碳会计确认、计量及具体业务处理规范浅探，本文主要内容关键词为：会计论文,业务论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
随着企业社会责任理念的逐渐发展，环境成本应包括在社会责任之内，成为传统企业成本之外的一项新内容。自然资本理论把环境成本分为内部成本和外部成本，内部成本一直包含在各种不同的成本项目之下，而外部成本则是目前企业财务无法掌握的内容。然而，企业承担强制性节能减排责任事项却催生了“碳会计”的新概念，企业碳资产状况必然成为企业主要的财务信息。碳会计是针对企业碳排放交易事项的处理。在节能减排措施实施中，企业需要通过碳交易市场购买排放额度来实现本企业的减排目标。如果企业超额减排形成碳资产，达不到排放限额要求就形成碳负债。任何企业只要有碳排放，就会形成潜在的碳资产或碳负债。本文试图从碳会计的确认、计量及具体会计处理等方面对碳会计相关规范问题进行初步探究。
一、碳会计的确认
(一)碳资产的确认、特点及分类
碳资产是一种价值属性，具备资产的性质。在低碳经济领域，可能适用于储存、流通或转化的有形或无形资产。根据《京都议定书》相关规定，清洁发展机制(Clean Development Mechanism，简称CDM)资产是目前最主要的碳资产，它是企业获得的额外产品，是可出售的资产。它符合美国第一号财务会计概念公告中资产确认的五大标准：(1)符合资产的定义；(2)与该资产相关的经济利益很可能流入企业；(3)该资产的成本核算或价值能可靠的计量；(4)未来效用性，碳资产在可以预见的未来仍具有价值；(5)归属性，该资产必须为企业所有。
与传统资产相比，除具备资产的共性外，碳资产也有其自身的特殊性。第一，碳资产是一种环境资产，给企业提供辅助性的经济利益，即为企业生产经营活动提供排污空间；第二，碳资产具有稀缺性，在有限的分配排污额度内排放CO[，2]，是不需要成本，不需要确认资产的；第三，碳资产的使用不可逆，今年的权利没有使用也不能转到下一年度使用，这一点不同于其他资产。
碳资产根据其形态可以分为固定资产、无形资产、生物资产和交易性金融资产四大类。譬如，碳排放过程中所使用的设备符合固定资产的涵义，碳排放的新方法和新技术符合无形资产的定义，还有林木、花草、绿化等符合生物资产的特征，另外，基于投资交易目的持有的排污权作为一衍生金融产品，具有交易性金融资产的特性。
(二)碳负债的确认及特点
在碳排放中，超过碳排放限额就会形成一种碳负债。借鉴负债的定义可知，碳负债是指企业因过去的碳相关事项形成的一种现时义务，履行该义务预期会导致经济利益流出企业。但是，在环境成本没有内化为企业成本之前，向大气中排放温室气体的行为是没有价值的，企业也谈不上因此而获得经济利益或承担现时义务。因此，在这里有必要厘清碳负债的确认标准和条件。首先，必须有含有经济利益和环境利益的资源流出企业；其次，流出企业的资源能可靠地计量；再次，碳负债一般都有一个到期偿还的确切或可合理估计的金额；最后，不同于传统负债的是，在碳负债确认中企业的碳排放量可以测算，也是一个必不可少的确认条件。
碳负债作为一种环境负债，其债权人主体相对不是单一和固定的。当企业碳排放量超过限额排放标准时，这时的债权人主体是全人类，只是国家来行使管理权。如果企业从市场购买碳排放权，那么市场是债权人主体；当然企业也可不去购买，而是自行研发新技术而减少碳排放量，不过，此时碳负债的风险和不确定性将受到研发技术、市场供求、环境政策等诸多因素的影响，最终将影响到碳负债计量属性的选择。
二、碳会计的计量
企业碳会计在要素确认后，必须找到合适的计量属性、方法及计算工具，确定评估范围、寻找碳排放源、盘点排放清单、计算碳排放信息、评估碳绩效指标，为实施碳减排活动提供有用的决策信息。
(一)计量属性和计量单位
一般会计事项适用两种计量属性：历史成本和公允价值。但基于碳会计交易事项的特殊性，可以考虑分几种情况来分别进行选择。在前面碳资产要素中表现为固定资产、无形资产和生物资产形态的，遵照已有的国际公认会计准则处理，而对于与碳排放权相关的以交易性金融资产形态表现的则满足公允价值计量属性特点。具体的计量单位根据碳会计要素表现形态而分别选择，常用的有传统货币计量和碳货币核算两种方式。碳货币的核算实质就是一种碳排放的物资流评估和核算。
(二)计量方法：碳足迹评估
有量化才有管理。碳会计计量方法与传统会计计量方法既有联系又有区别。在此，仅就有别于传统会计计量方法的碳足迹评估方法进行介绍和阐述。
可以说，碳足迹评估是整个碳会计计量和核算的基础和前提，是一种碳排放的物资流核算。具体评估步骤有二：一是企业温室气体排放清单的编制。以企业为单位，计算该企业各项经营活动中的温室气体排放量，采用碳货币计量单位，制成排放清单，与企业财务报表一同提交公司高层，以供决策者们全面掌控与管理。二是建立碳足迹评价标准。借鉴英国的PAS2050(《商品和服务生命周期温室气体排放评估规范》)等西方国家的碳足迹评估理念和标准，建立企业到企业B2B(business-to-business)和企业到消费者B2C(business-to-consumer)两种基于产品生命周期的评价方法，对其产品或服务的碳足迹进行评估，计算产品和服务在整个生命周期内(从原材料的获取，到生产、分销、使用和废弃后的处理)温室气体排放量。
三、有关碳资产业务的几种处理规范
在财务会计框架内，碳会计处理规范应包括以下问题：碳资产的各种表现形态；碳资产在资产负债表内的确认方式和时间；价格进行初始计量；碳负债类型及确认计量的方式；碳足迹业务核算等。基于碳会计相关问题研究颇受争议、仍处于探讨性研究阶段的原因，本文仅就碳资产具体业务处理规范提一些尝试性的看法和观点。
借鉴澳大利亚会计准则AASB120、国际会计准则IASB IFRIC3、美国财务会计准则FASB EITF03-14、FASB153等详细规范，结合企业会计准则中的相关资产准则，针对碳资产的几种常见形态提几点处理规范。
(一)固定资产表现形态的碳资产
在其购入业务中，意即买进碳排放权，形成碳信用的增加，但资产总量不变，因为有另一项资产的支出，例如银行存款的减少。可以处理如下：借记“碳信用——碳排放权买进”，贷记“银行存款”。同时，在固定资产的使用过程中，把自身价值转换成了另一种资产——碳信用，借记“碳信用——固定资产减排(公允价值)”，贷记“累计折旧”(历史成本)；由于公允价值与历史成本之间的差异，需将两者之间的差额作为损益来处理，借记为“管理费用——碳损失(差额为正)”或贷记为“管理费用——碳收益(差额为负)”。
(二)无形资产表现形态的碳资产
按照《企业会计准则第6号——无形资产》的要求，可以合理估计使用寿命的无形资产采用历史成本计量属性，按照合理的分摊方法计提摊销，使用寿命有限的无形资产处理规范类似于固定资产。而对于不能合理估计使用寿命的无形资产，其处理方法按《企业会计准则第6号——无形资产》准则要求处理，以公允价值计量，并在会计期间期末，根据市场情况以期末的公允价值计量，公允价值的变动计入当期损益。譬如，借记“公允价值变动损益——碳损失”，贷记“无形资产——碳资产公允价值变动”；或借记“无形资产——碳资产公允价值变动”，贷记“公允价值变动损益——碳收益”。
(三)生物资产表现形态的碳资产
按《企业会计准则第5号——生物资产准则》中相关规定，处理规范分几种情形。生物资产有活跃的交易市场，能获得其公允价值的合理信息的话，就用公允价值计量生物资产，处理方式与使用寿命无限的无形资产一致，否则以历史成本计量，会计处理类似于固定资产及使用寿命有限的无形资产。具体会计分录不再赘述。
(四)交易性金融资产形态的碳资产
在不断完善的市场环境下，碳排放权极有可能作为金融产品进行投资买卖，成为一种交易性金融资产，在具体碳会计规范中，可依据《企业会计准则第22号——交易性金融资产》的相关规范进行处理。具体处理规范有：1.购入时，借记“交易性金融资产——碳排放权”，贷记“银行存款和投资收益——碳排放权”，并根据公允价值的变动调节该资产的账面价值，变动损益计入“公允价值变动损益——碳排放”账户的借方或贷方。2.处置碳排放权时，借记“银行存款”，贷记“交易性金融资产——碳排放权”，借或贷记“公允价值变动损益——碳排放”。
四、结论
企业碳会计的出现并非偶然，企业需要高质量的碳会计。碳会计是针对企业碳排放交易事项的处理。以低碳经济为依存基础，通过对碳排放交易事项的会计处理，把与碳相关的信息转化为财务信息，以起到影响企业决策的作用。因此，规范碳会计是亟须解决的关键问题。本文通过对碳资产、碳负债等碳会计要素的确认、计量等问题进行初步探究，并就碳资产和碳负债的确认特征、分类等具体内涵做了一些基本理解和认识；然后就碳会计的计量属性、计量单位及计量方法进行了讨论；最后对碳资产业务的具体处理规范提出了一些尝试性的看法和观点，以期为碳会计准则的不断完善提供参考。
标签：碳排放论文; 会计论文; 会计确认论文; 无形资产摊销论文; 会计规范论文; 无形资产投资论文; 负债业务论文; 企业资产论文; 公允价值论文;