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一、政府绩效审计应重点关注职能绩效
政府职能，是国家机关依法对国家和社会公共事务进行管理时应承担的职责和所具有的功能，包含政治职能、经济职能、文化职能、社会职能等主要内容。职能绩效，是政府在其职能范围内所表现出的绩效水平，它有直接性和主体性，如社会保障问题、社会稳定问题等是政府应解决的基本问题。开展政府绩效审计，就是要关注政府行为的绩效，政府是干什么的，审计就关注什么。政府行为很多，有财政收支、有管理、有政策等，但从本质上讲，政府是国家统治的工具，其存在的意义是为了履行好各项管理职能——职能履行情况是政府绩效的集中表现。国家人事部《中国政府绩效评估研究》课题组关于地方政府绩效评估指标体系设计了3个一级指标，11个二级指标以及33个三级指标，适用于全面系统地评估中国地方各级政府。3个一级指标分别是职能指标、影响指标和潜力指标，其中，职能指标是主体指标，占总分值的60%，其他两个是辅助指标，分别占总分值的20%。职能指标是反映政府绩效的主体指标，因此，审计机关开展绩效审计，必须对其给予重点关注——这同时也是因为以职能绩效作为政府绩效审计主体内容具有宏观全面性、目的性和引导性三个突出特征：
以职能绩效作为审计主体内容能从宏观上全面体现政府绩效。财政收支、政府自身管理建设、政策贯彻执行等，都只是政府履行职能过程中的某一部分具体内容，其绩效也只是政府绩效的一部分。关注政府职能绩效，就是从宏观上和根本上把握住了政府绩效的核心价值，具有全面性。
以职能绩效作为审计主体内容能直接体现政府绩效审计的根本目的。政府是为其管理职能存在的，而我国国家审计机关作为政府的组成部分，从组织学上讲，其存在的意义就应该是为了协助政府能够履行好管理职能，政府绩效审计也必须服从于这一点，将其根本目的确定为提高政府职能履行的绩效。职能绩效是直接针对审计机关存在的意义提出来的，直接体现了政府绩效审计的根本目的。比较而言，资金绩效、管理绩效、政策绩效虽然都是国家审计应该关注的。但并不是政府绩效审计的根本目的，只能算是子目的或者手段。
以职能绩效作为审计主体内容能正确地引导政府绩效审计工作。长期以来，国家审计一直以财政财务收支为载体，开展政府绩效审计以后，财政财务收支有效性一度成为政府绩效审计关注的主要焦点，这就容易产生误导，将审计人员的视角局限于财政财务收支上，以资金绩效代替政府绩效，于是遇到不是以资金收支管理使用为主体业务的政府机关便觉得难以入手，限制了政府绩效审计的发展。近年来，我国企业绩效审计和各类专项资金的绩效审计做得比较好，而针对政府机关本身的绩效审计则进展不大，这是主要原因之一。国家审计最终关心的是政府职能的履行是否有效而不是资金是否有效，以政府职能的有效履行作为政府绩效审计的焦点，引导审计人员关注政府全面绩效，这样就能在认识上将政府绩效审计同传统的财政财务收支审计截然分离开来，使政府绩效审计沿着正确的方向发展。
二、政府职能绩效审计的绩效目标
经济性、效率性、效果性作为绩效目标是目前比较认可的，但因为原有的经济性、效益性、效果性是从资金绩效审计中衍生出来的，很大程度局限于经济概念范畴，不能同职能绩效很好地融合，所以需要针对职能绩效赋予“三性”新的具体内容。
效果性指政府很好地履行自身职能，各项行为结果符合预定的合理计划，符合政府管理目标。效果性是政府绩效的核心价值，效率性和经济性必须为效果性服务。只有实现效果性，效率性和经济性才有意义。
效率性是指运用合理的方法方式，以既定的资源履行好政府职能，具体包括合理的体制、适宜的政策规章制度、有效的管理、完善的计划、优化的资源组合、有序的实施等。效率性是效果性的保障，唯有过程有效率，不出差错，才能少走弯路，按预期完成任务取得更好的效果。
经济性是指用最少的资源耗费履行好政府职能。经济性是效果性的前提，在资源有限的条件下，经济性好一点，多省出一些资源，就能多做一些事，多取得一些效果。经济性的成果依靠效率性来维持，若是缺乏效率性，不能用原先计算好的具有经济性的资源配置来实现目的，那么经济性也就失去了意义。
三、政府职能绩效审计的内容
政府职能绩效审计的内容具多维性，政府的职责和功能、组成机构、行为过程、资料载体都是政府职能绩效审计要关注的内容。
从政府的职责和功能看，宏观上政府职能绩效审计职能内容包含政治职能、经济职能、文化职能和社会职能等；微观上，为了履行好这几大块职能，必须要对这些大职能层层细分，交由不同层次的执行部门和下属单位去完成，这些层层细分的职能，也就是各级政府机构所承接的各项具体工作职责和任务目标，便成为政府职能绩效审计的具体内容。
从政府的组成机构看，政府职能绩效审计的机构内容主要包含本级各部门（含直属单位）和下级政府。这是由国家审计机关作为政府内部审计这一定位决定的，国家审计机关受同级政府管辖，缺少独立性的，因此要审计同级政府是不现实的；但审计机关对于本级各部门和下级政府而言却具有相对独立性，可以对这些部门单位进行独立审计，并为本级政府如何管理好本级部门和下级政府出谋划策，以便于本级政府更好地实现自身职能目标。
从政府的行为过程看，政府为了履行好职能，需要谋划好工作计划，构建好管理体制机制，配置好各类资源，制定好一系列的政策、规章、制度，实施好一系列项目……，这些行为都是政府职能绩效审计所要关注的具体行为内容。
从资料载体看，所有记录和反映政府行为轨迹的各类资料都是政府职能绩效审计的内容，包含职能分工、工作计划、决策、总结、项目安排、规章制度、会计账表等资料。
开展政府职能绩效审计，从立项到实施，需要按照一定的步骤对上述各类内容进行选择。
第一，根据本级政府中心工作选好职能内容。政府职能具有多样性和多层次性，审计要学会抓主要矛盾、抓矛盾的主要方面，牢牢把握本级政府的中心任务。
第二，根据选定的本级政府职能选好单位内容。整个政府机构是一个精细的分工体系，各部门单位各司其职，对于本级政府的具体职能，自然有相对应的部门单位来执行，这些部门单位成为政府职能绩效审计需要关注的。
第三，根据选定的本级政府职能选好行为内容。政府行为具有多样性，审计只应该集中力量关注那些同被选定的本级政府职能直接相关且构成重大影响的行为，例如重要专项资金、专项政策、专门制度等。
第四，根据选定的行为内容选好资料载体内容。这些资料载体是政府机构行为过程的反映，具体审计必须从这些具体的资料载体入手分析。
四、开展政府职能绩效审计的三点思考
（一）开展政府职能绩效审计要营造政府职能绩效环境。
政府绩效审计的发展需要建立在一定的绩效环境基础之上。西方政府绩效是在20世纪70年代以后随“新公共管理”引发的“重塑政府”改革运动兴起的。新公共管理理论强调私营部门的管理方法与公共部门的管理方法有相似之处，主张借用私营部门管理哲学、模式、原则和技术方法重塑政府形象，强调优质服务，即在追求节约、效率的同时更关注质量，强调结果为本的讲究效果的政府。西方以新公共管理理论为基础的“重塑政府”运动，为绩效审计发展提供了需求动力，为绩效审计为政府绩效评价标准体系提供了参照，并使绩效审计发展所需要的法律支持等成为可能。公共部门绩效审计正是在这种背景下发展壮大起来的。
随着我国改革的深入，构建公共财政体系，建立服务型政府，提高政府职能履行绩效水平已经提到日程上来，这为我国绩效审计的发展提供了发展空间，在这一基础之上，必须抓住机遇，营造较为完善的政府绩效审计环境，使政府绩效审计快速发展，并实现绩效政府与绩效审计相互促进。开展政府职能绩效审计环境必须着力构建以下三个基础要素体系。
1.构建政府职能绩效审计评判标准体系。
鉴于被审计对象的千差万别以及各人认知的不同，构建评判标准体系向来是所有绩效审计面临的重点难点问题，在此仅提出三点建议：
第一，动静结合。先构建一般性宏观大框架，采取静态管理，没有特殊情况不轻易更改，在具体审计项目中加入细化的具体评判条条，采用动态管理，不断完善。大框架可以依照“三性”来延伸，如经济性考察资源配置依据、资源耗费度等，效率性考察体制机制合理性、政策规章制度适宜性、管理有效性、计划完善性、项目可行性、实施的有序性等，效果性考察结果与职能目标的符合度、与计划目标的符合度等。
第二，构建评判听证平台。鉴于各人认知不同，特别是改革过程中很多情况下还要“摸着石头过河”，审计对某一具体项目的评判可能得不到被审计单位或者民众等各方的一致认可，这种情况下需要构建一个听证平台，由各相关方面一起来定论，既可增加审计说服力，也可避免审计风险。
第三，向西方学习。尽管国家性质不同，但政府具有公共服务管理职能这一点确实我国和西方国家所具有的共同之处，尤其是我国构建社会主义市场化经济体系之后，政府公共管理特别是经济管理方面的外在环境同西方更加趋同，因此，新公共管理理论所强调的很多私营部门管理理念都可以作为我国政府职能绩效审计的参考，西方政府绩效审计的一些具体评判标准也都可以被借鉴。
2.构建政府职能绩效审计资料载体体系。
各种有形无形的资料载体是具体审计工作赖以开展的基础，企业会计审计发展这么成熟，同企业构建的一系列完整记录财务运行的会计账表资料载体是分不开的，政府绩效审计要发展，必须具备一系列能反映政府行为轨迹的资料载体，否则政府行为过程无迹可寻，又如何能进行所谓的审计评价？
构建政府职能绩效体系资料载体体系可以分两步走，第一步是审计根据需要列出一系列基本绩效资料，要求各政府机构必须建立相关档案。基本资料包括职能分工、工作计划、记录、总结、项目安排、规章制度、会计账表等。第二步是逐步推动政府绩效考核制度的建立，若是达到这一步，那么不仅仅审计需要的载体资料，甚至审计评判标准等都有现成可用的。
3.构建政府职能绩效审计法律基础体系。
法律支持是政府职能绩效审计开展的必要条件，无论是绩效审计授权，还是前者所述的要求各政府机构建立绩效资料档案、建立评判听证平台，或者是健全审计规范指南、责任制度等，审计各方面的工作都离不开法律支持，否则名不正、言不顺，将会举步维艰。
（二）开展政府职能绩效审计要实现常态审计，全局监控。
政府履行管理职能是一个长期的动态过程，也是一项内容繁多的工程，这决定了对其绩效的考核工作，不能仅仅局限于某些具体时段、具体事项的审计，而应该是一个长期动态的过程，是一项内容全面的工程，要做到审计的常态化，至少保证对重要职能内容和履职过程的全局监控，及时发现政府履职过程中的绩效问题，及时审计分析，提出建议，完善政府绩效体系。
常态化绩效审计的关键是要实现全局监控，了解政府各职能部门需要做什么、正在做什么、做得怎么样，为此，审计应和各部门建立常态联系机制，要求各部门按照审计要求定时报送相关情况。报送情况内容要素要齐全，至少要能够反映出各部门基本履职情况，例如一定时期的工作目标、事项安排、事项资源配置情况、事项进展情况、完成效果等；报送情况内容应简明扼要，对各要素进行概括性描述即可，并附上相关详细材料清单（包括相关法律法规、预算安排、决策文件、计划实施和验收材料等），供审计调阅。
（三）开展政府职能绩效审计要突出建设性作用，致力于推动政府绩效体系建设。
政府绩效体系是以政府绩效考核制度为主要内容的一系列有助于增强政府自身履职绩效的配套机制。致力于推动政府绩效体系建设，既是政府职能绩效审计建设性作用的内在要求，也是政府职能绩效审计为自身发展创造绩效环境的重要内容。
首先要起导向作用，通过对重点事项的绩效审计，揭露政府履职过程中存在的各种绩效不良问题及其消极影响，进一步引起政府和广大人民群众对绩效问题的关注，引导社会舆论，增强政府绩效体系建设的需求。其次要起建设作用，不仅要揭露绩效问题，还要提出有效建议，充分显示审计在增强政府职能绩效方面的优势，为审计在政府绩效体系建设方面占有一席之地，充分发挥审计在这方面的建设性作用，协助政府构建政府绩效体系。最后要起到维护保障作用，一方面要监督各级政府机构在成型的政府绩效体系框架内履职，保障政府绩效体系发挥作用；另一方面要不断充实和完善政府绩效体系，保障该体系有效运作。
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