贷款拨备、会计透明与银行稳健，本文主要内容关键词为：稳健论文,贷款论文,透明论文,会计论文,银行论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
贷款拨备是一把双刃剑。如果贷款拨备会计政策模糊或者得不到有效的执行，导致贷款拨备严重偏离经济实质，其结果不仅会伤及会计透明，也会伤及银行稳健。究竟制定什么样的政策，如何规范银行业的贷款拨备实务?这个问题不仅一直困扰着美国银行界和会计界，同时也是我国商业银行长期以来面临的一个问题。
一、美国银行业贷款拨备政策的历史经验与教训
1.准则模糊与银行危机
在1993年之前，美国银行业贷款拨备的会计处理没有专门的会计准则，而是参照1975年发布的《或有事项会计》(SFAS5)。根据SFAS5的规定，只有当一项损失很可能已经发生，并且损失的金额可以合理地估计时才可以确认。然而在实务中，“已发生损失”是很难判断的。SFAS5并没有对贷款损失在何种情况下才可以判定为很可能发生做出具体的规定。在损失计量方面，SFAS5主张依据以往经验与当前经济环境进行判断，将贷款可实现净值小于所有应获得金额的部分确认为贷款损失。然而历史核销经验是否就能如实反映贷款损失的历史经验?“所有金额”是否包括利息?“可实现净值”是折现值还是非折现值?对此准则中都没有明确规定，这给银行拨备实务留下了模糊的空间。
20世纪80年代至90年代初，美国经历了严重的银行危机。造成这次危机的原因是多方面的，但是准则的模糊难辞其咎。Governmental Accountability Office(以下简称GAO)(1991)的调查结果显示，那些失败银行前6个月财务报告中贷款损失拨备明显不足。GAO(1992)研究表明，会计准则的不健全让银行管理者可以推迟损失确认，导致早期的监管干预无法发挥治理作用。模糊的会计准则不仅伤害了会计信息的透明性，而且也伤害了银行系统的稳健性。
2.银行稳健与会计透明
基于以上问题，GAO、美国注册会计师协会(AICPA)和FDIC(Federal Deposit Insurance Corporation)等相关部门要求FASB对贷款减值进行明确的规范。1993年5月，FASB发布了《债权人贷款减值的会计处理》(SFAS114)。该准则明确了贷款损失的确认范围，并且要求采用未来现金流量折现法计量贷款减值，同时也提出了更为具体的披露要求。
SFAS114在上述方面比SFAS5更加明确，但如何确认“已发生损失”的难题仍未得到解决。同时，SFAS114本身也存在三点模糊之处。首先，SFAS114与SFAS5之间究竟是什么关系?SFAS114规定，银行根据该准则提取贷款损失拨备之后，还应继续按SFAS5计提必要的拨备。什么是SFAS114之外的“必要的拨备”，不得而知。其次，SFAS114要求在贷款损失判断过程中应该采用“正常的贷款评估程序”，究竟正常的贷款评估程序包括哪些步骤和方式，也不得而知。再次，SFAS114仅适用于单笔大额受损贷款的计量，不适用于整体充分性的评估。贷款拨备整体充分性评估又如何操作?还是不得而知。总体感觉，受到银行危机的打击，SFAS114在贷款拨备和会计透明规范上非常缺乏自信。这给银行监管部门留下了很大的空间。
同年12月，OCC(Office of the Comptroller of the Currency)、FDIC、FRB(Federal Reserve Board)和OTS(Office of Thrift Supervision)等四家银行监管机构发布了《关于贷款及租赁损失拨备的联合政策公告》。该公告旨在为评估贷款拨备的整体充分性提供指引。经过1980年代的银行危机后，银行监管部门开始强调银行稳健。但是矫枉过正，在联合公告中，银行监管部门要求贷款损失拨备不仅要覆盖在资产负债表日很有可能已经发生的损失，还要覆盖在未来期间有可能发生的损失、“不精确边际”以及未指定到具体贷款的损失等“全部信用损失”。此外，该公告还要求银行按贷款五级分类设定固定比率来评估拨备的充足性，这无形中从监管上激励银行多提拨备。
3.SunTrust事件——点燃冲突的导火索
在银行监管部门的鼓励下，银行的拨备不再是提取不足，而是提取过度。这一现象很快引起了会计界的关注。GAO(1994)对12家大型金融机构的调查发现，这些金融机构保留了大量无法被合理支持的拨备。这一问题也引起了SEC的注意。SEC也收到了包括国内和国际在内的许多质询，认为银行报告的贷款损失拨备被高估了。1998年9月，Levit在其著名的“数字游戏”演讲中指出，要对那些涉嫌利用拨备和核销操纵利润的公司进行审查，一经发现，将采取“激烈的措施”。这番话在两个月后的SunTrust事件中成为了现实。
SunTrust也是美国几家大型银行之一。1992年经济复苏之后，SunTrust银行的不良贷款率明显下降，但贷款拨备却保持了强劲的增长势头(见表1)。过分地提取准备很显然已经伤害了银行的会计透明。1998年11月，SEC向SunTrust发出通告，要求其重新评估过去三年间的贷款损失拨备水平。这迫使SunTrust银行将1997年贷款损失拨备期初余额由7.25亿美元降至6.25亿美元。
SEC担负着证券市场的会计监管工作，很显然它不能接受银行业通过牺牲会计透明来追求银行稳健。银行系统的不稳健固然会损害金融系统的效率和银行的价值，但是会计不透明同样也会损害证券市场的效率与银行的价值。然而，会计部门和银行监管部门各自的目标是分离的，SEC的强制干预行为引起了银行监管部门的强烈不满。SunTrust事件点燃了双方冲突的导火线。
二、美国银行业贷款拨备政策的主张、冲突与协调
1.会计界强调会计透明
SunTrust事件发生当月，四家银行监管机构与SEC联合磋商，共同发布了《对金融机构的联合公函》，决定成立联合工作组，加强在贷款拨备会计政策问题上的沟通与合作。然而联合行动尚未开展之前，1999年4月12日，FASB率先发布了《观点性文章：第5号及第114号财务会计准则在贷款中的应用》一文。文章明确指出，贷款在根据SFAS114提取拨备后，不能够再根据SFAS5提取额外的拨备。SFAS114实际上将贷款分为两类：小额同质贷款组合和单笔大额贷款。对于小额同质贷款组合继续采用历史成本计量模式。对于单笔大额贷款则需要采用账面价值与现值孰低法进行计量。此外，文章再次强调不允许在损失还未发生之前就对其进行确认，即使过去的经验显示损失很有可能在未来发生。FASB希望通过明确现有准则的适用范围来限制银行的拨备提取范围，维护会计透明。
观点性文章发布一个月后，紧急问题工作组(EITF)对外宣称该观点性文章已被SEC认可和接受，所有上市银行都必须要根据观点性文章的要求对贷款损失拨备进行实质性的调整，并且必须在当年第二季度前调整完毕。
2.银行界强调银行稳健
银行监管部门对FASB的观点文章以及EITF的要求十分不满。他们认为FASB的观点文章与现有的审慎监管政策不符，而EITF对银行所提出的限期调整要求将会误导银行做出减提准备的决定。1999年5月21日，FRB代表监管部门发布SR99-13。SR99-13认为，从安全与稳定的角度出发，银行目前的拨备水平充分体现了当前经济状况和风险水平。联邦储备局及其他银行监管机构期望银行能够通过保守的(conservative)计量来保留强大的(strong)贷款损失拨备，贷款损失拨备水平应充分考虑银行的安全性及稳健性。
同时，FRB认为FASB对贷款损失拨备的许多关键问题都没有解释清楚，比如为支持对于拨备的估计需提供哪些证明文件以及怎样区分内在损失与未来损失等。因此，银行不应该根据FASB观点文章大规模地调整拨备水平。显然，银行监管机构不希望以牺牲银行稳健为代价来满足会计透明的要求。
3.国会听证会无果而终
证券监管与银行监管部门在贷款损失拨备问题上的不同立场日趋冲突，最终演变为1999年6月16日国会众议院听证会上的激烈辩论。SEC、FASB、AICPA、FRB、FDIC、OCC、OTS以及银行机构和投资者都派代表参加了此次听证会。听证会上，银行监管部门对SEC强令SunTrust减少拨备的行为及FASB发布的观点性文章表示了强烈的不满。FASB坚持认为，其主要目标及存在意义就是为了保持和促进财务报告的有用性、可靠性及透明性。SEC表示，拨备过多导致股东无法知道股票的真正价值，同时会掩盖经济恶化的真实情况，不利于及时采取行动加以纠正。但银行方面认为，投资者有能力判断公司的真实价值。在经济周期上升阶段为下滑阶段多提准备，有利于保持财务状况与资本的稳定，也有利于保持金融体系的安全稳定，这同样是对投资者的一种保护。
在听证会上，冲突双方各自表明了自己的观点和立场，但双方的矛盾并未由此得到解决，贷款拨备会计政策仍存在诸多争议。
4.初步协调与妥协
为了避免给银行实务造成混乱，1999年7月12日，四家银行监管机构(FDIC、FRB、OCC、OTS)与SEC再次联合发布《对金融机构的联合公函》。这份公函认为由于拨备很大程度上依赖于管理者的判断，因此，对损失的评估应存在一个“估计区间”。任何“不精确边际”和“未指定到具体贷款”的拨备如果位于一个可接受区间，且符合GAAP就是适当的。这份公函是两个部门出于实际考虑所制定的一份临时妥协文件，采用了“估计区间”概念来淡化双方观点的冲突。至于诸如“预期损失模型”是否得到承认、怎样区分已发生损失与未来损失、“未指定到具体贷款”的拨备如何才能与GAAP相符等问题都未作出具体说明。在这些具体问题无法有效解决的情况下，公函最后建议联合工作组今后合作重点是解决贷款损失拨备评估支持文件要求的问题。具体的会计问题则由AICPA贷款损失拨备工作组来解决。
5.AICPA的努力与放弃
实际上，自1999年3月份的联合公函发布后，AICPA就已经开始致力于贷款拨备会计指引的制定，并在2000年到2003年间，每年都发布有关贷款拨备问题的“见解声明”征求意见稿。在这些征求意见稿中，AICPA否定了“不精确边际”、“未指定到具体贷款”和“预期损失”模型的合理性。同时主张对贷款组合也采用现金流量折现法计量，并且提出更加具体和细化的支持性文件及披露要求。可见，AICPA比FASB对会计透明方面的要求更加详细、具体与严格。
“见解声明”受到了来自银行监管部门以及银行机构的强烈反对。从1999年开始到2007年，这项工作一直争论了8年之久。ABA(American Banker Association)认为要求对贷款组合也使用现金流量折现模型成本太大，披露要求过于繁重且过于细化会导致信息超负荷，给财务报表使用者带来困惑，而且有许多内容会涉及商业秘密，不适宜对外披露。OCC等银行监管机构则认为，“见解声明”完全束缚了专业人士的判断，最终会导致金融机构的贷款拨备达不到充分水平。总体上，这些银行部门担心，会计部门过分地追求信息透明，不仅不太可行，而且可能会伤害银行稳健。在各方的强烈反对下，AICPA做出妥协，转向规范披露工作，不再发布具体的确认指引。
6.银行监管部门的妥协
不同部门之间的争论只会导致银行实务的混乱，危害银行的稳健经营。会计部门对会计透明性长达8年的坚持，终于使银行监管部门开始妥协。2006年12月13日，五家银行监管机构再次发布新的《关于贷款及租赁损失拨备的联合政策公告》。这份公告使用“已发生损失模型”取代1993年联合政策公告中“预期损失模型”和“不精确边际”的概念，但是保留了“未指定到具体贷款”的拨备，同时强调只要管理者能够提供证据支持，“未指定到具体贷款”拨备同样也是符合GAAP的。此外，联合公告不再要求银行管理当局按照五级分类和固定比率来衡量拨备的充分性，但强调银行应该通过保持较高的权益资本以应对贷款资产损失，而不仅仅是通过提取超过GAAP规定的拨备。很显然，监管部门一方面希望通过尽可能多提拨备，维护银行稳健，另一方面也希望在不要损伤会计透明的基础上，通过尽可能高的权益资本来保障银行稳健。
2006年的联合公告至少在绝大多数问题上与会计部门的要求达成了一致。在很大程度上为双方扫清了政策条文上的障碍。然而，在贷款资产计价这一实质性会计问题没有解决的前提下，这种政策条文上的一致性可能更多的是具有形式上的意义，缺乏实质意义。
7.未来的问题：贷款资产公允价值计量
贷款损失的本质是贷款资产价值的减损。贷款损失拨备的本质就是恰当地估计贷款资产价值的减损。SFAS5试图根据历史经验估计资产负债表日很可能已经发生的损失，即历史成本计量模式。SFAS114主张对于单笔大额贷款采用账面价值与现值孰低法以及组合贷款采用历史经验法的混合计量模式。无论哪种模式都不能正确和完整地反映贷款资产价值损失。
贷款资产是一项纯粹的信用资产和金融资产。其价值取决于贷款资产预期未来现金流量与当前的市场利率。因此，从理论上说，正确的贷款损失拨备会计政策应该是根据贷款资产预期未来现金流量与当前的市场利率估计贷款资产的当前市场价值，然后根据当前市场价值判断贷款资产的减值。这样不仅可以正确地解决贷款拨备提取的问题，也可以避免在前述争论过程中始终不能解决的“已发生损失”的判断问题。正是基于这样的想法，1999年FASB发布了《初步观点——以公允价值对金融工具及特定资产和负债进行报告》，希望借着金融工具公允价值计量这股东风，对贷款资产也实现公允价值计量。
实际上，早在1991年，FASB就颁布了《金融工具公允价值的披露》(SFAS 107)。从1992年开始，各银行开始按照准则的要求披露贷款资产的公允价值。但是，要实现贷款资产公允价值表内确认一直遭到银行部门的反对或限制。2001年3月，OCC、FRB、FDIC、OTS及NCUA五家机构联合发布了《对交易性贷款的联合指南》，虽然同意对交易性贷款按照公允价值确认，但是只确认信贷质量变化所引起的价值变动，将利率和汇率变动所引起的价值变动排除在外。而在2007年2月FASB发布的《金融资产与金融负债的公允价值选择权》(SFAS159)中，贷款又未被明确排除在外。贷款资产公允价值计量似乎是贷款资产会计未来的一个发展方向，但是公允价值计量本身又会产生很多问题。会计就是这样在不断面临新问题并不断设法解决问题中向前发展的。未来，我们拭目以待!
三、我国银行业贷款拨备实务与相关问题
1.比例计提思想严重损害了会计透明和银行稳健(2000年以前)
美国银行业在贷款拨备上所经历的种种问题，我国银行业正在经历。1986年国务院颁布文件，要求专业银行应当建立呆账准备金，但同时也要求呆账准备金要按额度提取。据此，1988年财政部颁布文件，要求银行根据贷款年初余额(不包括抵押、质押贷款和同业拆借金)的一定比例计算提取，并按贷款类别分类制定计提比例。其后，经过1992年和1993年的改革，到1998年，我国贷款拨备的提取政策确定为按年末贷款余额1％差额提取。因此，与美国银行业经历不同的是，美国1970年、1980年贷款拨备政策尽管存在很多模糊之处，但是总体上还是要求按照贷款资产的质量提取。但是我国银行业的拨备政策在2001年之前一直是按1％的固定比例计提，这必然导致贷款拨备计提的严重扭曲。表2反映了几家代表性的商业银行1994年至2002年的贷款拨备情况。
*1997年以前采用的是贷款拨备与年初贷款余额的比率，1997年以后采用的是贷款拨备与年末贷款余额的比率。
从上表可以看出，1998年之前，除了中行之外，其他三大国有银行的贷款拨备占贷款期初(或期末)余额均不足0.5％。而早期资产质量管理水平相对较高的几家股份制银行的贷款拨备水平显著高于四大国有商业银行。亚洲金融危机为脆弱的中国银行体系敲响了警钟。1998年，财政部向国有银行注资2700亿元。1999年，四家金融资产管理公司成立，四大国有商业银行共剥离1.4万亿元不良贷款。尽管如此，截止2001年，四大国有商业银行不良贷款总额高达21，886亿元，而贷款损失准备金总额为1，015亿元，不良贷款覆盖率仅为4.64％。
深发展等五家股份制银行1998年前贷款拨备与贷款年末余额的比率均不超过1％。随着1998年政策的调整，贷款拨备水平有了较大的提高。其中，深发展、浦发、民生、华夏贷款拨备期末余额分别增长了535.61％、90.12％、304.58％及117.85％。
由此可见，早期的贷款拨备比例计提思想导致了商业银行贷款资产质量信息与实际情况严重不符。银行的营运基础受到严重侵蚀，会计透明和银行稳健都无从谈起。所幸的是，在强大的财政支持下，四大国有银行没有出现美国银行业1980年代所遭遇的破产和倒闭。
2.拨备政策的艰难修正与政策模糊导致的差异(2000年～2004年)
为了加强对贷款资产质量的稳健监管，1999年7月，中国人民银行正式推行贷款五级分类制度。同时，财政部门也开始了贷款拨备会计透明的改革。2000年，财政部首次放开了上市银行贷款拨备提取的比例限制，要求银行根据贷款的风险和回收的可能性合理计提，借以提高贷款资产质量的透明度。随后，财政部又先后放开了国有和国有控股银行、外商投资银行、外商独资银行、股份制银行等贷款拨备计提比例。2002年，中国人民银行从稳健监管的角度又专门发布指引，要求商业银行在计提不低于年末贷款余额的1％一般准备的同时，对关注、次级、可疑和损失类贷款分别按2％、25％、50％和100％计提专项准备，其中，次级和可疑类计提比例可以上下浮动20％。
这个阶段的各项制度都取消了1％比例的限制，主张要求按照贷款质量计提拨备，但是，也存在两个主要问题：(1)基本概念不清与制度模糊。这些制度都规定对预计可能产生的贷款损失计提拨备。至于贷款损失的判断标准、“可能发生”的概率、未来损失的处理、贷款损失的计量等问题尚不及美国1970年代《或有事项准则》规定的清晰。(2)不同部门之间的目标冲突与制度差异。财政部门在相关的会计制度中主张资产减值比例应由银行自己判断确定，这是符合会计透明需要的。但是，中国人民银行在其制定的相关指引中，对五级分类具体计提比例进行了规定。五级分类可以用作监管标准，但是不能作为资产估价方法。以五级分类为基础制定统一的计提比例，实际上在一定程度上又回到了比例计提的年代。五级分类会给银行留下很大的操作空间。在监管压力的作用下，五级分类比例计提很可能会导致银行牺牲会计透明，以追求银行稳健的监管目标。这个阶段银行的拨备提取实务呈现以下两个典型的特点：
第一，不良贷款历史包袱沉重，贷款拨备政策积重难返。受不良贷款历史包袱与比例计提思想惯性的影响，中行、建行在2004年，工行，农行则分别在2005年、2006年才放弃按1％计提。表3反映了建行、中行和工行三大国有银行2001年后的拨备覆盖率情况。
从上表可以看出，尽管自2002年以来，工行、中行以及建行不良贷款拨备覆盖率有了大幅提高，但是这一提高过程主要源自于不良贷款的剥离和政府注资。2003年之后，建行、中行、工行再次向四大资产管理公司转移不良贷款合计近1.14万亿元。同时，政府分别向上述三家银行合计增资600亿美元和1240亿元人民币。在资本增强的条件下，三大银行开始动用资本一次性增提9355亿拨备。农行由于巨额不良贷款问题一直没有得到解决，截至2006年，其拨备覆盖率仅为5.05％。这进一步反映了早期比例计提思想对会计透明和银行稳健所造成的伤害。
第二，政策的模糊性与分歧导致商业银行贷款拨备信息缺乏一致性。从上表可以看出，自2000年、2001年一系列贷款拨备政策改革之后，这五家上市银行的不良贷款拨备覆盖率不同程度地得到了提高。但是，各银行之间的不一致性非常大。其中，浦发、民生、招商银行的不良贷款拨备覆盖率分别在2003年或2004年的时候超过了100％，但是深发展和华夏银行的拨备率一直没有达到监管要求的100％的最佳状态，而且相距甚远。各家银行在执行五级分类比例计提的政策方面，不仅存在执行时间的差异，而且也存在分类标准、计提比例的差异(见表5)。在拨备实务差异如此明显的情况下，会计透明何从谈起?
3.银行稳健存有疑问，会计透明不足加深(2005年至今)
2005年8月，财政部规定，要求自2006年1月1日起在上市和拟上市商业银行采用未来现金流量折现法确定贷款减值，即要求银行将贷款资产的账面价值与可收回金额之间的差额确认为资产减值损失。这一规定，彻底改变了我国一直以来按贷款余额一定比例提取准备金的惯例，并且明确规定不能对未来损失计提准备，同时规定对同一笔贷款，如果单项金额重大的应当单独计提减值准备，单项金额不重大的可单独计提减值准备，也可按类似金融资产组合计提减值准备，但是不可以通过两种方式重复计提准备。2006年2月，财政部颁布《企业会计准则第22号——金融工具的确认和计量》，在贷款资产的确认和计量与2005年的规定大体一致。《企业会计准则第37号——金融工具的列报》则对贷款减值的披露提出了更为具体的要求，以进一步提高贷款拨备的透明度。新《企业会计准则》实现了与国际接轨，但也面临两个主要问题：
第一，贷款减值确认标准不健全与贷款组合计量技术困难的问题。首先，贷款减值损失判断缺乏依据。从2007年年报披露情况来看，各银行对现金流量进行判断的客观依据不尽相同，主观性因素比较多，客观性依据比较少，这很容易导致银行操控现金流的预测。其次是贷款组合计量难题。由于贷款组合采用现金流量折现法存在诸多技术难题，在实务中大多数银行仍然采用滚动率或历史损失率等历史经验法。然而，准则体系对历史经验法没有太多的规范。这样，银行就可以通过对历史期限的选择调整平均损失率，进而操纵拨备，导致拨备信息缺乏透明度。
第二，部门分歧依然存在。2007年9月29日，银监会发布通知，要求商业银行最迟要在2009年之前执行新会计准则。但同时也强调，银行执行新会计准则后，银监会的各项监管政策、制度保持不变，继续要求商业银行提高五级分类标准，做实利润。这意味着银行监管部门仍然会按五级分类标准来评价银行贷款损失准备金的充分性，监管压力的存在无疑会影响新会计准则实施的有效性。银行从技术难度和实施成本的角度考虑，可能会出现在名义上采用未来现金流折现法，实际上仍按贷款五级分类计提的情况。在各上市银行2006年年报中，各银行披露已经开始采用新会计准则规定的未来现金流量折现法，大部分银行已不再披露五级分类贷款的准备金计提比例，但是仍有浦发、民生、华夏三家银行在近两年年报中披露了贷款五级分类的拨备计提比例。
从表5可以看出，各家银行的计提比例都不同程度的确定在监管标准之上。这种以审慎监管和稳健经营为导向的拨备会计政策必然会影响到会计的透明性。
从一般意义上来说，不良贷款拨备覆盖率是衡量商业银行贷款损失准备金是否充足的重要指标。表6反映了两个问题：第一，2005年以后，上市银行贷款拨备充足性呈现出较大的差异。《股份制商业银行风险评级体系(暂行)》要求的拨备覆盖率最佳状态为100％。上述银行中，有的拨备覆盖率只有50％左右，有些则超过200％。如此大的差异很难用银行的不良贷款的性质和结构完全加以解释。第二，各家银行拨备覆盖率一直都在单边上升，而且有些银行上升幅度比较大。问题是，如同美国银行业在1990年所经历的那样，这些拨备是否有合理的证据加以支持，这是值得怀疑的。在国民经济保持持续增长的情况下，贷款拨备覆盖率这种单边大幅上升的趋势显然不符合贷款质量变化的特性规律。强调银行稳健固然重要，但是，牺牲会计透明追求银行稳健最终会损害银行的价值，进而也会与稳健经营的目标相背离。
四、结论与启示
1.充分重视贷款拨备的重要性
贷款拨备不仅是贷款资产损失的缓冲机制，同时也是银行的经营预警机制。然而贷款拨备一直被认为是一个次要的报表项目，没有得到应有的重视。无论是美国银行业，还是中国银行业，都曾经因此而面临严重危机。
我国长期以来对银行贷款拨备的充分性不够重视。一度因为按1％的比例计提贷款拨备而导致了贷款资产质量严重反映不实。随着新会计准则的实行以及银行业业绩的趋好，又有一些银行出现令人怀疑的拨备过度现象。无论是拨备不足，还是拨备过度，资本市场的效率和银行的长期价值都会受到伤害。要从根本上解决问题，需要银行会计政策与实务部门提高对贷款拨备会计政策的重视程度，提高贷款资产估价的理论认知水平、政策指引水平和实务操作水平。
2.银行界与会计界要加强沟通与合作
由于会计部门与银行监管部门目标不同，在贷款拨备的会计处理问题上存在着天然的内在冲突。美国的经验教训表明，政策分歧或冲突会造成实务的不确定性。
我国目前也面临类似的问题。由于沟通协调不到位，往往会导致银行实务部门对政策理解或执行的偏差。银行监管部门对银行稳健经营的要求不应以损害会计透明为前提，否则会导致银行的拨备实务顾此失彼，最终两败俱伤。正确理顺会计确认与监管标准之间的关系，是健康的贷款拨备实务的前提，这需要银行界与会计界加强沟通。
3.制定高质量的贷款拨备会计准则
贷款拨备的计提具有无法避免的主观性与不精确性，是一项涉及银行管理层高度判断的行为。正因为如此，贷款拨备更需要高质量的会计准则。尤其是在我国银行业对未来现金流量折现法缺乏经验时，更加需要一套行之有效的准则体系来规范会计实务，提高会计信息质量。目前各家银行所披露的贷款拨备、不良贷款以及拨备覆盖率信息十分不一致。这说明了实务中对这部分会计信息的加工和处理过程规范不足。从会计信息质量的角度来说，不一致的信息便缺乏相关性，因而就缺乏信息价值。本文认为当务之急：第一，强化贷款减值损失的确认标准；第二，细化对未来现金流量折现法的指引；第三，对贷款拨备提取要求更充分的文件佐证，完善并强化贷款拨备的披露体系。
4.密切关注贷款资产公允价值计量的发展动态
贷款拨备政策是一个国际性的难题。国际上一些主要的会计准则制定机构都在加强开展贷款公允价值计量的应用研究。其中不乏一些值得我们借鉴的做法。比如在美国已经实现了交易性贷款公允价值计量、贷款资产公允价值表外披露、贷款资产公允价值选择权等等。新会计准则中规定的可收回金额是按贷款资产未来现金流量(不包括尚未发生的信用损失)和原实际利率折现确定，这在一定程度上也在向公允价值未来现金流量(不包括尚未发生的信用损失)和原实际利率折现确定，这在一定程度上也在向公允价值靠拢。尽管贷款资产要全面实现公允价值计量还面临很多问题，有很长的一段路要走，但我们应该密切关注这一领域的研究动态，提高我国贷款资产价值计量水平。
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