作业成本法在啤酒生产企业中的应用
郝宗杰
(青岛啤酒股份有限公司 青岛啤酒厂，山东 青岛 266000)
[摘 要] 啤酒企业相比白酒企业，出货量大、价格低、受季节性因素影响明显，因此，啤酒企业的成本管理格外重要。啤酒企业的成本控制节点较多，原材料采购、人工成本、产品运输、销售等环节都是可以压缩成本的节点。作业成本法作为一种理论体系成熟、实践经验丰富的成本管理方法，比传统的成本控制法更能节约成本，提高成本核算的准确度。啤酒生产企业必须尽快建立自身的作业成本体系。文章分析了作业成本法的特点、优势及在啤酒企业中的应用现状，并提出了相应的策略建议。
[关键词] 作业成本法；啤酒生产企业；成本核算
1 引 言
根据有关行业组织发布的数据报告，我国的啤酒行业目前进入相对成熟稳定的发展期，格局态势基本形成，竞争日益激烈，产品雷同化较为严重，并且随着年轻消费人群数量的减少，国内啤酒消费增长非常缓慢。市场扩大受阻的情况下，节约控制成本就成了啤酒生产企业可行的选择。如何精准地核算控制成本，是我国啤酒生产企业面临的重要课题。但是，以往的成本核算方法已不能适应现在市场环境的需要，很多费用无法与产品取得联系，标准方法极为单一，一些费用没有统计在成本之列。特别是当前的啤酒生产企业，成本构成因素和结构占比已经发生了很大的变化，传统方法得出的成本和实际情况存在很大出入。作业成本法能够很好解决这一问题，它不仅能准确统计成本，还能高效管理成本。它可以准确识别各种成本动因，也能提高成本核算的精确性，同时，能够优化作业链条，精准高效管理成本，提高企业成本优势。
2 作业成本法的优势、实施要件和应用现状
作业成本法的形成可以追溯到20世纪40年代初期的美国，当时的美国尚未卷入第二次世界大战，并与同盟国大做军事贸易，经济发展速度一日千里，美国经济学家科勒在广泛考察企业的基础上，首次尝试提出了作业的概念，由于时代限制，科勒没有进行更深入系统的研究。到了20世纪70年代，美国的乔治·斯托布斯在其理论著作中首次全面阐释了作业成本法的有关概念理论，并指出应该把作业作为最基本的成本计算单元，作业成本法的萌芽形成。20世纪80年代，美国的两名大学教授库博和卡普兰继承发展了斯托布斯的学说，在广泛调查企业的基础上提出了作业成本的操作准则、成本动因的分析选择，作业成本法的理论框架初步形成，其后该方法在西方国家日益流行，应用的行业范围不断扩大，其理论体系得到了不断发展完善。
作业成本法在实际操作中，通过合理配置企业经营生产活动中发生的各项作业产生的制造费用，将产品服务消耗的资源进行综合划分。而且，在作业成本法下，能对资源动因和作业动因予以分配管理，准确计算不同类别作业消耗的资源，作业成本法能够很好满足企业对成本计算准确性要求。需要强调的是，这里的作业主要包含产品性质作业、批量性质作业、单产性质作业等，能有效管理成本以及确保设备运转的动力成本结构等，全面优化成本管理效果。此外，在作业成本法中，作业链及价值链也是重要的因素，前者是企业生产经营中体现客户需求的载体，贯穿于产品服务生产的全过程，后者是实现企业目标及关联作业的组合体，它指导规范着企业全程的生产经营活动。
作业成本法相比传统的成本核算法，有着无可比拟的优势。首先，作业成本法对成本的管控从原因到结果都非常细致，对每项作业的上下环节都进行精细化分析，重点关心资源消耗，力争把它降到最低。此外，作业成本法还能进行分解操作，对发现的增值作业问题及时解决，从而提高企业的盈利，不断完善生产流程。其次，作业成本法能够进行较为全面的分析，产品带来的成本、作业产生的成本以及成本资源的动因都包含在内，这是与传统方法最大的区别，分析这三类信息，企业的管理层就能进行适度调整，完善经营策略，来获得更高收益。再次，作业成本法核算出来的成本可以作为考核的依据，相比于传统成本方法杂乱无章的统计数据，作业成本法的数据更加详细明确，能够为企业的经营管理决策提供务实有用的参考。最后，作业成本法是一个相辅相成的操作体系，它不仅应用在产品之间的分配上，还能在决策里体现出它的价值，在业绩考核评价方面也大有潜力可挖。
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许多企业习惯于照本宣科，照抄照搬教科书理论和西方国家的经验模式，这被证明是行不通的。我国的啤酒生产企业应该学会借鉴欧美的经验，而不是全盘照搬。同时，必须打破作业成本法的理论限制，因为不同的企业情况千差万别，不能一个模式复制。国家层面上要加大对作业成本法的支持力度，在相关的法律法规中增加推广作业成本法的条款，在经费和科研项目上支持高校开展理论研究。在啤酒生产企业内部，要对员工开展广泛深入的成本意识宣传教育，完善内部与外部监督，让员工充分了解掌握作业成本法的操作方法。要采用大数据来改造信息系统，实现信息共用，提高对成本数据信息的整合分析能力，为作业成本法的顺利实施提供保障。
第一步，合理划分企业活动的各项作业流程，这是作业成本法的前提和核心，作业的划分应该突出以人为主体的原则，每项作业不一定必须对应每个职能部门，可以是跨部门的分类，而且很多情况下一个部门会完成多项不同的作业，作业的划分要尽量做到粗细适宜，并严格遵守节约成本原则，不能因为作业成本法的实施而增加大量成本。第二步，设立作业中心，这是最为关键的一个环节。企业应该把上一步划分出来的作业进行深入分析，找出作业之间的内在及前后关联，分析时可参考如下依据，该项作业产生的原因、重要性如何以及与成本之间的联系，还应根据每项生产经营活动确定主要与非主要作业，按照流程作业顺序把不是起主要作用的作业和起主要作用的作业放在一起建立作业中心。也可以将性质相同的不同作业整合，并依据对企业的重要程度设立作业中心，把同质作业归到作业中心分析处理。第三步，确定成本动因与成本动因系数，作业成本法要求把作业量作为基础来分配间接成本费用，成本动因是分配成本的原因，它是把消耗的成本资源分配到作业中心然后进行成本核算的重要依据。第四步，将所有的作业成本归集到对应的作业中心，形成作业成本库，成本库体现了其作业中心产生的成本。第五步，把各作业中心的成本分摊到成本核算对象，依据作业动因系数计算出成本动因率，然后再进行分摊操作。第六步，核算每项作业的总成本，即直接成本加上分摊的间接费用。第七步，核算各项作业成本在总成本中占的比例，通过对所占比例的分析，可以及时掌握成本变化情况，压缩或取消非增值作业以及低效作业，优化管理作业流程，有的放矢地控制成本。
近年来，啤酒生产企业的成本结构发生了显著的变化，表现为直接成本费用减少，间接成本费用增加，因此运用作业成本法时要细化步骤流程。
选取2013年1月至2017年12月邯郸市中心医院于心内科住院并首次经冠状动脉造影证实为冠心病的患者作为研究对象。根据冠心病的发病年龄将研究对象分为早发冠心病组(男性≤55岁，女性≤60岁)和非早发冠心病组(男性>55岁，女性>60岁)。本次研究共纳入病例828例，早发冠心病组349例(其中男性297例，女性52例)，非早发冠心病组479例(其中男性402例，女性77例)。
3 啤酒生产企业应用作业成本法的建议对策
3.1 完善作业成本法应用的软件、硬件环境
作业成本法适用于产品种类多元、间接费用占比高且生产线作业标准化程度高的企业，它适合于大多数的啤酒制造企业。它的成功实施必须具备三大条件，首先，科学定义作业的概念。作业是作业成本法最重要的概念，其界定分类的合理与否，直接关系着作业成本法应用的成败。如果划分得过于粗略容易导致成本分配不够精确，无法取得作业成本法的效果；如果划分得过于琐细，会增加大量的成本核算时间和人力成本，很不合算。因此必须要考虑作业成本法的成本与收益，科学分类不同动因的作业，将各方面要素都相似的作业进行合并处理，纳入同一个成本库。其次，须有健全的信息系统做支撑。作业成本法涉及的数据量大种类多，依靠人工统计核算费时费力不现实，还需要对模型框架不断调整，因此必须依靠完善的、包括业务和财务的信息系统。最后，必须有合理的人员调配作为保障。企业的管理决策层必须有坚定的决心和大的推行力度，各职能部门的有关责任必须明确，形成协调一致的合力。
3.2 优化作业成本法的操作流程
作业成本法在我国的一些企业中取得了成功的实践经验，但是总体上看，成功案例不多，应用范围还不广泛，成效还不明显。具体来说，存在企业成本管理观念思路陈旧落后、成本管理体系不完善、专业人才较为匮乏、自身经营成本较高等问题，在我国啤酒生产企业的情况也大致如此，因此，还需要加大力度推广，并完善相关配套保障。
我们来梳理一下这三个步骤，第一步通过写作建立人物形象，这是“以写促读”；第二步对照原文修改写作片段，这是“以读促写”；第三步学习联想，用联想的方法再次修改写作片段，这又是“以读促写”。在不断修改的过程中，加深学生对“全神贯注”一词及文章主旨的认识。
3.3 深度融合大数据、AI、云计算等新兴技术
对作业成本法的所有环节广泛采集信息，实现分布式存储处理和云存储。在原料供应商环节，对啤酒生产原料，如酒花、大麦等增加二维码标识，标识要覆盖到最小包装单位，一并整合信息资源，提高对供应商的管控水平。在物流储存环节，在重要节点实行物料扫码登记，实现物料进厂、调拨分配、ERP核对、入库出库等环节的电子化操作，实现对物料快速定位和管理。在生产环节，设立扫码点和信息登记点，记录啤酒花、大麦等生产线上原料的批次信息，把这些信息统一上传到云平台，保证工序、投料、数量不出差错。在成品环节，为每一瓶啤酒贴上质量追溯码，借助专业设备，完成工程码与质量追溯码的对应，如果出现成本问题，可以查询到对应的原材料。借助人工智能的最优算法，可以实现啤酒生产企业作业成本法全程操作自动化，云平台能够自动测算分配多少资源到每项作业，相比人工操作更加快速，从而完成了对作业链、价值链的信息化改造。
窦桂梅说：“以写促思——写作不仅是积累经验的一种方式，更是逼迫自己勤于阅读和思考的强劲动力。”要把自己做的事写出来，在叙述的过程中必然伴随着思考，故事有启示，案例有分析，写带动着思。在写的过程中，你会去阅读相关的教育理论，理性地审视自己所说的话，所做的事。在这个过程中你会变得越来越专业。因此，写是思的催化剂。马克斯·范梅南在《生活体验研究》中说：“写作即思考和行动的调和。”没有写出来的反思是缺少关键环节的反思，是不彻底的反思。
3.4 强化绩效考核与激励机制
在新的成本核算方法下，原来成本控制工作突出的部门可能不适应新的办法而成绩下滑，因此要对他们做好解释沟通工作。一是避免员工提供不可靠、不真实的作业以及动因信息来牟取奖励。二是在考核中适当平衡各部门的利益，既能体现差别，又能保持全体员工积极的工作态度和精神，避免出现抵制破坏作业成本法推广的现象。
4 结 语
作业成本法是一种有效的成本管控方法，能通过对不同的作业环节、作业中心的建立，来找出成本管理存在的漏洞问题，因此它是啤酒生产企业管理成本的最佳手段。但是作业成本法推行起来环节较多，数据分析量大，专业性强，对传统企业来说需要大范围、深层次变革才能顺利有效实施，企业在应用中也可以不断加以改进完善，以便更好地发挥作用。
参考文献：
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[中图分类号] F406.7
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