农业会计准则的国际比较，本文主要内容关键词为：会计准则论文,农业论文,国际论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
农业作为我国重要的基础产业，在我国国民经济中有着举足轻重的作用。在国际趋同的大背景下，依据国际会计准则制定适合我国现阶段农业发展要求的国际趋同化程度较高的农业会计准则是非常必要的。
一、我国农业会计准则制定的意义
我国新会计准则体系中的《企业会计准则第5号准则——生物资产》是我国第一个有关农业的会计准则，对有关农业会计处理作了规范性规定的特定行业会计准则。同时，由于以下原因的存在，制定农业会计准则也是规范我国农业活动会计处理的客观要求。
(一)便于与新会计准则体系中其他具体准则的协调
1.我国新企业会计准则体系中《企业会计准则第1号——存货》不适用于采用《企业会计准则第5号——生物资产》的消耗性生物资产。
2.我国新企业会计准则体系中《企业会计准则第4号——固定资产》不适用于采用《企业会计准则第5号——生物资产》的生产性生物资产。
(二)是顺应我国农业市场化、专业化、国际化发展的客观要求
在我国，大部分从事农业活动的都是小规模、独立的、注重现金的家庭经营式农户或企业，通常不要求他们提供通用财务报表。正因为如此，一些人认为，关于农业的会计准则不会得到广泛采用。但是，即使是小规模的农业企业也会寻求外部的资金和补助，尤其是从银行或政府部门获得资金或补助，而这些资金的提供者越来越多地要求企业提供财务报表。此外，缩小国家对经济干预的范围的国际趋势、越来越多的跨国上市公司和更多的投资使得农业活动的规模、范围和商业化程度都越来越大。这就更加需要以合理、一般以及与国际趋同的会计准则为基础编制会计报表。
据不完全统计，近四年来，仅国际粮农机构、多边金融组织以及外国政府等向我国提供的无偿援助和优惠贷款项目就达到50多个，协议金额2亿多美元，涉及农业综合开发、生态农业、畜禽水产养殖和农产品深加工等领域。项目区覆盖了吉林、山西、宁夏、湖南、广西、海南和贵州等23个省(市、区)，有效地改善了项目区农业生产条件，促进了农业产业结构调整和产业化经营，增加了农民收入。同时，外商直接投资的项目也快速增长，据不完全统计，2001-2003年，农业利用外商直接投资项目近3000个，协议金额约57亿美元，年均约19亿美元，比前20年年均协议利用外资金额增长近一倍。随着我国东部新跨越、中部崛起、西部大开发和东北老工业基地振兴等战略的实施，我国整体投资环境将得到进一步改善，农业生产总体水平的提高，农产品消费需求的增长，使得农业利用外商投资必将呈现快速增长的良好势头，农业领域也将成为吸引外商直接投资的新热点。
有关农业会计准则的出台，将对我国农业的迅速发展具有十分重大的现实意义。
二、我国农业会计准则与国际会计准则的比较分析
应该看到，我国农业会计准则是与我国现实较为落后的农业发展相适应的。随着我国农业专业化、市场化进程的加速与农业产业化的发展，必将对农业会计准则提出更高的要求。为此，笔者认为，十分有必要将我国农业会计准则与相应的国际会计准则进行比较研究，以此推动我国农业会计准则的不断完善。
(一)结构上的比较
首先，我国《企业会计准则——生物资产》准则共由五章二十八条组成。第一章为“总则”，共有四条，第二章为“确认和初始计量”由11条组成，第三章为“后续计量”共7条，第四章为“收获与处置”共4条，第五章为“披露”共2条。
而《国际会计准则第41号——农业》准则则由“目的、范围、定义、确认和计量、列报和披露、生效日期和过渡性规定以及2项附录”组成。
通过比较，不难看出我国《企业会计准则第5号——生物资产》与《国际会计准则——农业》准则之间在结构上并没有太大的差异与区别，趋同程度较高。
(二)内容上的比较
1.相似或相同内容的比较。(1)通过比较，不难发现，我国《企业会计准则——生物资产》与《国际会计准则第41号——农业》在准则制定的目的、范围、有关生物资产等名词的定义上并无实质性的差别，只是在表述的方式上，两准则有所不同。如《国际会计准则第41号——农业》分别在“目的、范围、定义和披露的一般要求中”对该准则制定的目的、生物资产的分类及定义进行了说明，而我国的《企业会计准则——生物资产》则在第一章《总则》中集中进行了说明；(2)两准则中对生物资产的确认在内容上几乎完全一致，详见两准则的相关内容，这里不再详述。
2.有差异或重大差异内容的比较。在生物资产的分类结果、计量、有关农业会计信息的列报和披露以及生物资产的后续计量方面，两准则却有着非常大的观念与技术方法上的区别。
首先是生物资产分类上的差异。我国《企业会计准则——生物资产》中将生物资产分为三类：消耗性生物资产、生产性生物资产和公益性生物资产，而《国际会计准则——农业》中则只将生物资产分为了两类，即：消耗性生物资产和生产性生物资产，而且还提供了将生物资产分为成熟性生物资产和未成熟生物资产的分类方法。笔者认为，这种差异是由我国农业生产的特点所决定的。在我国特殊的环境下，防护林已成为我国农业生产重要的基础设施建设之一和重要保护屏障，已成为农业生产不可或缺的部分，因此，这种分类是合理并适合我国国情的。我国对有关农业的生物资产的分类并没有完全与国际准则一致，这也是在趋同过程中保持应有不同的体现之一。
其次是生物资产计量方面的差异。我国《企业会计准则——生物资产》分别在第二章《确认和初始计量》、第三章《后续计量》以及第四章《收获与处置》中对生物资产的初始计量、后续计量以及处置时的会计处理进行了说明。而《国际会计准则——农业》则主要集中于其“确认和计量”部分进行了详细的说明。《国际会计准则——农业》准则的第十二段规定：“除了在第三十段所述的公允价值无法可靠计量的情况下，在初始确认和各个资产负债表日，生物资产均按其公允价值减去预计至销售将发生的费用计量。”其第十七段规定：“如果某生物资产或农产品存在活跃市场，该市场中的报价则为决定该资产公允价值的恰当基础。如果企业能够进入不同的活跃市场，企业应利用最相关市场的信息。”在第十八段中的规定：“如果活跃市场不存在，企业根据情况，选用下列一种或多种方法确定公允价值：(1)在从交易日到资产负债日间经济环境没有发生重大变化的情况下，则为最近的市场交易价格；(2)按资产差别进行调整过的类似资产的价格；(3)行业基准。”第二十段规定：“在无法取得生物资产或农产品在现存条件下的市场价格或价值的情况下，企业应利用该资产的预期现金净流量按当前市场的税前利率折现后确定公允价值。”对公允价值无法可靠计量的情况下，该准则在“确认和计量”的第二部分，在第三个段又单独作了如下的规定：“生物资产应该按照其成本减去累计折旧和累计减值损失计量。生物资产的公允价值一旦能够可靠计量，企业应该按照公允价值减去预计至销售将发生的费用计量。”与此相对，我国《企业会计准则第5号——生物资产》准则在其第二章第六条规定：“生物资产应当按照成本进行初始计量。”并用大量的篇幅说明了生物资产如何采用成本计量和后续计量。该准则在第三章“后续计量”中第二十条中规定：“企业至少应当于每年年度终了对生产性生物资产的使用寿命、预计净残值和折旧方法进行复核。使用寿命或预计净残值的预期数与原先估计数有差异的，或者有关经济利益预期实现方式有重大改变的，应当作为会计估计变更，按照《企业会计准则第28号——会计政策、会计估计变更和差错更正》处理，调整生产性生物资产的使用寿命或预计净残值或者改变折旧方法。”对生物资产账面价值的调整该准则只在第21条中规定：“企业至少应当于每年年度终了对消耗性生物资产和生产性生物资产进行检查，有确凿证据表明由于遭受自然灾害、病虫害、动物疫病侵害或市场需求变化等原因，使消耗性生物资产的可变现净值或生产性生物资产的可收回金额低于其账面价值的，应当按照可变现净值或可收回金额低于账面价值的差额，计提生物资产跌价准备或减值准备，并计入当期损益……生产性生物资产减值准备一经计提，不得转回。”我国《企业会计准则——生物资产》在“后续计量”部分的最后对采用公允价值计量作了较为严格的规定。通过比较，两者对生物资产的计量有着重大不同。我国农业会计准则偏重于采用历史成本计量，而国际会计准则更为偏重采用公允价值计量。笔者认为，这与两者对会计信息的质量要求的差异有关，前者更强调会计信息的可靠性，而后者更强调会计准则的相关性。
再次是有关农业会计信息的列报和披露的主要差异。《企业会计准则——生物资产》中只要求企业在附注中披露与生物资产有关的信息，如生物资产的类别、实物数量账面价值和各类消耗性生物资产的跌价准备累计金额等。而《国际会计准则第41号——农业》准则，则要求企业在资产负债表上单独列示生物资产的账面价值。同时要求企业“披露当期内由于出事确认生物资产和农产品产生的利得和损失总额，以及生物资产的公允价值减去预计至销售将发生的费用的余额的变动产生的利得和损失总额。”
三、结论
综上所述，笔者认为，我国《企业会计准则——生物资产》与《国际会计准则第41号——农业》，尽管在结构上无实质差别，但在内容方面仍存在着重大的带有实质性的差异，如计量属性的选择以及生物资产在会计报告中的反映形式等方面。