浅析增值税转型对税费的影响及纳税筹划，本文主要内容关键词为：税费论文,增值税论文,纳税筹划论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
一、增值税转型后购进固定资产的会计处理的变化及对税费的影响
企业购进固定资产的入账价值包含原值及相应的增值税，转型后，企业购进的固定资产入账价值只是原值，增值税的进项税额单独核算，并可进行抵扣。对企业税收的影响主要表现在：一是引起购进固定资产的增值税一般纳税人当期应纳增值税减少；二是引起当期应纳所得税增加。由于生产型增值税在计算当期应纳增值税时，不允许扣除当期购进固定资产所含增值税，而消费型增值税可以扣除，所以，转型后当期应纳增值税就会减少。由于执行消费型增值税，固定资产中的增值税可抵扣，使固定资产原值减少，在不改变折旧方法的前提下，年折旧额也减少，年所得税就会增加。
例1：某医疗器械厂，主要生产医疗器械，为增值税一般纳税人。预计每年购进可抵扣的固定资产为1 000万元，固定资产的平均使用年限为5年，预计残值率为5%，增值税税率为17%，城市维护建设税和教育费附加的税率之和为10%，所得税税率为25%。假设企业执行平均年限法计提折旧，资金成本6%，增值税销项税190万元。
转型前，根据相关政策规定，每年增加的增值税及附加为：1 000×17%×(1+10%)=187(万元)。每年增加折旧而减少的应纳税所得额为：170×95%÷5=32.3(万元)，残值收入=170×5%=8.5(万元)。具体会计核算分录如下：
购进时：
借：固定资产
11 700 000
贷：银行存款
11 700 000
每年计提折旧：
借：管理费用——折旧 2 223 000
贷：累计折旧2 223 000
每年缴纳增值税：
借：应交税费——应交增值税（销项税额）
1 900 000
应交税费——城市维护建设税和教育费附加 190 000
贷：银行存款2 090 000
转型后，企业可用购进固定资产的进项税抵扣销项税，降低增值税费及附加。会计核算分录为：
购进时：
借：固定资产10 000 000
应交税费——应交增值税（进项税额）
1 700 000
贷：银行存款
11 700 000
每年计提折旧：
借：管理费用——折旧
1 900 000
贷：累计折旧
1 900 000
对比转型前少提折旧32.3万元。
每年缴纳增值税：
借：应交税费——应交增值税
200 000
应交税费——附加税费 20 000
贷：银行存款220 000
对比转型前少交增值税及附加税费187万元。
二、企业增值税转型后的税收筹划分析
增值税是对商品生产和流通各个环节的新增价值进行征税，财税[2004]156号规定增值税转型适用固定资产进项税抵扣的行业为从事装备制造业、石油化工业、冶金业、船舶制造业、汽车制造业、农产品加工业产品年销售额占全部销售额50%（含50%）以上的增值税一般纳税人。根据新的增值税转型方案，对小规模纳税人不再区分为工业和商业征收两档税率，而是统一征收3%的税率。企业对转型后的增值税税收筹划可从以下五个方面进行：
（一）利用纳税人产业范围进行税收筹划
要想获得购进固定资产进项抵扣的优惠有两种办法：其一，从其他类行业转入该六大行业；其二，如果企业规模小又含有六大行业的生产且这种生产不占主导地位，则应将几个企业生产六大行业中同一产品的生产分厂分离出来合并组成新的生产企业以获得税收抵扣优惠。如果企业规模大又含有六大行业的生产且这种生产不占主导地位，则可将这部分生产直接分立组建新的法人，重新进行工商和税务登记，以获得进项抵扣优惠。
例2：江苏省有主要生产服装原料的生产厂家A、B两家企业。两家企业在生产服装原料的同时，还生产化学纤维制品。预计今后五年A、B企业每年生产服装原料取得收入分别为3 000万元、3 500万元，而生产化学纤维取得收入分别为2 000万元、2 300万元。生产化学纤维制品每年购进的固定资产分别为500万元、600万元，其他条件同例1。A、B两家企业按现状经营，由于其可作固定资产进项抵扣的生产行业(化学纤维制品)不是主产业，所以不能获得进项抵扣的税收优惠。
筹划思路：将A、B企业生产化学纤维制品的分厂(车间)分立出企业，分立后重新组建新的公司C，C公司对化学纤维制品统一生产和销售，原A、B企业的化学纤维制品生产分厂(车间)，属于C公司的两个分公司。假设分立成本100万元，每年增加人工成本2万元。
根据例1的计算方法，合并的收益净现值为：[(500+600)×17%×(1+10%)-(500+600)×17%×95%÷5-2]×(1-25%)×(P/A，6%，5)+(500+600)×17%×5%×(S/P，6%，5)-100=484(万元)。
(二)选择纳税人身份方式
一般认为，小规模纳税人的税负重于一般纳税人，但实际并非尽然。假定一工业企业平均每月的销售额为X，可抵扣的购进额为Y，则在一般纳税人情况下每月缴纳增值税为(X-Y)×17%，在小规模纳税人情况下每月缴纳增值税3%X，税负相等时(X-Y)×17%=3%X，求得无差别平衡点抵扣率Y=82%X。由此可知，当工业企业进项税额大于销项税额的82%时，一般纳税人税负轻于小规模纳税人，会计处理方法选择一般纳税人合算；如果该企业销项税额远大于进项税额，也就是企业取得的进项税额较少的情况下，一般纳税人税负重于小规模纳税人，则会计处理方法选择小规模纳税人更合算。
(三)选择企业的销售方式
根据税法规定，不同的销售方式有不同的计征增值税的规定。采用折扣销售方式，如果销售额和折扣额在同一张发票上体现，以销售额扣除折扣额后的余额为计税销售额，如果销售额和折扣额不在同一张发票上体现，那么无论企业财务上如何处理，均不得将折扣额从销售额中扣除；采用销售折扣方式，折扣额不得从销售额中扣除；采用销售折让方式，折让额可以从销售额中扣除；采用以旧换新和还本销售方式，都应以全额为计税费额；此外还有现销和赊销。在产品的销售过程中，企业对销售有自主选择权，这为利用不同销售方式进行纳税筹划提供了可能。
(四)利用国家的优惠政策
为了调整产业结构，国家制定了一系列优惠政策，如对农业生产者的优惠政策，对废旧物资的优惠政策以及出口退税政策等，只要企业运用得当就会降低税负。
(五)利用合理的费用抵扣政策
税法中对销售额中的价外费用做出了严格的规定，以防止企业以各种名目的收费减少销售额逃避纳税，但是有些费用是允许从销售额中扣除的，因此企业在此方面要多加筹划。如在利用运费进行筹划时可以根据情况把自营运费转成外购运费，把运费补贴收入转成代垫运费。
三、应注意的问题
企业在进行上述纳税筹划时必须坚持“成本效益”原则，纳税筹划所取得的收益必须大于纳税筹划的成本，否则便得不偿失。特别是利用纳税人身份进行税收筹划时应权衡以下因素：
第一，必须考虑法律限制。现行增值税征税范围中的固定资产主要是机器、机械、运输工具以及其他与生产、经营有关的设备、工具、器具，因此，转型改革后允许抵扣的固定资产仍然是上述范围，房屋、建筑物等不动产不能纳入增值税的抵扣范围。企业在选择纳税人产业范围进行税务筹划时，必须考虑到自己的固定资产是否在抵扣的范围内。
第二，必须考虑纳税人产业范围转换过程中的相关会计成本与收益。由其他类行业转入六大行业后，工商、税务等一系列变更成本如没有足够的销项税额可抵扣，企业将积压进项税资金，并因折旧额减少而多缴所得税。这种成本与收益之间的平衡达到什么样的水平时，才能进行产业转换，也是需要考虑的。如果转换之后带来的节税收益不足以抵消增加的成本支出，则企业仍可保持原来的产业。
第三，必须考虑纳税人身份转换对销售情况的影响。转型后，增值税小规模纳税人的征收率由原来的6%或4%统一降低至3%，纳税人身份转换之后，产品的供销情况会发生变化，这些变化不仅会对税收产生影响，而且会对纳税人的经营利润产生影响。例如当一般纳税人转为小规模纳税人后，由于不能再领购和开具增值税专用发票，就可能有一部分需要专用发票抵扣的客户转向其他纳税人购货。而小规模纳税人转换为一般纳税人后，会因为可以开具专用发票而增加一部分客户，但同时销售价格也可能提高，这又会导致失去部分客户。
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