事项审计思想探索，本文主要内容关键词为：事项论文,思想论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
管理理论的发展一方面可能源于对既有管理实践的提炼和概括，另一方面可能源于研究者细心的观察和比较，进行理论创新，然后在实践中应用和发展。基于对会计信息系统理论和实践发展的观察和研究，我们注意到自George H.Sorter发表题为《构建基本会计理论的“事项法”》一文以来，事项会计理论已然开创了一个新的会计理论研究视野，逐渐得到人们普遍关注，产生了一些研究成果。同时，为适应信息技术的发展，持续审计(Continuous Auditing)也已引起人们的普遍关注。为此，笔者提出“事项审计思想”这一命题并进行一些尝试性的研究。
一、事项：含义与内容
自事项会计理论提出以来，“事项”仍是一个笼统而模糊的概念，具体含义与其出现的背景有关。一般认为“事项”(event)是指对一项活动(action)的特征的可行观察结果，也就是说这项活动的特征能被直接观察到，并对信息使用者具有经济含义。美国著名学者斐内·米勒在《会计学原理》中指出，“会计事项”是进入会计信息系统的基本经济数据，是导致某一营业实体的各项资产和权益发生变化的经济事项。最初，“事项法”是Sorter教授针对传统的以货币为计量属性的“价值法”会计（基于价值的会计信息系统）而提出的一个新的思想，主要侧重于按照具体经济事项来报告企业经济活动，并以此为基础，重新构建财务会计的确认、计量和报告的理论与方法。Sorter在论文中指出“事项”是与会计主体相关的经济活动，所提供的信息可能有用于使用者的各种决策模型。可见，这里的“事项”包括了不会影响收益和净资产的事项（经济活动），如经营性要素“事项”。前人的这些研究为我们奠定了认识的基础。
1970年，Orace Johnson发表《Toward an “Events” Theory of Accounting》一文，针对“事项”内涵进行了进一步的研究，指出必须从预测和观察的证实可能性中来获取事项会计这个关键术语“事项”的含义。他把事项分为两类：其一是“真实的”事项，指被报告主要活动的那些随后被观察到的属性，适合于事项会计（如会计主体的一项经济活动），也成为事项会计（基于价值的会计信息系统）的构造基础。尽管先前的价值法会计也能找到类似的事项，但此“事项”远非彼“事项”，实质上也就是“事项法”在“价值法”中的体现。其二是“公布的”事项，指报告的内容，不适合事项会计。
综上所述，我们可以把“事项”的含义大致归于以下两点：(1)与会计主体相关的经济活动的特征；(2)这项活动的特征可以被直接观察到，对信息使用者具有经济意义。也就是说每一个基本的“事项”都由一个特征集来描述，而信息使用者则根据自己的目标、偏好、决策模型等从这个基本的“事项集”中提取相关基础数据加以汇总应用。当然，鉴于每个信息使用者的会计信息处理和解释能力的限制，这个“汇总应用”的处理过程，可以通过事先设计好的相应计算机系统来完成。
二、事项审计思想：来自会计与审计同步发展观的思索
事项会计的发展带来了事项审计的理论需求，这一点可以从会计与审计同源分流而又分工迥异的发展历程中搜寻到较为合理的解释。作为审计的主要对象，会计信息系统的变革推动了审计的适应性发展，事项会计理论的产生与发展催生了事项审计理论。
1.会计与审计的起源：同源分流
会计作为人类的一项实践活动，源远流长。史学研究表明，早在结绳记事年代，人类就开始了会计活动。西周时代（约在公元前1100年到公元前770年之间）就有表示对收支计算和记录且含有考核意思的“会计”一词出现。也正是在同一时代，审计思想开始萌芽，其主要标志为“宰夫”一职的出现；到宋朝时期有了长足的发展，并产生了专门的审计部门——“审计院”。刘云等人的研究更是推进了会计与审计在起源上的“血缘”关系：“我国国家审计萌芽时期应定为夏禹时期，即公元前21世纪。其主要标志是‘会稽’的产生，……，‘稽’的产生，标志着我国审计萌芽的诞生”。
可以说，从已有的研究文献来看，会计与审计在起源上基本上是同步的。当然，也不能断然否定有的学者所持的“会计是经济活动的产物，而审计是经济关系发展到一定阶段的产物”的观点。即便如此，至少也可以说明审计是会计发展需求的衍生物。随着社会经济的不断发展，会计必然相应地发展变化以适应经济发展的需要，为此，审计也必然会随着经济关系的发展及会计的发展变化而产生新的理论。以信息技术为支撑的网络时代需要与之适应的事项会计理论——已有大量文献研究支撑，那么，就同样需要与之适应的新的审计理论——事项审计理论。正如著名会计学家郭道扬教授所说：“审计的产生与发展从始至终既与会计的发展甚为密切相关，而它的出现又充分显示出对社会经济发展关系重大新领域的开辟。”事项审计理论的产生与发展，必将为这一科学性论断提供可进一步印证的“证据”。
2.会计与审计同步发展：事项审计思想的缘起
查账是一种原始意义上的审计，审计结果需要大量客观实在的证据支持。传统的会计信息以书面资料（如会计凭证、账册、报表、相关的单证及报表等）为主，审计人员可以根据相应的报表、单据、凭证等追踪经济活动的内容。然而，在以信息技术为基础的网络时代，事项会计理论与实践的发展，提高了会计信息应用的深度和广度，增强了会计信息的有用性，但也增加了“追踪活动”的难度。具体来说：(1)事项会计财务报告大幅度增加了信息量。事项会计要保护投资者和股东的利益，就要确保尽可能以透明的方式提供尽可能多的信息，财务会计信息系统不仅仅记录改变企业资产、负债和所有者权益的事项，而且还要记录所有管理人员想要计划、控制和评价的事项。(2)事项会计的一个重要特点是降低数据的归集程度，使得事项会计信息系统中存储了大量的细节信息，同时网络技术的应用让不同决策者可以适时同步查看各种所需信息，灵活截取各自所需的事项信息，以便生成各种报告适应不同信息使用者的管理决策需求。(3)基于数据库和网络技术的事项会计信息系统可以及时向更多利益相关者提供真实、全面、清晰、完整的“数据元”，从而可以实质性地实现信息充分披露原则。(4)审计线索的可视性减弱，特别是近年来企业的无纸贸易（电子数据传递）记录缺乏审计线索。例如，许多企业通过计算机网络采购商品和原材料，购买合同仅仅是电子数据，付款往往也通过电子转账支票实现，这些电子交易在一定程度上都是缺乏审计线索的范例。这种无纸化数据结合团队交流、集成应用，以及外部数据通讯和内部交流革新，给审计人员提出了更多的挑战。
针对这种状况，审计需要新的方法来追踪审查。为此，笔者提出新的审计思想与方法——事项审计思想。这种思想的提出，也在一定程度上填补了并行审计技术、数据式审计模式在理论基础上的“空白”，为数据式审计模式的深入研究提供理论支撑。
三、事项审计思想：理论初释
作为一项新的理论思想——事项审计思想的提出，需要研究和论证的问题很多，笔者对这个问题的研究也在逐步探索的过程中，这里就已有的认识，作一点不成熟的阐释。
1.事项审计的概念表述
事项会计理论强调以“事项”驱动企业经营活动和资源配置，对不同的经济事项采取不同的计量属性，或根据不同的需要采用多重计量，采用大容量数据库容纳所有相关经济事项的记录，针对具体的会计事项的相关信息进行会计处理和披露，降低信息冗余度、归集度，以便更好地服务于信息使用者，突出决策过程中信息“相关性”地位，通过信息系统为每一个事项设计一个过程程序模型。当决策者需要某种信息时，根据不同的事项驱动相关的信息，实现决策者从被动接受财务报告到主动筛选信息的转化。正是由于事项会计理论以事项为基础，重构会计信息系统，改变了数据处理模式，审计理论必然要适应其改变，实现由关注“账簿”向关注“数据”的转变——而“数据”又恰恰是对“事项”的“全息”记录与计量。为此，“事项”成为信息化时代审计所关注的焦点。
笔者认为，事项审计可以充分利用事项会计信息系统所建立的强大数据库系统，对会计信息的及时性进行相应审计。毕竟，网络的运用使得会计信息使用者能够“第一时间”接触到能够影响其决策的相关信息。若是信息的准确性得不到及时验证，很有可能导致决策失误，但是快速的会计信息并不能保障信息的正确性，这就需要审计能够在信息生产、发布与接收的极短时间内实现“实时”审查。
事项审计作为一种基于事项会计理论而生的审计新思想，需要在充分汲取传统审计理论精髓的基础上，利用大型数据库和信息网络技术环境，对被审计单位相关数据和信息进行相关、及时而又准确的审计。事项审计涉及被审计单位所有的经营活动，需要对企业经营流程和内部管理及外部利益相关者的情况进行详细调查，全方位、全过程参与企业的经营管理活动，监控企业的经济活动和会计信息。同时，事项审计还需要树立服务意识，以为被审计单位及其会计信息使用者服务为出发点，实时监控企业的信息质量，提高企业信息的准确度和企业信誉。在某种程度上，事项审计思想是事项会计理论的发展和不断完善的必然要求，它基于事项基础的会计数据，依赖于高科技信息网络技术平台，及时广泛地收集审计证据，采用计算机审计方法和技术进行查询分析，以达到审计目标。
2.事项审计的目标选择
作为事项会计理论的衍生物，事项审计理论是在网络经济时代产生的。事项审计借助于先进的网络信息技术来搜集查询“事项法”会计信息、经济活动痕迹和信息系统等，审查“事项法”下被审查单位的经济管理活动。从根本上来说，事项审计的目标与传统审计目标是一致的，都是审查被审计单位的“数据”，防止和制止各种违反财经纪律的现象，维护经济秩序，强化经济监督，同时促进被审计单位提高经济效益，改进管理。但是，由于事项会计对会计数据及其处理方法有新的要求，对应的事项审计在对数据的要求上也会有一些相应的变化。
事项审计最大的特点在于以相关经济事项为线索，深入企业经营活动的每个环节进行分析审查，并根据检查结果，由表及里，对表面现象进行深入剖析，从而对审计对象进行评价并提出改进意见，给予会计信息相关性、及时性、准确性的保证。传统会计报表在对企业经营状况和经营成果的反映中关注了会计信息的可靠性，而缺少对及时性和相关性的关注。以信息网络技术为基础的事项会计信息系统，实现了会计信息的共享，投资者、经营者及其他利益相关者都可以通过利用自己需要的信息，提高对信息的及时性和相关性的要求，因而事项审计要求在传统审计要求的基础上增加指出事项会计信息系统产生差错的根源与后果，增加相关利益审计的多元化目标。
3.事项审计的对象与范围
审计对象是审计工作的具体内容，事项审计理论中“事项”一词来源于事项会计理论，其核心是将事项作为会计分类的小单元，在日常核算中，仅将各项交易活动的事项进行存储、传递而不（或少量）进行处理。事项审计的对象是事项会计的要素——事项，事项会计不仅能提供会计信息，更重要的是能针对不同用户的决策需求提供有关事项的信息，从而拓展了会计信息的广度和深度。因此，事项会计的信息收集范围涉及与信息使用者决策相关的会计主体的所有经济活动，包括那些难以计量的、不影响现时资产和权益构成的事项，如生产力、质量、担保、合同执行情况和租赁等。为此，相应的事项审计也要扩大搜集审计资料、信息的范围。
但是，我们也应该看到，网络技术的应用给事项审计工作带来了挑战。首先，审计线索的追查难度增大，审计线索的“肉眼不可见性”，一方面增加了审计调查取证的难度，另一方面也从心理上给审计人员造成了压力。其次，在网络信息系统环境下，会计信息处理处于一个开放的空间范围，涉及交易关联方的各个方面，能访问或接触会计信息的人可能涉及整个网络用户，因此，事项审计的范围必将被大大拓宽。再次，在网络环境下，审计人员需要把计算机当作基本的审计工具使用，迅速、有效地完成审阅、核对、分析、比较等各项审计工作，从而提高审计的效率与质量，而且网络系统中各工作站同时使用一个信息来源，资源共享造成对网络系统的依赖性增大。
由此可见，在网络经济的环境下，审计模式的改变，不再是简单的修补和完善，而是一次深刻的变革，这也充分体现出网络经济的特征。因此，事项审计的对象应从传统审计的会计报表及其他资料转为原始资料和系统功能，包括经济业务本身的合法性和真实性、原始凭证的录入工作准确性、网络会计信息系统的可靠性、系统研制开发的合理性、应用程序与数据文件的安全性等，并从传统的定期审计转为实时审计。有效的事项会计信息系统是事项审计系统的前提，高效准确的事项会计信息数据处理是事项审计工作开展的基础。在进行数据审计之前，审计人员应对被审计单位的计算机系统进行充分的调查，获取诸如被审计单位主要计算机系统的硬件和软件概况，各重要应用系统的业务内容、数据处流程和处理逻辑、数据备份以及各应用系统之间的关系，同时还需要调查被审计单位信息系统内部控制制度。
总之，网络信息技术的高速发展给社会生活和企业经营管理等各个方面带来了巨大变化。日益增长的多样性信息需求完全超出了传统会计的范围和容量，因而，适应网络时代的事项会计理论成为一种发展取向。有了先进的适应于时代的会计理论就要有与之匹配的事项审计理论。事项审计理论是网络经济的产物，以事项会计理论为基础，着重于会计信息系统的及时性、有效性以及对相关利益者影响的实时分析审查，将会成为未来信息网络审计的迫切需求。
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