政府审计在生态文明建设中的作用研究，本文主要内容关键词为：生态论文,作用论文,政府论文,建设中论文,文明论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
党的十八大报告指出：“建设生态文明，是关系人民福祉、关乎民族未来的长远大计。面对资源约束趋紧、环境污染严重、生态系统退化的严峻形势，必须树立尊重自然、顺应自然、保护自然的生态文明理念，把生态文明建设放在突出地位，融入经济建设、政治建设、文化建设、社会建设各方面和全过程，努力建设美丽中国，实现中华民族永续发展。”将生态文明建设上升为国家战略，作为国家治理的重要范畴，是十八大作出的重大部署。国家治理的目标决定国家审计的方向。政府审计是国家治理中一个内生的具有预防、揭示和抵御功能的“免疫系统”，是国家治理的重要组成部分（刘家义，2011）。因此，政府审计如何更好地履行监督职能，在生态文明建设中发挥建设性作用，成为当前亟需研究解决的课题。
从研究现状看，国外资源环境审计研究在二十世纪九十年代就已经开始，起步相对较早。如世界审计组织（INTOSAI）第十五届大会发表《开罗宣言》（1995），INTOSAI环境审计委员会向各成员国印发了《从环境视角进行审计活动的指南》（2001）等对资源环境审计的定义、内容等基本理论进行了系统的论述，对环境审计实践具有一定的指导意义，但是并未形成完整统一的理论体系。在国内，随着资源环境审计业务的开展，学术界对资源环境审计的基本理论和方式方法等开展了一些初步研究。如李雪、张智慧（2004），朱萍、刘志军（2004）等人分别针对环境审计的定义、要素和理论结构进行了分析界定；杨树滋、王德升（2002），张兆东、鄢璐（2009）等人在环境审计方式上认为可采用同期的、联合的、协作的方式，以及周期性审计、周期内跟踪审计等方式；吴忠标、周煜苓（2000）提出环境审计活动主要分为三个步骤，并在每个步骤中提出了符合性测试、实质性测试等具体的审计方法；陈建（2008）探讨了费用效益分析法原理、评价指标、应用于环境审计的步骤以及环境费用和环境效益的确定方法，等等。这些研究都有一定价值，对资源环境审计理论和实践提供了有益的借鉴和启迪。但总的来说，研究取得的成果与资源环境审计的现实需求相比还有较大差距，主要体现在对环境审计理论的探索缺乏系统性，没有形成一个完整的理论架构；环境审计基本理论研究较多，现实可操作性不够；在研究过程中与有关学科的融合较少，例如环境经济学、环境管理学等，限制了研究思路的拓宽。
本文结合山东实际，采用实地调查、专家访谈、文献研究等方法，立足于生态文明建设对政府审计的需求，系统阐述了政府审计与生态文明建设的辩证关系，分析了政府审计促进生态文明建设的作用机制、工作成效，并根据审计实践中面临的挑战，提出了政府审计促进生态文明建设的主要措施。
目前，政府审计主要是以资源环境审计作为抓手，来发挥促进生态文明建设的职能作用，因此本文所称的政府审计主要是指资源环境审计①。
一、生态文明和生态文明建设
推进生态文明建设，需要全面、深入、准确地理解生态文明的内涵。关于生态文明，尚未发现有一个明确统一的定义。依据马克思的自然人化理论②和以利奥波德与罗尔斯顿为主要代表人物的生态整体主义理论③等学说，本文认为，生态文明是指在生态系统中，人类遵循自然生态的客观规律，推动自然、社会和人的发展，达到生态系统的协调平衡状态。首先，生态文明是人的文明，是人类自觉追求生态系统协调平衡状态的一种价值取向；其次，生态文明的实现主体是人，是人通过实践活动，在遵循自然生态客观规律的前提下发挥主观能动性，推动自然、社会和人的发展来实现的文明；第三，生态文明是生态系统的协调平衡状态，生态系统既包括自然，也包括人与社会，人在实践过程中自觉地将自身纳入到生态系统中。
生态文明建设内容广泛，涉及经济、资源、环境、科技、文化、教育等诸多领域。党的十八大报告将生态文明建设的主要任务确定为四个方面：一是优化国土空间开发格局；二是全面促进资源节约；三是加大自然生态系统和环境保护力度；四是加强生态文明制度建设。这四个方面有机统一，构成了生态文明建设的整体格局，是关于生态文明建设的顶层设计。审计机关应紧紧围绕生态文明建设的主要任务，准确把握政府审计促进生态文明建设的着力点，科学确定审计的范围、内容及重点，确保审计职能作用的有效发挥。
二、政府审计在生态文明建设中肩负重要使命
长期以来，我省高度重视生态环境问题。从全面启动生态省建设，到加快建设生态山东，再到十八大后根据中央部署和本省实际迅速作出生态文明建设规划安排，采取了一系列重要举措，有力地推动了生态文明建设，取得了显著成效：产业结构调整取得重要进展，以资源能源过度消耗、环境污染为代价的增长方式得到初步扭转。“十一五”时期，全省万元生产总值能耗累计下降22.1%，化学需氧量和二氧化硫排放量累计削减19.4%和23.2%；生态环境质量进一步改善；生态保护和修复工作扎实推进，至2012年末，林木覆盖率达到23%，水环境质量连续10年持续改善，省控59条重点污染河流全部恢复鱼类生长，已建成各级自然保护区74个，占全省国土面积的6.4%。
我省生态建设虽然取得了一定成绩，但是，随着经济社会的日益发展，经济建设和资源环境承载力之间的矛盾依然严峻。如区域发展不平衡，经济社会与资源环境相协调的城乡建设和国土开发格局尚未形成；资源能源利用率低，粗放型经济增长方式没有得到根本转变；产业结构不合理，新能源、海洋开发等战略性新兴产业比重较低，节能环保等现代服务业发展缓慢；生态环境脆弱，水土流失、土壤沙化、矿区地面塌陷等问题突出；流域污染、大气污染、重金属和固体废弃物污染严重。这些问题表明，资源危机和环境污染问题仍然严重制约着我省经济社会的全面协调发展，全省生态文明建设任重道远。
生态文明建设贯穿于经济、政治、文化、社会建设各方面和全过程，内容涉及生产、生活、管理等诸多方面，具有系统性、复杂性、长期性的特点，需要各级各部门共同努力推进。审计机关在生态文明建设中肩负着重要责任和历史使命，这既是经济社会发展和资源环境安全的现实需求，也是政府审计的职责所在。正如刘家义审计长在世界审计组织环境审计工作组第13次大会上指出的，“开展资源环境审计，及时发现、揭示和抵御资源环境保护工作中存在的问题和风险，维护资源环境安全，推动生态文明建设，是国家审计的法定职责和历史责任。”
政府审计促进和保障生态文明建设，具有独特的地位和优势。第一，政府审计地位较高，是唯一专司经济监督的法定机构。《宪法》规定，各级审计机关依照法律规定独立行使审计监督权，不受其他行政机关、社会团体和个人的干涉。这就保证了政府审计能够客观、公正、不受干扰地介入生态文明建设进程，客观评价生态文明建设行为，并作出具有法律强制性的审计决定，确保有关问题的严格整改，促进相关政策的有效执行，从而提高生态文明建设的质量和水平。第二，政府审计是一种综合性的经济监督活动，专业性强、监督领域广泛。《审计法》规定，政府审计对政府及其部门、国有金融机构和企事业单位的财政财务收支进行监督，其触角可以深入到生态文明建设的各个方面和环节。同时，政府审计是一种融合多种专业知识的科学评价行为，可以凭借其专业优势，统筹利用多学科知识对生态文明建设中涉及到的政策、项目、资金、领导人员责任等作出审计评价，及时发现生态文明建设中发生的各种问题，并采取对策、防范风险，最大限度地维护资源环境安全。第三，政府审计是经常性的监督活动，是一种长效机制。政府审计的监督活动贯穿于政治、经济、文化、社会建设等各个领域和节点，“行政权力运行到哪里，监督就落实到哪里，财政资金运用到哪里，审计就跟进到哪里”（温家宝，2009），具备常态性、长效性的特点。审计机关可以通过定期审计、跟踪审计等方式，对生态文明建设形成经常性监督，为生态文明建设提供全过程服务。
三、政府审计促进生态文明建设的作用机制
生态资源是一种公共资源，政府在生态文明建设中是无可争议的责任主体。在生态文明建设中政策是主导、资金是关键、项目是载体、责任是保障，因此政府审计应主要以“政策、资金、项目、责任”为着力点来实现其对生态文明建设的促进作用。在具体操作层面上，以资源环境专项审计为主要方式，也可与财政、投资、金融、企业、外资、经济责任等项目结合组织实施，审计领域覆盖生态环境、土地资源、矿产资源、水环境、大气污染、工程建设环保等各个方面，充分发挥四个着力点的支撑作用，进而推动实现国家生态文明治理目标。
（一）推动生态文明建设政策的有效落实和完善
生态文明建设政策是国家或地方政府为了实现生态文明建设目标而制定的行为准则和措施，对生态文明建设工作有着指导性和约束性作用，目前以资源环保政策措施作为其主要载体。美国公共行政学者艾利森曾指出：“在实现政策目标的过程中，方案确定的功能只占10%，而其余的90%取决于有效的执行。”可见，资源环境政策执行的有效与否，直接决定着资源环境保护工作的成效，影响生态文明建设前进的步伐。但现实政策执行过程中，仍会存在执行偏差、规避、低效等问题，导致“政府失灵”现象的产生，而政府审计正是能够发挥其专业优势，通过跟踪资源环境政策法规的贯彻落实情况和执行效果，促进政令畅通，保障政策有效落实到位，提升政策质量，推动生态文明制度建设。
一是跟踪政策执行的有效性。监督国家和地方政府资源环保政策制定、执行及其效果，关注政策的执行与其既定目标是否一致、执行方式是否合理、实施结果是否有效，是否按照规定的期限、范围、标准、进度、方式等执行政策，是否存在弄虚作假逃避政策约束制裁、违规享受政策优惠等问题，发现执行阶段存在的问题和薄弱环节，并分析导致政策执行低效的深层次原因，促进执行效率的提高。
二是分析政策本身的适用性。资源环境审计或审计调查过程中，应当考察政策本身可能存在的问题，通过对政策执行效果与政策目标进行审计对比，深入分析政策目标的实现情况和实施效果，评价政策制定的科学性、完整性和可行性，揭示和反映政策措施不完善、不配套、不衔接以及政策目标难以实现等问题，并剖析问题产生的原因，为国家和地方政府资源环保政策措施的完善调整提供依据，以提高政策的可操作性和可执行性。
三是增强制度设计的科学性。制度环境是一个社会最基本的制度规则，是决定其他制度安排的基础性制度（North，1991）。生态文明制度设计的科学与否直接关系到生态文明建设这一系统工程全局，政府审计可以发挥自身优势，分析生态文明建设体制机制的完善情况，评价生态环保综合管理体制，关注其职能是否有机统一、运转是否协调高效，反馈制度层面设计缺陷并分析研究问题，进而推动生态文明制度健全与完善。
（二）保障生态文明建设资金的真实合法效益
生态文明建设资金是为保护环境和自然生态系统、促进节能减排、优化资源开发、建设符合人类长远利益生存环境而支出的资金，目前主要涉及资源环保事业资金、资源环保专项资金、财政贴息的专项贷款、各级政府向有关部门单位和群众征收的用于资源环境保护方面的资金、国外贷援款等五类资金。为满足我国经济社会发展和生态文明建设的需求，各方对生态文明建设领域的资金投入正在不断加大，这些资金管理是否安全规范、如何实现更高效益，是政府和公众关心的热点问题，也是审计机关介入生态文明建设领域的重要切入点。政府审计通过重点关注并推动下列事项，实现对生态文明建设资金真实合法效益的保障作用。
一是资金筹集的合法性与合规性。首先关注资源环保资金的征收，检查征收范围标准及征缴方式是否符合国家有关规定，是否按期足额征收；是否按规定的审批权限和程序进行减免，有无擅自减免缓交等问题；是否按规定及时足额解缴国库、纳入预算管理，实行“收支两条线”；收缴程序是否合规，缴库级次是否正确，有无拖欠、截留、坐支、隐瞒或私设“小金库”、个人贪污等问题。其次关注各级资源环保资金配套资金是否及时、足额到位，配套资金有无预算安排和来源；检查有无通过关联或参建单位转移、挪用、挤占和私分建设资金的行为，查明资金来源和实际到位情况，保证资金筹集的合法合规。
二是资金分配的科学性和合理性。对资源环保资金拨付环节的审计，不仅仅局限于对财政部门和环保主管部门的关注上，而且跟踪资金流向，通过重点检查资源环保专项资金分配的科学性和合规性，包括主管部门分配资金与使用单位申报资金是否一致、是否按照规定及时下达资金分配指标、是否存在随意分配或者违规分配现象，资金拨付的指标文件与项目批复文件是否相符，资金拨付是否及时足额规范等，分析资源环保资金在拨付过程中存在的问题，为相关部门及时调整制度层面的缺陷提供依据。
三是资金使用的效益性。世界审计组织《环境绩效审计指南》认为：“人们的活动对环境造成的影响，从广义上讲可以提高到对政府工作进行经济性、效率性和效果性绩效审计的一部分。”因此，对资源环保资金的审计需从合规性审计转向效益性审计，不仅关注资金使用程序的合规性、支出手续票据的合法性、支出内容的真实性，还应重点关注资金使用的效益性，结合具体用款项目，调查资金的预算和使用是否符合可行性研究报告规定，是否实现或超过既定目标，实现的手段和方式方法是否具有经济性、效率性等，并加大对产生问题原因的深入分析，提出提高资金使用效率的有效建议。
（三）提高生态文明建设项目的绩效水平
资源环保项目是生态文明建设和资源环境保护实施的载体，它是各级各类资源环保专项资金的最终消耗主体，也体现了各级政府治理环境的政策以及各环境受托责任主体履行责任的情况，在生态文明建设中充当重要角色。目前，资源环保项目中存在的问题日益凸显。对资源环保项目的审计监督，是资源环境审计工作的重要组成部分，审查监督资源环保项目的规划、管理、实施和效果，及时掌握国家投资项目和省预算内投资项目建设进展情况，检查项目建设和运营效果，有助于加强项目管理，及时解决实施过程中存在的问题，提高项目质量，确保项目顺利建成并实现预期效果。结合审计实践，资源环保项目审计通过审查三个重点，提高资源环保项目的绩效水平。
一是项目立项的科学性。重点审查项目立项的决策操作过程，检查立项决策权限在上下级政府间或政府部门间配置是否科学合理，管理部门是否建立规范、有效的立项程序和标准，并严格执行此程序和标准。如审查项目规划是否充分科学、项目方案是否先进合理、项目预算是否合理、招投标过程是否合法合规等。以此保证项目的立项是在遵循信息公开和决策透明原则的基础上，通过严密的科学论证和合理合法的程序来完成的。
二是项目实施的规范性。资源环保项目实施和管理的规范性与项目的质量水平呈正相关。监督项目实施是否按照整体规划进行、有关单位是否严格履行合同条款、项目资金的筹措和使用是否合规、成本费用核算与账务处理是否真实正确，可以保证主管部门对项目组织实施和管理职责的履行，防止政府职能的缺位、错位和越位，确保项目实施质量和管理水平。
三是项目运行的绩效性。评价项目建成后是否达到预期的经济、社会和环境效益是资源环保项目审计的重点，也是评价项目立项设计是否科学、项目建设内容是否完整、资金投入是否合理有效的最终标准。审计过程应更加注重项目的经济性、效率性和效果性，全面跟踪项目立项、实施、结算流程，评价资金使用、项目管理、相关政策执行的效益情况，并深入分析影响效益发挥的主要制约因素，促进资源环保项目管理加强，提高项目运行的绩效水平。
（四）促进领导干部生态文明建设责任的有效履行
中共中央办公厅、国务院办公厅印发的《党政主要领导干部和国有企业领导人员经济责任规定》中明确指出，应当关注与领导干部履行经济责任有关的管理、决策等活动的经济效益、社会效益和环境效益情况。地方党委政府是当地资源环保重要事项的决策主体，也是资源环保政策制定和执行的主体，如果领导干部在行使相关权力过程中，从区域局部和个体利益角度出发，利用公共权力寻租，必然会导致决策缺乏科学合理性，政策执行出现偏差，甚至滋生腐败问题，影响生态文明建设治理目标的实现。同时，企业作为市场经济的重要微观主体，是生态文明建设的关键影响因子，国有企业领导人员环境责任履行情况应当是对其进行经济责任审计的重点内容。因此，党政主要领导干部和国有企业领导人员经济责任审计中，应着重关注生态文明建设中公共权力的使用和领导干部资源环保责任履行情况，客观评价责任人生态文明建设业绩，准确界定责任，对自然资源资产进行离任审计，终身追究领导干部的生态环境损害责任，促进领导干部正确有效地行使权力。主要通过审查以下四项职责的履行情况，促进领导干部生态文明建设责任的有效落实。
一是资源环保政策制定和执行情况。审查资源环境保护政策措施制定和执行是否符合国家有关规定和要求，是否建立完善资源管理、生态环境保护责任追究等制度，是否把资源消耗、环境破坏、生态效益等情况纳入经济社会发展评价体系，建立体现生态文明要求的目标体系、考核办法和奖惩机制，为提高决策质量提供外部监督并督促决策主体纠正政策制定和执行过程中出现的偏差。
二是区域环境保护职责履行情况。审查相关部门是否按照职责要求履行了资源环境保护的职能，是否存在由于环境保护粗放式管理导致环境污染加重等问题，关注领导干部任期内环境保护方面的资金投入、环保设施运行及效果，检查区域内有无产生重大污染事件及后续处理情况等事项，督促领导干部在注重经济指标增长的同时，重视履行环境保护职责。
三是规划和建设项目环评情况。审查综合规划和开发区、工业园区等专项规划是否存在环评滞后甚至未开展环评的情况，开发区、工业园区等专项规划是否存在应建未建污染集中处理设施或相关设施使用效率低下等问题，重大建设项目环评是否存在越权审批、违规审批和验收程序不合规等问题。从而确保“预防为主”环境保护政策的贯彻落实，提高规划和项目的决策质量，强化规划和项目建设的环境管理，服从且服务于生态文明建设大局。
四是企业承担资源环保责任情况。一方面通过国有企业领导人员经济责任审计，检查被审计对象环保、节能及污染物排放等责任履行情况；另一方面在党政领导干部经济责任审计中注重对企业责任的延伸，尤其监督高能耗、高污染企业的污染物排放、能源消耗等对生态环境易产生严重危害的领域，避免了政府审计对企业的监督盲区，促进企业等微观经济主体对生态文明建设承担应负的社会责任。
四、政府审计促进生态文明建设的实证研究
近年来，山东省审计机关立足服务于资源节约型、环境友好型生态山东建设，积极探索开展资源环境审计，取得了初步成效。省审计厅成立了资源环境审计协调领导小组，制定了《关于加强资源环境审计促进科学发展的意见》，并在《2008至2012年审计工作规划》、《“十二五”审计工作规划》中对资源环境审计作出了专门部署。各级审计机关普遍重视资源环境审计，并采取了有力有效措施。如临沂市审计局按照生态市建设要求，出台了《关于加强资源环境审计工作服务生态文明建设的意见》，对该市生态文明建设涉及的所有公共资金、资产、国有资源及政策执行情况进行全覆盖审计。工作中，审计机关克服人员少、任务重及难度大等不利因素，多次组织开展了与生态文明建设有关的水、土地、林业、矿产、海域资源以及环保资金、城乡治污等领域的专项审计或调查。据不完全统计，2009年至2011年，在农林水与环保类专项资金审计中，全省审计机关共审计（调查）资金总额230.71亿元，查处各类违规问题金额68.14亿元。审计中，全面关注资金的征管使用、环保项目建设运行、国家资源开发利用、环保政策贯彻执行及公共资源配置保护等情况，提高了资金和项目绩效，保护了资源安全，促进了政策落实，维护了人民群众利益，并从体制机制层面提出意见建议，为推进生态文明建设发挥了较好的建设性作用。
一是严肃查处资源环保资金征管使用中的重大违法违规问题，促进加强资源管理，保障资金安全。例如，2009年，省审计厅组织对8个市及所属部分县（市、区）开展土地专项审计，重点查处了有关地方政府及部门在保护利用土地资源和征管使用土地出让金过程中存在的弄虚作假、以权谋私、侵吞国家土地收益、非法占用土地、破坏浪费土地资源、侵害被征地农民权益等重大违法违规问题，涉及金额达113.84亿元，纠正管理不规范金额267.83亿元，应上缴财政94.99亿元，应归还原渠道资金18.85亿元；移交私设“小金库”案件两起，其中有2名责任人被立案，受到了党纪处分。针对审计发现的问题，时任省长姜大明、副省长才利民等多次作出批示，要求认真整改问题，严肃追究责任。省政府办公厅和省财政、国土等部门采纳审计建议，先后转发、出台有关管理意见与办法，确保了土地出让金收支安全有效，规范了土地闲置费的征缴、使用和管理。通过揭露查处问题，纠正和震慑了不法行为，维护了土地资产、资金安全完整和被征地农民的合法权益，推动加强了土地资源管理和节约利用。临沂市审计局2013年组织实施全市国土资源行业系统审计，重点揭示了土地出让价格混乱、土地出让金管理不规范等方面问题金额18亿元，引起市委市政府高度重视，先后研究出台《临沂市国有建设用地节约集约利用评价考核暂行办法》、《关于加快标准厂房建设促进节约集约用地的意见》等文件，审计机关为市委市政府和国土资源等部门纠正土地管理中存在的问题提供了客观、真实的依据。
二是围绕促进资源环保政策落实，深入分析发现问题的成因，从体制机制方面提出意见和建议，服务宏观决策与管理。例如，2007年，省审计厅统一组织对11个市及所属44个县（市、区）开展环保资金专项审计，针对审计查出的排污费征收不到位、截留欠缴、征收管理不规范、未按规定安排使用环保专项资金等政策落实方面的违规问题，从宏观管理、制度及决策等方面深入分析原因，提出了健全制度、加强管理、促进改革的审计意见和建议，并相继向省委省政府提交了《排污费征收解缴工作应进一步加强》等3篇专题信息，引起了姜大明、刘伟、郭兆信等省领导的高度重视，多次批示要求有关部门采取积极措施，完善管理制度。省政府办公厅据此转发了《关于进一步加强排污费征缴使用管理的意见》，要求严格执行落实《排污费征收使用管理条例》等有关政策规定，认真做好排污费征缴使用管理工作，并建立了长效管理机制。
三是积极探索绩效审计，重点评价资源环保项目的效率、效果和效益（3E），规范项目管理运行。例如，自2011年起，省审计厅组织对世界银行贷款山东生态造林项目连续开展绩效审计调查，通过检查项目立项决策及内控管理、项目资金到位和使用、贷款协议执行、物资采购、项目建设等情况，对项目资金运行进行连续跟踪问效，纠正各类问题金额4659.1万元。同时，针对审计发现的个别项目区在造林过程中存在的薄弱环节和不规范问题，重点围绕项目建设及运营管理的效率、效果和效益作出了客观公正的绩效评价，提出了建立健全内控制度，推进项目建设规范管理与运作的审计建议。通过审计调查，督促了项目单位严格执行国家财经法规和贷款协定，提高了各地造林项目生态效益和社会效益，促进了全省林业可持续发展。
四是在经济责任审计中重点审查资源环保体制机制、权力运行、责任履行等情况，促进领导干部树立正确的政绩观，推动生态文明建设目标责任制落实。例如，临沂市审计局在对领导干部经济责任审计过程中，抓住权力和责任两个关键点，把土地保护、环境保护、节能减排目标完成情况等作为领导干部履行职责的重点，不断拓展和深化审计内容，加大审计力度。先后有5名领导干部因未完成土地保护、环境保护、节能减排目标而被取消了当年的晋升和评先资格。通过开展经济责任审计，有效促进了节约资源、保护环境的目标责任和行政问责等制度的建立、考核与落实。
五、政府审计服务生态文明建设面临的挑战
从我省的调研情况看，审计机关开展资源环境审计，服务生态文明建设还面临许多困难和挑战。主要有：
（一）审计法律依据不足。审计工作的根本要求是依法审计，健全适用的法律法规是必要的前提。但从现行的法律法规看，无论是国家层面的《审计法》及其实施条例、《国家审计准则》、《环境保护法》、《水污染防治法》，还是山东省的《审计监督条例》及有关资源环保方面的法规规章，均未对资源环境审计作出明确规定和授权，造成资源环境审计缺乏有力的法律依据，审计人员无法把握审计范围、审计内容、评价指标等等，给审计工作带来较大风险，审计的职能作用难以真正有效发挥。
（二）审计组织机构设置不力。从全省的实际情况来看，目前各级审计机关的资源环境审计职能大多与农业审计职能合并执行，而涉农审计项目占用了绝大多数审计资源。没有独立的审计机构，没有足够的审计力量开展资源环境审计的政策研究、标准制定和方法创新，也就无法有效组织开展资源环境审计。另外，政府有关部门之间没有建立起有效的协作配合机制，审计实施、审计结论落实、审计整改等得不到有力的配合与支持，也在客观上影响了审计监督效果。
（三）审计人员专业胜任能力有待提升。资源环境审计点多面广、专业性强，对审计人员的专业胜任能力提出了更高的要求。除一般的财务、审计知识外，还要求审计人员具备相关的专业素养，如环境法学、环境经济学、环境管理学以及社会学、统计学、工程学等学科，审计手段也比常规审计具有更高的科技含量。但根据调查统计情况，不难看出，当前审计队伍的知识结构还无法完全适应资源环境审计的专业要求（参见图2），在很大程度上制约了资源环境审计的深入开展。
（四）审计评价标准体系建设滞后。由于资源环境审计在我国是一项新业务，所以审计署已颁布实施的审计标准规范中，还没有相关的审计评价标准及指标方面的具体规定。缺乏科学合理的审计评价标准和指标体系，审计人员在具体操作过程中无所凭依，难以保证审计评价意见的客观、公正和科学。审计评价标准体系建设滞后，成为困扰资源环境审计实现突破发展的一大障碍。如2010年省审计厅首次组织的发电供热企业节能减排审计，正是由于缺乏统一完善、操作性强的审计程序、办法和评价标准，审计人员审计时显得无所适从，给审计工作成效造成一定影响。
（五）审计权限受到局限。现阶段，我国资源环境审计主要是针对国家投入到资源环保领域的公共性财政资金和生态建设项目展开，审计的对象是各级政府及有关资源环保主管部门，而对大量使用资源和排放污染物的各类生产企业，特别是民营企业则少有涉及。但实际上这些企业对于资源节约和环境保护负有重要责任，是生态文明建设当中的责任大户。对他们缺少切实有效的监管，会严重影响和制约生态文明建设的综合监督力度和效果。
六、政府审计促进生态文明建设的措施
基于以上分析，我们认为，要提高政府审计促进生态文明建设的成效，应采取以下措施。
（一）强化审计人员的生态文明意识。观念决定行动。但毋庸置疑，当前不少审计机关和审计人员对资源环境审计的重要性认识不足，生态文明意识有待进一步加强。要转变观念，理清思路，精心谋划。应把服务生态文明建设列为审计工作的指导思想之一，根据《审计署“十二五”审计工作发展规划》对资源环境审计的要求，科学制定资源环境审计年度工作计划，合理确定资源环境审计的内容、范围、重点及具体目标，在审计计划中进一步加大与生态文明建设相关项目的比重，在审计方案中进一步突出对生态文明建设相关内容的审计。要统筹兼顾、分工协作、多方位开展资源环境审计。把服务生态文明建设的理念和内容融入到财政、投资、金融、企业、经济责任和外资等专业审计领域，关注资源节约、生态保护、环境整治等方面的问题，在深入分析的基础上，对资源环境方面的问题提出合理的、有针对性的、操作性强的审计建议并督促相关单位认真整改，并对整改效果进行持续的跟踪，使审计工作的推动力常态化、持久化。
（二）加强资源环境审计法制建设。一是建议省人大将资源环境审计列入立法规划，尽快出台有关法规，或修订、完善《山东省审计监督条例》，充实相关内容，为资源环境审计工作提供必要的法律支持，为我省生态文明建设营造良好的法治环境。二是在资源环境审计立法需时较长的情况下，为应急需，建议省政府以行政规章的形式出台资源环境审计方面的意见或办法，明确资源环境审计的地位、职责和权限，为审计机关在促进生态文明建设中发挥作用提供政策依据。三是建议省审计厅在充分调查研究的基础上，制定切实可行的资源环境审计工作规则，确立资源环境审计的总体框架、作业标准与报告模板，实现资源环境审计工作的制度化和规范化。
（三）设立专职的资源环境审计机构。鉴于资源环境审计的重要性、长期性和复杂性，为保障审计机关更加有力地组织开展资源环境审计，迫切需要加强组织领导，完善机构建设。历史的经验值得注意。近年来经济责任审计和投资审计建立的专门机构和工作机制，对于推动两项工作发展，提高工作成效发挥了重要作用。因此，可以借鉴这一做法，把资源环境审计职能从农业与资源环保审计处（科）独立出来，成立专门的资源环保审计处（科）或较高规格的资源环境审计中心，配备专业的审计人员专司资源环境审计工作。有了独立的组织机构，就可以系统地组织开展对资源环境审计理论、方法及政策的研究，制定资源环境审计方面的制度、措施，组织开展对资源能源、环境保护、节能减排等方面资金和项目的审计，并加强与环保、财政、国土、水利、城建、税务、国资委等职能部门的协调与合作，更好地服务于生态文明建设。
（四）建立资源环境审计评价指标体系。资源环境审计评价指标体系是资源环境审计得以顺利开展的必要条件。制定并依据资源环境审计评价指标，可以对资源环境保护的经济结果、环境后果实现量化分析和评价，把审计监督机制引入环境保护监督的更深层次，有利于资源环境审计的长期规范发展。资源环境审计评价指标选择是一项科学系统的工程，应遵循可行性原则、分领域与分项目原则、全面性原则、定量指标与定性指标相结合原则。根据我省现阶段经济社会发展状况和审计工作水平，一套完整的、可操作的资源环境评价指标体系应包括指导性的评价指标、针对不同类型审计对象的具体评价指标以及基层环境指标。指导性评价指标应包括环境影响评价技术导则、环境质量标准、污染物排放标准等；具体评价指标反映单一资源环境状况，如反映土地污染状况的指标、反映水资源污染状况的指标、反映大气污染状况的指标以及污染控制指标等；基层环境指标，反映基础资源环境状况，如某企业的污水排放量、废气排放量、能源资源节约利用率等等。
（五）优化审计人才结构及综合素质。资源环境审计具有较强的技术性、专业性和综合性，目前我省审计人员大多数仍然是财务会计出身，且短期内这种人才结构不可能发生根本性改变。因此，为适应资源环境审计需要，首先要“盘活存量”。加强对现有审计人员资源环境专业相关知识的再教育和培训，丰富审计人员资源环境知识，把他们培养成兼具财务会计和资源环境科学专业知识的复合型人才。然后要“用好增量”。第一，适当招收具有资源、环境等专业（如环境科学、环境工程、环境经济学、土地资源管理和矿业工程等）的人员充实资源环境审计队伍，优化审计人才结构。如美国环境审计人员是向全社会招聘，涉及多个学科和专业，很多环境审计人员是来自多个行业的技术人员。这不仅体现了较强的专业性而且考虑到未来审计发展方向的要求。第二，建立资源环境审计外聘专家制度，整合审计资源。根据资源环境审计项目的具体情况，有针对性地借助外部力量，聘请资质优秀的环境工程技术和环境法律等方面专家，以及实力雄厚的大型环境影响评价机构，通过其直接参加审计项目或召开专题研讨会等方式，指导、帮助资源环境审计工作，力求使审计结果更趋客观合理、更加权威有效。
（六）完善资源环境审计结果公告制度。资源环境问题关系着国家民族的发展和未来，关乎人民群众的切身利益，保护资源环境是每个公民义不容辞的责任，是关系到千家万户、千秋万代的大事。资源环境审计结果公告是连接公众与资源环境问题的重要纽带，既有利于社会公众及时了解资源环境审计结果，唤醒人民群众的资源环保意识，把审计监督与群众监督、舆论监督有机结合在一起，形成有效的监督合力，又对增强审计透明度，扩大审计影响力，促进提高审计质量，推动资源环境审计事业发展具有非常重要的意义。近年来，审计署逐步加大对资源环境审计结果的公告力度，在2011年到2013年8月间，审计署一共公布了8项资源环境审计的结果公告。近期如5044个能源节约利用、可再生能源和资源综合利用项目审计结果公告，10个省1139个节能减排项目审计结果公告等。事实证明，作为政务信息公开的重要方式之一，实行审计结果公告能够促使环保、能源等职能部门对审计揭露的问题及时展开调查，倒逼主管部门加强和改进监管，切实承担生态环境的协调和管理责任；督促地方政府及相关部门、企业迅速接受审计建议，落实审计决定，积极实施整改。同时这些公告也在社会上引起了极大关注和良好反响，使广大群众看到了党委、政府对资源环境问题的重视，增强了人民群众对建设责任政府的信心。党的十八届三中全会要求，改革生态环境保护管理体制，及时公布环境信息，健全举报制度，加强社会监督。这就要求我们，进一步加大资源环境审计结果公告力度，特别是那些人民群众普遍关注，涉及人民群众切身利益的资源环境问题的审计结果公告，从而保证公众的知情权和监督权，更好地动员全社会的力量参与资源环保治理，汇聚到生态文明建设的伟大事业中来。
①资源环境审计是指为促进政府实施可持续发展战略，由审计机关依据相关法规和政策，结合资源环境信息披露和责任履行情况，对政府和企事业单位等审计对所开展的资源环境管理利用以及有关经济活动的真实、合法、效益等所进行的监督、评价和鉴证行为，是环境科学与审计实务交叉渗透而形成的一门审计工作实际应用学科，具有特殊的审计目的。资源环境审计的主要目标是以有效措施解决效益问题，全面推进可持续发展战略，实现社会、经济及环境三者的和谐发展。
②马克思在《1844年经济学——哲学手稿》一书中提出了人化自然理论，认为人类是自然界长期发展的产物，是自然界的一部分，人与自然通过实践实现具体的、历史的统一，人类实践要遵循自然规律，否则就是“异化的劳动”，必然引起“自然的异化”。马克思的人化自然理论强调只有科学的实践才能实现人与自然的和谐统一。
③生态整体主义从环境保护运动中产生，其理论基础是现代生态学理论。生态整体主义的核心思想是：把生态系统的整体利益而不是把人类的利益作为最高价值，把是否有利于维持和保护生态系统的完整、和谐、稳定、平衡和持续存在作为衡量一切事物的根本尺度。
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