政府审计应加强对内部审计的指导——基于政府审计与大学内部审计关系的角度，本文主要内容关键词为：内部审计论文,政府论文,加强对论文,角度论文,关系论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
一、公办大学内部审计与政府审计的初始委托人一致
契约经济学者将委托代理关系作为一个系统，进行了研究并形成了专门的委托代理理论。詹森和麦克林（1976）把委托代理关系定义为：委托人授予代理人一定的经济决策权，要求代理人在经济活动中提供有利于委托人利益的服务。委托代理理论认为，假定委托和代理双方都追求效用最大化，那么就有充分的理由印证，代理人不会总是根据委托人的利益采取行动。为解决这个问题，就需要监控代理人的行为，以使代理人为委托人的利益尽力。
我国公立大学的委托代理关系较为复杂，主要表现为三个层次：第一层次是全体人民委托人民代表大会；第二层次是人民代表大会委托人民政府（教育部）；第三层次是人民政府（教育部）委托公办大学管理层。人民政府（教育部）为了监督大学管理层的代理行为，以政府审计为手段进行监督；在设立审计委员会的大学，相关利益人以审计委员会为手段，对大学管理层实施监督；在未设立审计委员会的大学，则以内部审计机构为手段对大学管理层及其二级单位实施监督。
从以上的简单分析可以看出，公办大学内部审计同政府审计的初始委托人是相同的，即都是全体人民，因此其监督职能是相近的，这是政府审计与具有国有性质的企事业单位的内部审计具有天然联系的最本质原因。
必须指出的是，目前审计界对我国内部审计职能的认识还未形成一致的观点。有人认为，国有企事业内部审计要站在企业的立场上，对企业其他部门及下属各单位的财务收支及经济活动进行监督，而不应站在国家的角度，对单位违反国家财经法规的行为进行制止。本文认为，这种观点在一定程度上削弱了内部审计的监督职能，同时也不利于国家审计对内部审计的指导。
二、西方发达国家的政府审计与内部审计的关系比较
政府审计对国有单位内部审计机构进行业务指导和监督，是大多数国家的一种通行做法。例如，美国国会1921年通过的《预算和审计法》规定，GAC有指导联邦部门的内部审计等非审计监督职责。上世纪70年代瑞典议会通过的《瑞典国家审计法》规定，国家审计署的职责包括：监督政府机构内部审计活动；监督政府行政管理部门的内部审计活动。近年来，随着内部审计职业化的发展，不少国家的政府审计对内部审计业务指导的职权都逐步交由内部审计职业组织来进行，仅保留了对国有单位内部审计的监督职责，以强化其内部审计和内部控制，以实现保证公共财产的安全、完整的目标。
最高审计机关国际组织（INTOSAI），是由世界各国最高一级国家审计机关所组成的国际性组织。其有关论述如下：在内审机构组建方面，建议“有系统地、不断地促进其审计范围内各个机构的内部审计制度和内部审计机构的建立和完善”。在国家审计对内审的业务指导方面认为，为保证内部审计制度和机构能有效地发挥作用，可由最高审计机关制定原则和一般的规则、规章，要求或者建议受其审计的单位执行。在内部审计结果的利用方面，建议“最高审计机关应当参考内部审计机构的审计结果”，并要求“部门内审机构在实施审计后，应向最高审计机关提交报告”。在政府审计与内部审计的业务交流方面，指出二者之间“应进行包括对审计计划、内部审计结果和最高审计机关审计结果及建议等方面的情况交流。虽然最高审计机关与内部审计在目标上是有差别的，但它们之间应有紧密的工作关系。最高审计机关如果证实了内部审计工作的独立性、工作能力、范围和质量，就能够减少最高审计机关的工作量。”
三、我国政府审计借鉴内部审计的内容
（一）直接借鉴内部审计的审计结果
政府审计借鉴内部审计的结果，可以节约审计资源、提高审计效率。但是，政府审计必须先确定内部审计成果的质量是否足以被借鉴和利用。其一，判断审计人员的职业能力。一般而言，同政府审计人员的素质相比，内部审计人员有较大的差距，而对于具体审计项目，在经过对内部审计人员能够严格遵守职业道德准则和审计准则、内部审计工作规范、审计质量控制严格的考察合格条件下，审计成果就能够充分用以借鉴。但是，利用内部审计成果不能推卸政府审计责任和损害内部审计的声誉。其二，判断具体审计项目的性质和类别。如果是查处下属单位“小金库”的审计结论，那么，政府审计就可以充分借鉴，因为“小金库”的审计不需要特别的审计技能与知识，出于内部管理的需要，被审计单位也不会对下属单位存在的“小金库”现象进行包庇或纵容。但是，如果是内部审计对于本单位的预算执行情况做出的结论，那么，出于被审计单位同国家利益相冲突的考虑，政府审计不能利用内部审计结论。
（二）利用内部审计发现的线索
内部审计对组织所在行业特点的了解和对内部情况的熟悉程度，是国家审计所无法比拟的，相对于国家审计，内部审计的工作更深入细致，更具有针对性，更易于抓住重点和发现问题。但是，或者囿于内部机构的独立性，内部审计不能客观公正地充分利用已经发现的有价值的审计线索；或者囿于内部审计人员的职业判断能力，对于某些有价值的审计线索往往是知其然而不知其所以然，不能充分利用。
四、政府审计应该给予内部审计指导的内容
我国的内部审计产生的特殊背景，以及相关法律的不配套，使得国家审计在指导监督内部审计的实际工作中也遇到了困难。首先，我国内部审计是通过行政手段建立起来的，而不是像西方国家的内部审计，源于组织自身经营管理的需要，自觉地建立并逐步发展成熟起来，因此我国内部审计的发展缺乏内在动力，长期以行政手段的方式来指导内部审计在实践中是行不通的。因此，政府审计必须以服务的理念来指导内部审计才能达到事半功倍的效果。
事实上，政府审计给予内部审计的指导，是基于内部审计人员自身的专业知识水平、分析判断能力、工作经验和道德素质相对低下而言的。内部审计人员素质不高，将直接导及风险的加大和影响审计项目开展的深度和广度。如果国家审计不给予内部审计以必要的指导，那么政府审计将失去重要的审计基础支撑。随着内部审计独立性的不断增强，审计主动性的不断加大，政府审计应该更多的将指导着眼于法规解读和审计技术方面。如审计署制定的《审计机关审计重要性与审计风险评价准则》、《审计机关审计抽样准则》、《审计机关审计项目质量控制办法（试行）》《审计机关审计事项评价准则》等，财政部制定的《财政违法行为处罚处分条例》、《财政机关行政复议和应诉工作指导意见》、《财政国库管理制度改革方案》、《财政监督检查案件移送办法》等都将对内部审计在政策和技术方面提供有价值的指导。
在新形势下，政府审计指导内部审计可以采取灵活、多样的方式，如采取汇报交流等形式。2001年，财政部驻湖北专员办组织在鄂部委大学召开了预算资产财务管理工作座谈会，听取了八所大学在财务体制、预算编制、资产管理、基本建设、会计核算等方面好的经验及做法；财政部驻湖北专员办通报了这几年对大学的资产财务管理工作情况，对“小金库”的范围、财务的内涵、基本建设的检查方式进行了讲解，并对在鄂部委大学预算、资产、财务管理专项检查工作进行了动员和部署。这样的指导方式，在政府审计和内部审计之间搭建了一个良好的沟通交流平台，既交流了经验，又提出了问题，对于指导内部审计工作具有一定的现实意义。