地税”，即上状有关部门，要求免除他祖传下来、被河水所淹没的13亩耕地上的地税，具体来说，就是“地子、布、草、役夫等”。
为何令狐贤威上状不直接要求免除地税，而要具体为“地子、布、草、役夫”呢？前已述及，地税主要包括地子、官布、柴、草等，此外还有一些附着于土地上的劳役，如烽子、渠河口作及其他役夫等。地税所包含的这些内容，并非任何时间都全部缴纳和征发，而是根据不同的情况和需要进行征收或征发。如烽子需轮流上烽；渠河口作，是需要修治水渠时才征发；刺柴，也是根据需要由“刺头”、“枝头”带领去砍伐或刈割。而有关部门在光化三年给令狐贤威这13亩耕地所划定的地税缴纳内容为“地子、布、草、役夫”，故令狐贤威上状要求所免的就不能笼统称为地税，而是上级给他下达的具体内容，即地子、布、草、役夫。明乎此，可以得出结论：地税包括地子、官布、柴、草等，即地税是大概念，地子是小概念，但并非两种不同名目的税种。
如果将地税理解为户税，地子就是地税的话，那就会得出如下结论，即令狐贤威由于耕地被河水漂没，便免除了其户税，而被河水漂没之土地上的地税反而依然存在，这在任何时代都是无法解释的。
没有了耕地，就该免除地税，这在P.3501背《后周显德五年（958，曹元忠时期）押衙安员进等牒》第5件文书中（注：参阅《敦煌社会经济文献真迹释录》第2辑第303页。）也有反映：
平康乡百姓菜幸深。右幸深有地壹户子计额请在南沙灌进渠地壹顷叁拾亩。去三月官中开河道，用地拾亩，至今未有支替。伏乞令公鸿造，特赐矜免地税，伏请处分。
本件文书明确记载，菜幸深的10亩耕地因官府开河被使用后，所要求的只是“矜免地税”，而没有具体内容，就是因官府使用其耕地后，还未下达其地税应缴纳和征发的内容，故只上书要求“矜免地税”。
地税除土地上的收获物地子（斛斗）外，还有草，另外还有附着于土地的官布、柴及烽子等。因此，当遇到意外的情况时，官府有时只免除其中的一部分，并不是整个地税。如P.3193号背《年代未详有关土地税收纠纷牒及判》（注：参阅《敦煌社会经济文献真迹释录》第2辑第316页。）曰：
本件文书虽然残缺较多，但从其内容可以推测：某百姓请受地60亩后，由于某种原因，与同乡百姓张海全共同耕种，由于文书残缺，不知遇到了什么灾难，他上牒要求免除当年的“地子”。由此亦可证明，地子的范围比地税小，只是土地上的收获物——粮食。
归义军时期“地子”的内容，应是吐蕃占领敦煌时期赋税制度的延续。如P.2858号背《酉年(829?)索海朝租地帖》（注：参阅《敦煌社会经济文献真迹释录》第2辑第23页。）曰：
索海朝租僧善惠城西阴安渠地两突。每年价麦捌汉硕，仰海朝八月末已前依数填还了。如违不还，及有欠少不充，任将此帖掣夺家资，用充麦直。其每年地子，三分内二分亦同分付。酉年二月十二日索海朝立帖。身或东西不在，仰保填还。（下略）
这里的“每年地子”，自然是每年土地上的收获物——粮食。其中的“三分内二分亦同分付”，据笔者理解，应是所纳地子的三分之二，由租佃人索海朝负担，另三分之一由土地所有者僧善惠负担。关于吐蕃时期的“地子”征纳，S.5822《杨庆界寅年地子历》（注：参阅《英藏敦煌文献》第9卷第166页；《敦煌社会经济文献真迹释录》第2辑第407页。）有明确记载，现转引如下：
杨庆界寅年地子历
青麦肆驮半玖斗，小麦肆拾驮贰斗，粟柒驮伍斗，糜两驮，豆肆驮半伍斗，计伍拾玖驮壹斗。
曹兴国小贰斗。徐游岩粟贰斗。田福子小半驮贰斗。杜邕小陆斗，豆壹斗，粟五斗。赵隆隆小陆斗。王光俊小半驮伍斗，青伍斗，粟半驮伍斗。董元忠青贰斗，小半驮贰斗。王孝义小伍斗，豆壹斗。吴琼小半驮，豆伍斗。曹进玉
据池田温先生研究：“突税是对突田的田地所课的谷物税，或即土地税”（注：见前揭池田温《论九世纪敦煌的土地税役制度》。）。姜伯勤先生指出，吐蕃时期的“地子”就是“突税”的汉称。这是沿用了两税制改革前夜以“地子”称“地税”的成法（注：参阅姜伯勤《上海藏本敦煌所出河西支度营田使文书研究》，载《敦煌吐鲁番文献研究论集》第2集，北京大学出版社，1993年。）。陈国灿先生亦认为：“这种据亩征收的土地税，当与唐地税相似，民间亦有将其径称为‘地子’者”（注：见前揭陈国灿《略论唐五代的各类“地子”及其演变》。）。“突税”或称为突课，它是地税中缴纳粮食的部分。因为地税除“地子”即缴纳“突税”外，还有其他差科，相当于归义军时期的柴、烽子等。如P.3774号《丑年(821)十二月沙州僧龙藏牒》（注：参阅《敦煌社会经济文献真迹释录》第2辑第283-286页。）第27行有“齐周身充将头，当户突税差科并无”。即在齐周充当将头的几年内，免除了其突税差科。这里的“突税”相当于“地子”，“差科”就是附着于土地上的力役，主要有身役、知更、远使等。
《唐会要》卷88《仓及常平仓》载：“元和元年正月制……应天下州府，每年所税地子数内，宜十分取二分，均充常平仓及义仓”。从元和制文中可知，唐前期作为义仓税的“地子”，已演变为唐后期地税中的“地子”了。作为地税中的“地子”自不能和作为义仓税的“地子”相提并论，但也不能在地税和“地子”之间划等号。因为地税中既包括“地子”（斛斗），也包括钱、帛等等。
二 地子由土地拥有者（地主）交纳
在《地子》一文中，笔者谈到“地子”的征纳方式时说：“‘地子’完全是据地交纳的，即谁耕种土地，就由谁交纳‘地子’。”现在看来，笔者的这种理解是错误的，虽然“地子”是据地交纳的，但在租种的土地中，“地子”原则上是由地主，即土地拥有者交纳，并非是由租佃人，即土地耕种者交纳。
在封建社会，农民常常租种官府或地主的土地。就是农民本人，由于意外灾难等原因，也常常把自己的部分，甚至全部土地租给别人耕种。在这种情况下，作为地税重要组成部分的“地子”由谁交纳呢？是土地拥有者（地主），还是租耕人交纳呢？对此史书没有明确的记载，而敦煌文书为我们提供了明确的答案。如S.3905背《年代不详奴子租口分地与王粉堆契抄》（注：沙知：《敦煌契约文书辑校》，江苏古籍出版社，1998年，第332页。）：
1.奴子为阙少所须，遂将口分孟受南支渠地壹畦柒亩租与
2.同乡百姓王粉堆壹周年，限断作价值两硕五斗，内
3.麦贰分，粟壹分。其□□□当日交相分付讫，一无
4.悬欠。其地内所作草布地子差科
5.□物，一仰本地主，不忓王粉堆之事。
6.□定已后，不许林罚□叁石，充入不
7.□之人。恐人无信，用后凭检（验）。
虽然本件文书残破不全，但其内容基本完整，即奴子因家庭困难，将其土地七亩出租与王粉堆耕种一年，租价为两石五斗。出租以后，其地应纳地子、布、草、差科等，仍由土地拥有者奴子承担，“不忓王粉堆之事”。另如P.3214背《唐天复七年(907)高加盈出租土地充折欠契》（注：《敦煌社会经济文献真迹释录》第2辑，第27页。）明确提出，土地租佃后，“其地内所著官布、地子、柴、草等，仰地主祗当，不忓种地人之事”。
从上所论可知，归义军时期，土地的出租是个体农民之间的私事，政府并不多加干预。政府所关注的主要是赋税征收，而土地在户籍上即政府的档案中属谁，政府就向谁征收地子。即使在土地出租以后，地子也是由土地所有者（即地主）承担，租佃人只向所有者（即地主）负担租价。
归义军时期，敦煌土地租佃中由地主承担赋税的情况，在麴氏高昌到唐西州时期的吐鲁番文书中也有反映，现举例说明如下：
《高昌延昌二十四年(584)道人智贾夏田券》（注：《吐鲁番出土文书》第5册，第154页；图文本第2卷，文物出版社，1994年，第250页。蒋礼鸿主编《敦煌文献语言词典》释文曰：夏，通“假”。租赁。《释名·释天》：“夏，假也”。“夏”、“假”二字古通用。同时还引用吐鲁番文书作了说明（杭州大学出版社，1994年，第341页）。）曰：智贾租种别人的常田一亩，租价为“银钱五文”，契中约定：“秕（赀）租百役，更（耕）田人悉不知；渠破水谪，田主不知”（注：朱雷《敦煌吐鲁番文书论丛》（甘肃人民出版社，2000年）第325页；在麴氏高昌立国到唐代之西州时期，但凡土地租佃契约中，除规定佃户交租外，皆有一项规定有关用水浇灌的责任，即“渠破水谪，仰耕田人了”。由于租佃人取得所租耕地，就应保证该段土地之渠道的完整。若有损坏，因渠水流散，所造成损失，官中必然要责罚。“谪”字，诸字书所引诸类古籍，皆作“责”、“罚也”。）。
《高昌某人从寺主智演边夏田券》（注：《吐鲁番出土文书》第5册，第159页；图文本第2卷，第252页。）乃某人从寺主智演处租种常田三亩的契约，其租价为“小麦贰
（斛）五斗”，并规定：“若渠破水谪，仰耕田（人）了，若紫（赀）租百役，仰寺主了”。
《唐贞观二十二年(648)索善奴佃田契》（注：《吐鲁番出土文书》第5册，第18-19页；图文本第2卷，第177页。）是索善奴租佃别人土地的契约。该契约规定，索善奴租种土地，除付给地主租价外，“田中租课，仰田主；若有渠破水谪，仰佃”。虽然该件文书残缺，但内容仍完整，即租佃的土地，其应缴纳的赋税由田主承担。
《唐贞观二十三年(649)傅阿欢夏田契》（注：《吐鲁番出土文书》第5册，第76-77页；图文本第2卷，第207页。）曰：武城乡人傅阿欢租佃范酉隆常田贰亩，租价为银价16文。契中约定：“田中租殊（输）佰（百）役，仰田主承了；渠□□谪，仰傅自承了”。从该契可知，租种土地有租价，而随土地缴纳的赋役，则由田主承担。
《唐永徽二年(651)孙客仁夏田契》（注：《吐鲁番出土文书》第5册，第20页；图文本第2卷，第178页。）也规定，租佃的土地，“租殊（输）伯（百）役，仰田主了；渠破水谪，仰佃田人了”。
《唐龙朔元年(661)孙沙弥子夏田契》（注：《吐鲁番出土文书》第5册，第87页；图文本第2卷，第213页。）为武城乡人孙沙弥子租种顺义乡人李虎祐常田贰亩的租佃契，其租价为麦，契约规定：“祖（租）殊（输）佰（百）役，仰田主了；渠破水□，仰更（耕）田人承当”。
从以上所引吐鲁番文书可知，从麴氏高昌到唐代西州，所有土地租佃契中，承佃人都要向田主交纳租价（钱或粮食）。另外，还明确规定：“租输百役，仰田主承了；渠破水谪，仰耕田人承了。”即据地交纳的赋役，由土地拥有者承担。这与归义军时期土地租佃契中的约定：“其地内所著官布、地子、柴、草等，仰地主祗当，不忓种地人之事”是一脉相承的。
不仅佃田契中如此规定，就是佃菜园契中也是这样规定的，如《唐某人佃菜园残契》（注：《吐鲁番出土文书》第6册，第584页；图文本第3卷，文物出版社，1996年，第296页。）规定：“租殊（输）伯（百）役，壹仰菜园主承了；渠破水谪，仰佃菜［园］人承了”。
《唐龙朔元年(661)左憧熹夏菜园契》（注：《吐鲁番出土文书》第6册，第406页；图文本第3卷，第210页。）规定：“园中渠破水谪，仰治园人了；祖（租）殊（输）伯（百）役，仰园主了”。
《唐总章三年(670)左憧熹夏菜园契》（注：《吐鲁番出土文书》第6册，第428页；图文本第3卷，第222页。）曰：“祖（租）殊（输）伯（百）役，仰园主；渠破水谪，仰田人当”。
当然由于特殊的情况，在土地租佃契中，也有由佃地人承担地子的，如敦煌文书P.3155背《唐天复四年（904，张承奉时期）令狐法性出租土地契》（注：参阅《敦煌社会经济文献真迹释录》第2辑第26页。）载：
天复四年岁次甲子捌月拾柒日立契，神沙乡百姓僧令狐法性，有口分地两畦捌亩，请在孟受阳员渠下界。为要物色用度，遂将前件地捌亩，遂共同乡邻近百姓贾员子商量，取员子上好生绢壹疋，长捌综緤壹疋，长贰仗五尺。其前件地，租与员子贰拾贰年佃种，从今乙丑年至后丙戌年末，却付本地主。其地内，除地子一色，余有所著差税，一仰地主祗当。地子逐年於官，员子逞纳。渠河口作，两家各支半。从今已后，有恩赦行下，亦不在论说之限。更有亲姻及别人称认主记者，一仰保人祗当，邻近觅上好地充替。一定已后，两共对面平章，更不休悔。如先悔者，罚□纳入官。恐后无凭，立此凭验。
据本件文书记载，令狐法性将其口分地8亩租与贾员子耕种22年。在贾员子耕种的22年中，“其地内，除地子一色，余有所著差税，一仰地主祗当。”并明确规定：“地子逐年於官，员子逞纳”。在这里，“地子”又是由租佃人交纳的。这一结论，与上述土地拥有者交纳地子的原则又不一致。这种由租佃人缴纳地子的情况，并不符合国家法令，而是土地拥有者和耕种者“私勒契书”的个别事例。第一，令狐法性出租土地是先取贾员子的绢、緤，而非以后交租。第二，租期为22年。年限过长，在敦煌租佃契中，还从未见过这样长时间的租期。第三，“渠河口作”由“地主”和“佃人”各支半。所以，“地子”由租佃人交，而非由土地所有者交纳。这是一种特殊情况下的“典押”，而非正常情况下的租佃关系。因为据大中四年(850)制文规定：“又青苗两税，本系田土。地既属人，税合随去。从前赦令，累有申明。豪富之家，尚不恭守，皆是承其急切，私勒契书。自今已后，勒州县切加觉察，如有此色，须议痛惩。”（注：《唐会要》卷84《租税下》。）从大中四年制文可知，按规定“地既属人，税合随去”，即应由土地拥有者承担地子。
三 地子有一定的税率
关于“地子”的征纳税率，史籍文献没有明确记载。但从各种文献的字里行间分析，地税中的“地子”的确是有一定税率的，既不能随年增加，更不许“分外征求”。
穆宗长庆初年，同州刺史元稹针对“百姓税额已定，皆是虚额征率”，即贫民失去了土地仍要依旧课税，采取了均税措施，令“百姓自通手实状”，又派里正、书手等加以审核，除逃荒及沙掩等地外，“其余见定顷亩，然取两税元额地数，通计七县沃瘠，一例作分抽税”。这是根据土地买卖、田地换主的现实情况，重新审定各户顷亩数，兼顾土地肥瘠等情况，新定田税额。长庆四年(824)三月敕称，今后“州府所申户帐及垦田顷亩，宜据见征税案为定后，与户部类会，具单数闻奏”（注：《册府元龟》卷90《帝王部·赦宥九》。）。由此可见，各地征税的确是有一定税额为依据的（注：参阅张泽咸《论田亩税在唐五代两税法中的地位》，载《中国经济史研究》1986年第1期。）。
这个税额，就是大历十四年(779)各地的征税数，如陆贽《翰苑集》卷22《均节赋税恤百姓》第一“论两税之弊须有厘草”条云：“复以创制之首，不务齐平，但令本道本州各依旧额征税”。《通典》卷6《食货六·赋税下》载：建中元年制定两税法时，就规定两税“其应税斛斗，据大历十四年见佃青苗地额均税”。《旧唐书·食货志》也说：两税之“田亩之税，率以大历十四年垦数为准”。
唐朝实行两税法时，最大的特点就是改“量入制出”为“量出制入”。归义军政权的赋税制度，目前还未见有“量出制入”的迹象，只是据地出税。
两税法时期的田亩税在全国没有统一的税额（注：参阅张泽咸《论田亩税在唐五代两税法中的地位》，载《中国经济史研究》1986年第1期。），那么，作为田亩税重要内容的“地子”也不可能有统一的税率。下面仅根据敦煌文书的零星记载，以敦煌地区为例，对“地子”的征收税率略做初步探讨。在《地子》一文中我曾引用过敦煌文书S.2214《年代不明纳支黄麻地子历》，并判断该件可能属于张氏归义军早期的文书，其所记五户交纳“地子”的种类，只有一户是麦、粟并纳，其余4户都是只纳粟，没有麦，更没有麻。其纳税率，每亩纳麦约4.3升。每亩纳粟大都在5升上下，只有一户较高，每亩9.5升。
在俄罗斯科学院东方学研究所收藏的敦煌文书中也有部分关于交纳“地子”的文书，如Дx.1453(a)《丙寅年八月二十四日关仓见纳地子历》载（注：丘古耶夫斯基：《敦煌汉文文书》第1卷，王克孝译，上海古籍出版社，2000年，第530页；又见《敦煌社会经济文献真迹释录》第2辑第423页。）：
丙寅年八月二十四日关仓见纳地子。史堆子纳麦一石九斗四升，麻二斗□升半（押）。姚清子纳麦两石八斗八升，麻三斗六升（押）。刘苟儿纳麦两石□斗六升，麻三斗四升半。李定住纳麦三石六斗四升，麻四斗五升半。康幸深纳麦一石二斗（欠麦一斗）（押）。高住儿纳麦两石二斗（押）。阴山子纳麦四石陆斗。樊安信纳麦两石八斗八升（欠麦三斗），麻三斗六升。石富通麦一石八斗，又户麦一石八升（押）。马善友麦一石一斗六升，麻一斗□升半（押）。赵丑达纳麦一石三斗六升，（麻一斗七升）。索愿昌麦一石一斗二升（押）。史章友纳麦一石四斗，麻五斗□升（押）。石通子纳麦三石二斗，麻四斗（押）。李□住纳麦一石七斗四升，麻□斗三升（下缺）
整理这份文书的丘古耶夫斯基认为，这是一份有关据地亩面积出税的文书。“这件写本的年代是丙寅年，毫无疑问应是966年，因为所载的三个纳税人名字我们在同这一年代相近的文书中也遇到过。其中两人阴山子和石富通在958年的P.3379写本和大约同一年编制的Дx.2149写本中也有记载。Дx.2149写本我们认为是莫高乡欠税人名目，也有高住儿的名字，本件里记有他纳麦2石2斗。可惜的是缺少各地段交纳何种农作物税的资料，因而无法推算出税率。”（注：丘古耶夫斯基：《敦煌汉文文书》，第110页。）日本学者堀敏一认为，本件与其他记载着有关应交小麦、麻等税率的地子籍相一致，它是核实向官仓交纳地子数额的簿籍，记录了仓吏从农民那里实际受纳的地子数额，并带有纳税者的印记（注：参阅堀敏一《中唐以后敦煌税法的变化》，载《中国社会经济史研究》1990年第1期。）。
本件文书中没有纳粟，全是纳麦、麻的记录。但在俄藏Дx.1453(b)《地子历》（注：图版见丘古耶夫斯基《敦煌汉文文书》图版32，录文见《敦煌社会经济文献真迹释录》第2辑第424页。）中却有纳麦、粟、麻的记载：
杜盈粟一斗，胡家地子麦两石二斗五升，粟一石二斗五升。纳麻三石六斗。史什字麦一石五斗，纳地子麦七石一斗二升。郎君粟一斗付再盈麦三石，龙盈德粟（下残）
丘古耶夫斯基整理本件文书后写到：“这件文书的编制时间大概也应是966年”。“写本左半截（即笔者所引文书）可能是此文书正面（即前引Дx.1453a）见纳地子历的延续。写本右半截除记载粮食数量外，还有新的内容，即指出每人的土地数”（注：《敦煌汉文文书》，第111页。）。
这些文书虽然记载了交纳麦、粟、麻的大略情况，但还无法从中得知据地交纳“地子”的确切税率。
在S.4060背《己酉年(949)二月十四日就（龙）良晟等便麦豆历》后有一段类似交纳“地子”的记载，即：
再升地五十三亩半，著粟一石九斗。兵马使地六十二亩，著粟两石二斗。保实地四十二亩，著粟一石五斗。
S.4060背还有一段文字，现录文如下（注：图版见《英藏敦煌文献》第5卷第238页。）：
大郎子六十四只，□□养成七十六只，保实五十一只，押衙七十只，庆宗四十六只。
尸都额一顷伍拾柒亩半，大郎子五十三亩半（著粟一石六斗二升），兵马使地六十二亩半（两石七升），保实四十二亩（著粟一石四斗七升）
通过对以上三户田亩数与交纳粟的数量换算，得知每亩纳粟约3.5升。但没有记载纳麦和麻的情况。
关于“地子”税率比较详细的资料，目前所见还是《地子》一文所征引的S.8655《归义军时期王道员等户地子籍》（注：本件文书转引自堀敏一《中唐以后敦煌税法的变化》（《中国社会经济史研究》1990年第1期）。标题取自荣新江先生《英国图书馆藏敦煌汉文非佛教文献残卷目录(S.6981-13624)》（简称《目录》，台北：新文丰出版公司，1994年）。据《目录》称：“田义信”名下有朱笔“音声”二字，与本文无关，或许与背面《五更转》有关。池田温先生在《论九世纪敦煌的土地税役制度》中指出：“田义信”后的“音声”二字是表示其艺人身份，从而具有了免税的特权。《英藏敦煌文献》第12卷，第174页有本件文书的图版，编者定名为《王道员、邓义成等户地子籍》。），该件文书首尾俱残，现存6行，为便于说明问题，将其转引如下：
户王道员，受田陆拾贰亩半，纳麦两石五斗，粟两石一斗八升七合半，麻三斗一升两合半。
户邓义成，受田拾柒亩，纳麦六斗八升，粟五斗九升半，麻八升半。
户王进员，受田贰拾贰亩，纳麦八斗八升，粟七斗七升，麻一斗一升。
户王顶定，受田一顷拾贰亩，纳麦四石四斗八升，粟三石九斗六升，麻五斗六升。
户王山子，受田肆拾玖亩，纳麦一石九斗六升，粟一石七斗一升半，麻二斗四升半。
户田义信（朱笔：音声），受田伍拾捌亩。
（后缺）
本件文书共记载了6户的田亩数及纳麦、粟、麻的数量，除田义信户残缺外，通过对其他5户受田数及纳麦、粟、麻数量的换算得知，其纳税率是每亩4升小麦、3.5升粟、0.5升麻。池田温先生在《论九世纪敦煌的土地税役制度》一文中引用了本件文书，并定名为《年代未详（约十世纪）户王道员等地子籍》。同时根据堀敏一氏的推算，将每亩地纳麦、粟、麻的数量相加，指出“地子额共计八升”。从S.8655号文书所揭示的地子额可知，晚唐五代的归义军政权，虽地处西北，有自己的一套制度、措施，但在总体上仍执行着中原王朝的政策，是晚唐五代的一个特殊藩镇。
当然，这一亩税8升的地子额，只是一件文书的反映，而归义军政权统治敦煌长达180余年，这一个案还不能使我们对归义军时期地子的税率做出全面的结论，但毕竟为更深入地研究提供了启示。
由于直接文献资料的缺乏，无法明确得知晚唐五代时期“地子”的征税率。即就敦煌地区而言，因为晚唐五代归义军统治的时期较长，政治、经济情况比较复杂，再加上资料的限制，目前还不可能得出一个明确的税率。但从以上探讨可知，“地子”的确是有一定税率的。至于税率不一，可能是不同时期有不同的税率，它与统治者的政策、生产力发展状况以及战争等，都有一定的关系。
上面仅就阅读敦煌文献所得，对晚唐五代的“地子”做了初步探讨。由于文献记载的缺乏，尤其是本人学识有限，以上探讨肯定有许多不当之处。其中如“地子”的征收税率，也只是勾勒了大致轮廓，还需要更直接、翔实的材料来论证。因此，衷心希望识者指数，以期将这一问题的研究引向深入。