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效益审计与平衡计分卡
（一）效益审计的涵义
效益审计是由独立的审计机构和人员，依据有关法规和标准，运用审计程序和方法，对被审计单位经济活动的经济性、效率性、效果性进行监督、评价和鉴证，以促进改善经营管理、提高经济效益的一种独立性经济监督活动。效益审计的内容包括：（1）审计企业在一定时期内经济活动所得的成果；（2）审计企业的业务经营情况和各职能部门的具体业务，以及各业务环节之间的协调和各业务部门的作用发挥情况；（3）审计企业占用的各项生产资料、资金和资源的利用情况及其对经济效益的影响；（4）审计企业管理情况；（5）审计企业的劳动力素质和利用情况。
（二）平衡记分卡的基本内容
平衡记分卡是一个综合评价企业长期战略目标的指标评价系统，它由财务、客户、内部经营过程、学习与成长四个相互联系的部分组成，为每一部分设计适当的评价指标，赋予不同的权重，形成一套完整的业绩评价指标体系。
1、财务方面：其目标是解决“我们怎样满足股东”这一类问题，表明企业的努力是否对企业的经济收益产生了积极的作用。在平衡记分卡里，其它三个方面的改善都必须反映在财务指标上，是其他三个方面的出发点和归宿。
2、客户方面：其目标是解决“顾客如何看待我们”这一类问题。客户方面体现了公司对外界变化的反映，以客户的角度来看公司。只有了解和不断满足顾客需求，产品价值才能得以实现，企业才能获得持续增长的经济源泉。
3、内部经营方面：其目标是解决“我们必须擅长什么”这一类问题。内部过程是公司改善经营业绩的重点。顾客满意、股东价值实现都要从内部过程中获得支持。
4、学习和成长方面：其目标是解决“我们能否继续提高并创造价值”这一类问题。激发雇员的士气和参与度能为企业做出巨大的贡献，强调雇员的能力是以人为本的管理思想的结果。
平衡计分卡突破了传统的以财务指标为核心的评价体系，把组织的战略目标与实现的过程联系起来，把企业当前的业绩与未来的获利能力联系起来，通过评价体系使企业的组织行为与企业的战略目标保持一致。该方法平衡兼顾了战略与战术、长期与短期目标、财务和非财务衡量方法、滞后和先行指标，以及外部和内部的业绩等多个方面，在企业业绩评价中的优越性非常明显，因此，自创建以来在西方得到了广泛的应用。
二、平衡记分卡在效益审计中的应用
（一）平衡记分卡与效益审计结合的可行性分析
1、效益审计与平衡记分卡的出发点相同。
按照受托责任学说，审计就是在会计提供的各类受托责任报告的基础上，对受托责任的履行过程和结果进行重认定、重计量和重报告。效益审计的本质是审查受托管理责任。平衡计分卡从战略目标出发，按照因果关系将目标层层分解，形成业绩因果链，其实质是受托责任的内部分解，通过考核指标目标值的完成情况来评价受托责任的完成情况；同时通过评价结果进一步发现可以改善业绩的指标，提出改进建议，从而实现组织业绩的持续改进，帮助管理层解除受托责任。这与效益审计对受托管理责任的评价是一致的。
2、效益审计与平衡记分卡的理念相同。
效益审计与平衡记分卡都体现了平衡的思想。平衡计分卡实现了外部衡量与内部衡量、短期目标与长期目标、所要求的成果与这些成果的执行动因、定量衡量与定性衡量之间的平衡，是真正意义上平衡的计分方法。而从效益审计的特点看，效益审计除了强调财务层面的经济性，还要求考虑非财务层面的效率性和效果性，从这一意义上，效益审计体现了经济性、效率性和效果性指标之间的平衡关系。由此可见，在设计效益审计评价指标体系时，可以以平衡计分卡为起点，根据被审计单位的组织特点，对体现经济性、效率性和效果性目标的关键成功因素（KPI）进行指标设计。
3、效益审计与平衡记分卡的职能相同。
效益审计旨在提高企业效益，通过监督、评价企业整体经营活动的控制和管理，发现不足之处，指出潜力所在，进而提出改善经营、提高效益的途径与措施。而平衡计分卡的主要职能是进行绩效评价与战略管理，无论是绩效评价还是战略管理，平衡计分卡都必须进行评价，通过评价，使受托人把注意力集中于资源利用的最优化。在这一点上，平衡计分卡与效益审计发挥的作用是相同的。
（二）平衡记分卡与效益审计结合的必要性分析
传统的企业效益审计是针对企业内部的诸多因素，以短期性的财务指标（如利润，投资收益率等）为核心的审计模式，即以企业财务会计报表所提供的财务数据为基础，计算相关的财务指标，对企业的经营效益进行审计活动。在竞争日益激烈的市场环境下，传统效益审计模式存在的诸多缺陷越来越显著，其缺陷主要有：
1、基于历史经营信息
传统企业效益审计以财务数据为依据，针对的是历史经营信息，是一种反馈式的审计模式，具有滞后性，不能及时反映企业未来。从而无法为企业提高效益提供充分的指导和具体的建议。在现代竞争环境下，无法反映不确定性对企业未来效益的影响，已经成为传统效益审计模式的重要“瓶颈”。
2、片面追求财务指标
传统的企业效益审计以短期性的财务指标为主。财务指标无法涵盖影响企业业绩的所有因素，尤其不能涵盖那些对企业业绩具有重要影响却又难以量化的因素。而且基于财务指标的传统效益审计，会造成企业管理层过分重视取得和维护短期财务成果，急功近利，增加影响短期业绩的投入，减少对长期价值创造有贡献的必要投资（如研究与开发，员工培训等），这就势必导致企业不重视客户、质量、流程、人力资源、无形资产及研发方面的投资，进而导致企业在未来的竞争时代里将难以立足。
面对企业日益复杂的内外部环境，传统的效益审计指标已经难以全面审计企业效益。因此，对企业经营业绩的审计必须突破单一的财务指标，采用财务指标与非财务指标、短期指标与长期指标相结合的多元化指标体系。而平衡计分卡在保留财务指标的同时，通过引入客户、内部流程以及学习与成长三个非财务方面的测评指标，正可以弥补传统效益审计的种种缺陷。因此，笔者认为有必要将平衡计分卡模式引入企业效益审计，以从战略、市场、持续发展能力等多方位、多角度对企业经济活动的经济性、效益性和效率性进行评审。
（三）平衡记分卡在效益审计中的应用
基于平衡计分卡的效益审计可包括四个方面，即财务、客户、内部经营过程、学习与成长。其基本框架如图1所示。
图1 基于平衡计分卡的效益审计基本框架
要特别强调的是。基于平衡计分卡的效益审计并不是将审计简单地分割成四个部分。正如平衡计分卡的四个层面存在着因果驱动关系的，效益审计的这四个部分也是紧密联系，密不可分的，每一层次、每项指标都是一系列因果关系中的一环，把各层次的审计目标同组织的战略联系在一起。我们可以从以下两个方面去应用这个框架：
一方面，审计人员应与被审计单位高层管理人员充分沟通，了解企业的战略目标与策略。如果被审计单位已经实施平衡计分卡，应进一步了解企业的战略目标如何分解到各个层面，管理层如何评定各责任中心的目标是否达到，以及选用什么指标来评价等问题；同时，还应通过询问有关人员、查阅文件资料等方法了解各责任中心对各自责任的理解以及制定和实施的相关计划；在这些工作基础上开展审计调查。如果被审计单位尚未实施平衡计分卡，则审计人员应多方了解以掌握各部门的责任和目标，与被审计单位管理层讨论其与企业总体战略目标的关系，以明确促成企业成功的关键因素以及它们之间的因果驱动关系，由此把握审计重点，有的放矢地开展审计工作。
另一方面，在开展审计工作前，审计人员应明确审计的总体目标。以平衡计分卡的四个基本方面为内容，分别评价从战略、市场、经营、内部价值链活动、产品、客户服务、财务效益等方面对被审计单位进行全方位的初步评价。根据初步评价结果，将审计总体目标分解为平衡计分卡各个层面的具体目标，制定合理的审计计划。在设计评价指标时，应充分意识到指标之间以及指标与目标之澡的因果驱动关系，因此应先从客户入手，其次再设计内部流程、学习与成长及其财务指标，结合目标值对指标值进行分析比较，看是否有利于审计目标的实现，最终形成审计意见。如果被审计单位已经实施平衡计分卡，效益审计相对比较简单，可以利用被审计单位的平衡计分卡，主要分析目标值的完成情况。但这个过程中应特别注意保持审计的独立性和客观性，应分析审计目标与企业业绩评价目标之间的差异，适当调整指标。
三、结论
平衡记分卡在出发点、理念、作用等多个方面与效益审计具有共同点，它可以弥补效益审计片面追求财务指标的局限性。在效益审计中应用平衡记分卡，可以使效益审计与企业总体经营战略目标有机结合，最终实现持续提高企业效益的目标。
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