对非货币性交易准则几个问题的思考，本文主要内容关键词为：几个问题论文,货币论文,性交易论文,准则论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
《企业会计准则——非货币性交易》已于1999年6月28日发布，并于1月1日起在我国所有企业实施。本文就该准则在认识上的几个问题作一些探讨。
一、非货币性交易会计准则的主要特点
非货币性交易是指交易双方以非货币资产进行的交换。这种交换不涉及或只涉及少量的货币性资产，而这少量的货币性资产是指交易双方在非货币性资产交换过程中所支付的补价。本准则的目的在于规范企业非货币性交易的会计核算和相关信息的披露。那么非货币性交易会计准则的主要特点是什么？笔者认为以盈利过程是否完成作为选择计量标准和是否确认损益的依据是非货币性交易会计准则的主要特点。
盈利过程是否完成是非货币交易会计核算中的重要概念。众所周知非货币性交易的主要特点是以物易物，不收付款项，因此，非货币性交易会计核算的主要问题是换人换出非货币性资产的计价，以及相关损益的确认。如果盈利过程已完成，则采用公允价值作为计量标准，公允价值与帐面价值之间的差额计入当期损益。如果非货币性交易盈利过程没有完成则采用帐面价值作为计量标准，一般不确认损益。如果换出资产的公允价值低于其帐面价值即资产产生了减值，则应确认损益。
如何判断盈利过程是否完成？按非货币性交易准则规定非货币性资产按其持有目的不同，划分为待售资产和非待售资产。如果企业持有资产的主要目的不是为产生商品或提供劳务过程中使用或耗用，而是为了通过直接出售获利，则该资产是待售资产；如果企业持有资产的主要目的是作为劳动对象或劳动手段，在正常的生产经营过程中发挥作用，而不是通过直接出售获利，即该资产是非待售资产。待售资产与待售资产相交换，非待售资产与非待售资产相交换属于同类非货币性资产相交换，盈利过程已经完成。待售资产与非待售资产相交换属于不同类非货币性资产相交换；盈利过程已经完成。
二、非货币性交易中资产的入帐价值和损益的确认
非货币性交易准则先将非货币性资产划分为待售资产和非待售资产，在此基础上，把非货币性交易划分为同类非货币性交换和不同类非货币性交换。对同类非货币性资产交换，准则规定一般以换出资产的帐面价值作为投入资产的入帐价值，且不确定损益。对不同类非货币性资产交换，则规定一般采用换入资产的公允价值作为换入资产的入帐价值，并以其与换出资产的帐面价值比较确认损益。
（一）同类非货币性资产的交换可以发生在待售资产之间，也可以发生在非待售资产之间，甚至还可以发生为换入换出多项资产。
1.关于一项资产换一项资产的计价应遵循以下原则：
(1)如换出资产的价值大于换入资产的价值以换出资产价作为该项资产的入帐价值。
例1：两公司进行同类非货币性交易，甲公司以设备A交换乙公司的设备B有关资料如下：
原值 累计折旧 净值 公允价值
（元） （元） （元） （元）
甲公司以设备A 100,000
10,000 90,000
95,000
乙公司的设备B 120,000
20,000 100,000 95,000
甲公司换入B设备的价值=90,000元
(2)当换出资产的帐面价值大于公允价值即换出资产发生了减值，此情况下则以换出资产的公允价值作为换入资产的入帐价值；换出资产的公允的帐面价值与其帐面价值之间的差额确认当期损失。
例2：根据例1资料，乙公司换入A设备的价值=95,000元，确认的损失=95,000-100,000=5,000元。
(3)涉及到补价问题的则支付补价方与收到补价方计价的原则不相同。
支付补价方资产的计价原则有两方面：第一，换入资产的入帐价值＝换出资产的帐面价值+补价（见例3）；第二，换出资产发生减值时，换入资产帐价值＝换出资产公允价值+补价（见例4）。
收到补价方换入资产的计价也有两方面的原则：第一，换入资产的价值＝换出资产帐面价值－补价+确认的收益，确认的收益＝补价－（补价／换出资产公允价值）×换出资产帐面价值……（见例5）；第二，当换出资产的帐面价值大于该资产的公允价值，即换出资产发生减值时，换入资产的价值＝换出资产公允价值－补价，确认损失额＝换出资产公允价值－换出资产的帐面价值（见例6）。
例3：甲公司与乙公司进行同类非货币性交易，甲公司以设备A和10,000元现金交换乙公司的设备B，有关资料如下：
原值 累计折旧
帐面价值公允价值
（元） （元） （元） （元）
甲公司的设备A 150,000
30,000 120,000 130,000
乙公司的设备B 135,000
25,000 110,000 140,000
甲公司换入资产的入帐价值=120,000+10,000=130,000元
例4：甲公司与乙公司进行同类非货币性交易，甲公司以设备A和现金30,000元交换乙公司的设备B，有关资料如下：
原值 累计折旧
帐面价值公允价值
（元） （元） （元） （元）
甲公司的设备A 150,000
30,000 120,000 110,000
乙公司的设备B 165,000
20,000 145,000 140,000
甲公司换入资产的入帐价值=110,000元+30,000元
例5：根据例3的资料：
乙公司换入A设备确认的收益=10,000-(10,000/140,000)×110,000-2142.87
换入A设备的价值=120,000-10,000+2142、87=112142、87元
例6：根据例4的资料
乙公司换入资产的入帐价值=140,000-30,000,000=110,000元
损失额=140,000-145,000=5,000元
2.换入换出多项资产的计价原则：
(1)同时换入多项资产未涉及到补价时：某项换入资产的价值＝该项换入资产的公允价值／全部换入资产的公允价值×全部换出资产的帐面价值。
例7：甲公司A设备和B设备与乙公司交换C设备和D设备，有关资料如下：
原值 累计折旧
帐面价值公允价值
（元） （元） （元） （元）
甲公司A 150,000
20,000
130,000 130,000
甲公司B 300,000
90,000
210,000 215,000
乙公司C 200,000
40,000
160,000 160,000
乙公司D 200,000
35,000
165,000 185,000
甲公司换入C设备的入帐价值=160,000/(160,000+185,000)×(130,000+210,000)=157,681、15元，D设备的入帐价值=185,000/(160,000+185,000)×(130,000+210,000)=182,318、85元
(2)同时换入多项设备涉及到补价时：
第一，支付补价方换某项资产的入帐价值＝该项换入资产的公允价值／全部换入资产的公允价值×（全部换出资产的净值+补价）
例8：甲公司用A和B设备与乙公司交换C和D设备，另支付补价10,000元，资料如下：
原值 累计折旧
帐面价值公允价值
（元） （元） （元） （元）
甲公司A
150,000 20,000
130,000 130,000
甲公司B
300,000 90,000
210,000 215,000
乙公司C
200,000 30,000
170,000 170,000
乙公司D
200,000 35,000
165,000 185,000
甲公司换入C设备的入帐价值=170,000(170,000+185,000)×(130,000+210,000+10,000)=167605、62元
D设备的入帐价值=185,000(170,000+185,000×(130,000+210,000+10,000)=182394、34元
第二，收到补价方换入资产的入帐价值＝（该项换入资产的公允价值／全部换入资产的公允价值）×（全部换出资产的帐面价值－补价+收益），收益＝补价－（补价／全部换出资产的公允价值）×全部换出资产的帐面价值。
例9：根据例7，资料乙公司收益=10,000-(10,000/(170,000+185,000)×(170,000+165,000)=563、39元，乙公司换入A设备的入帐价值=130,000/(130,000+215,000)×(170,000+165,000-10,000+563、39)=122,672、28元，乙公司换入B设备的入帐价值=215,000/(130,000+215,000)×(170,000+165,000-10,000+563、39)=202,891、1元。
第三，如果换出各项资产的公允价值总额低于其帐面价值总额，资产发生减值时则换入设备的入帐价值＝全部换入设备的公允价值×（该项换入设备的公允价值／全部换入设备公允价值之和），确认损益＝全部换出设备公允价值－全部换出设备的帐面价值。
例10：甲公司用A设备和B设备与乙公司交换C设备和D设备有关资料如下：
原值 累计折旧
帐面价值公允价值
（元） （元） （元） （元）
甲公司A
1,850,0001,000,000
850,000 750,000
甲公司B 800,000 300,000
500,000 450,000
乙公司C 800,000 105,000
695,000 600,000
乙公司D1000,000 400,000
600,000 500,000
甲公司换入设备C的入帐价值=(600,000+500,000)×(600,000/(600,000+500,000)=599,500元，确认的损益=120,000-135,000=15,000元。
（二）不同类非货币性资产交换的计价
首先，不同类非货币性资产交换，不涉及到补价的，则换入资产的入帐价值＝换入资产的公允价值，确认的损益＝换入资产的公允价值－换出资产帐面价值。
例如：甲公司和乙公司进行非同类非货币性交易，甲公司用一台设备交换乙公司的几项商品以备出售，有关资料如下：
原值 累计折旧
帐面净值
公允价值 增值税经
（元） （元） （元） （元） (%)
甲公司设备
100,00020,00080,000 100,000
乙公司商品
90,000 100,00017
甲公司换入商品的价值=100,000元，确认损益=100,000-80,000=20,000元
其次，不同类非货币性资产交换涉及到补价的，则(1)支付补方换入资产的入帐价值＝换入资产的公允价值，确认损益＝（换入资产的公允价值－补价）－换出资产的帐面价值。(2)收到补价换入资产的入帐价值＝换入资产的公允价值，确认损益＝（换出资产的公允价值+补价）－换出资产帐面价值。
例如：甲公司和乙公司进行非同类非货币性交易，甲公司用一台设备交换乙公司的几项商品以备出售，有关资料如下：
原值 累计折旧
帐面净值
公允价值 增值税经
（元） （元） （元） （元） (%)
甲公司设备
100,00020,00080,000 95,000
乙公司商品
90,000 100,00017
乙公司商品的公允价值为计税价格，甲公司需支付补价5,000元和增值税17,000元，甲公司换入商品的价值为100,000，确认的损益=100,000-5,000-80,000=15,000元，乙公司换入商品的价值为95,000元，确认的损益=95,000+5,000-90,000=10,000元。
三、非货币性交易会计核算中税费的处理
非货币性交易会计核算中经常会涉及到税费问题，对于非货币性交易中涉及的增值税，应区分不同的情况进行会计处理。如果非货币性交易涉及的非货币性资产是存货，则有关增值税应分别计入“应交增值税——进项”或“应交增值税——销项”；如果非货币性交易涉及的非货币性资产是固定资产，则有关增值税费计入固定资产价值。对于非货币性交易涉及的增值税以外的其他税金应区别不同情况进行会计处理，涉及存货的，则有关营业税金、消费税金应分别计入“主营业务税金及附加”、“其他业务支出”等科目。