产权审计的研究，本文主要内容关键词为：产权论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
西方学者R.Watts（瓦茨）和J.Zimmerman（齐默尔曼）认为：“会计和审计都是产权结构变化的产物，是为监督企业契约签订和执行而产生的。”产权审计是现代产权理论与审计学相互结合的产物，是审计学科发展的一个崭新领域。
一、产权审计的基本概念
1.产权审计的涵义。产权审计似乎是一个非常庞大的概念，要想准确地对其进行论述是一件极为困难的事情。这不仅仅是因为其理论基础和参考文献不足，更主要的在于产权审计是要从一个新的视角对审计的理论和实务，包括一些基本理论和实务进行论证和解释。如果对其做出界定，笔者认为，产权审计主要是从产权经济学的角度对现行审计理论和审计行为进行解释，在产权理论的指导下研究审计问题，解决与产权相关的审计理论与审计行为，并利用审计程序和方法对产权界定、变更过程中所产生的经济信息流动及其相关内容进行鉴证、审核和监督。
2.产权审计的目标。作为这个经济时代产物的产权审计，其目标应是为企业及其利害关系人所得到的关于产权变动及产权交易活动的会计信息实施审核、鉴证，以使会计信息的使用者利用这些信息更有效地进行相关的管理，实现资源的最优组合，提高经济效益。
3.产权审计的对象。产权审计的对象可以简单地概括为产权及其运动，具体来说是指产权及其运动过程中能够用货币计量的方面。在现实生活中，任何经济活动、资金运动的背后都是一种权利的变更，都是产权的运动。产权审计就是要通过对反映各产权主体产权及其运动的会计信息和有关经济活动记录的审核、监督为决策者提供服务。
二、产权审计的理论基础：现代产权理论
产权理论的内容是很丰富的，不同时期的许多经济学家都从不同层次或角度论及过产权问题。但是，作为一个相对独立的经济学分支，并形成比较完整的理论体系的产权经济学，却是现代的事情，是与科斯、诺斯等人的名字联系在一起的。应该说，产权理论早在罗纳德·科斯发表《企业的性质》之前就已经存在了，如凡勃伦、康芒斯、米歇尔等经济学家，都是强调非市场因素是影响社会经济生活的主要因素，他们都认为市场经济本身具有较大的缺陷，这些学者的研究以“制度”和分析“制度因素”为基本出发点，经济学界习惯称之为“制度经济学派”。后来以产权理论为中心的产权经济学派是制度经济学派的一种延续和发展。
产权是以财产所有权为基础的权利集合体。目前“产权（Property-rights）”一词有多种理解，有人说产权泛指财产权，有人说产权仅指财产所有权，还有人说产权不包括财产所有权，仅指经营权等，莫衷一是。笔者认为，产权的概念可以表述如下：产权是以财产权为基础所形成的权利集合体。这个权利集合体由一组权利构成，包括产权主体对财产享有的所有、占有、使用、处置、收益等权利。从完整的产权来讲，它既包括财产所有者（产权主体）对财产的所有权（终极所有权），也包括财产所有权所派生的占有权、使用权、处置权和收益权。（田昆儒，2004）
审计的定义一般可以表述为：审计是由独立的机构或
人员接受委托或根据授权，对经济组织的会计资料及其所反映的受托经济责任履行情况进行经济监督、鉴证和评价。实际上从两权分离后审计在委托代理关系中的特殊位置就可以知道，审计就是对受托经济责任关系的产生、维系和发展实施的一种经济监督、鉴证和评价。因此，受托经济责任是联系审计与产权的一条纽带。
受托经济责任产生于一定的产权结构，审计受托的对象是各产权主体。审计受产权主体之托而存在和发展。若非产权主体的托付，就不存在审计鉴证、评价职能意义上的受托责任；同时审计又要对产权主体进行监督、鉴证和评价，没有对产权主体的监督和审查，就不存在审计的生存基础。一个时期的产权制度深深地影响着同时期的经济制度及其所体现的经济责任关系，经济运行机制与产权制度之间有着严格的逻辑对应关系。作为监督、评价经济运行的审计，其所鉴定、揭示的经济信息同样反映该时期的产权关系现状，亦即单一的产权关系往往只需要简单的审计监督，而多元的产权结构则需要较为严谨、完善的审计制度来支持。总之，审计的发展与变革是建立在产权关系、产权结构发展及其变化的基础之上的。产权主体的多样化、分散化和产权关系的复杂化，使得现代经济受托责任日趋层次化、复杂化，进而决定了现代审计理论与实务发展的复杂化和多样化。
审计与产权相结合研究还依赖于经济与社会环境的变迁。第一，审计本身研究环境的变化给审计研究提出了新的课题。现代企业所处的社会环境发生的深刻变化，表现为以下特点：一是股份公司的普及；二是某些大型公司的股权高度分散；三是投资主体多元化；四是投资渠道多样化；五是跨国公司的出现使产权得以跨国界流动；六是产权结构日益复杂；七是信息需求量迅速增长。新的审计环境对审计理论提出了新的要求。第二，现代审计理论是一个开放型的理论体系，它要求不断吸收和借鉴相关理论研究的最新成果，从新的角度研究和探索审计的本质与规律。随着现代产权理论的兴起及其对审计理论的渗透，将两者结合起来进行研究已成为现实的选择。第三，经济学研究重心的转移给两者的结合研究提供了良好的契机。传统经济学主要研究“生产什么”、“为谁生产”以及“怎样生产”之类的问题，现代经济学则将研究的重心转移到生产中所包含的人与人之间的关系，即生产关系领域，通过“生产”与“交易”的共同考察，无疑把经济学的研究推向一个更为完美的境界。
三、产权审计的功能
审计监督是以财产的两权分离为基础，并凭借财产所有者的委托而进行的一种经济监督形式。审计在现代市场经济交易中，对于界定产权边界、保护和发展产权、维护产权主体的利益、提高产权的运作效率等方面具有重要作用和意义。
1.界定和保护产权。产权的起源与资源的稀缺性有关，所以才需要界定产权，使资源拥有者的利益得到保护。从产权观点来说，会计具有界定产权和保护产权的职能，其中会计核算在于认定或确认产权关系，反映产权结构的变化，并将结果传递给外界各产权主体，其功能兼有界定和保护产权的双重含义，而会计监督则是对会计界定的再认定，这种再认定的过程是为了检查：①是否按既定的产权契约进行界定；②界定后的产权结构是否遭到了破坏，某一产权主体的利益是否被他人所侵蚀，因而会计监督的功能主要在于保护产权。（伍中信，2005）
一般认为，企业的会计人员由企业管理当局聘任，他们之间不涉及直接的产权关系，只涉及会计业务的委托与受托关系，其根本利益是一致的，这样会计就较容易地陷入经营者的控制之中，会计信息所反映的产权关系及其变化也就难免会有失准确，而侧重为某一产权主体服务则有可能有失公正。因此，会计对产权的界定和保护功能应该说是有限的，或者说是低层次的。而审计对产权的界定和保护则是通过对会计核算与会计监督的再鉴定、再审查来进行的，这是对产权的一种高层次保护。审计以超然独立的第三者身份介入，实施经济监督，虽然受委托方即财产所有者之托，但它具有独立性，这是其职业存在之基础。审计可以从更加客观、公正的角度实现界定和保护产权的功能。审计人员通过审核企业的会计科目、凭证、账簿和报表等资料发现会计对产权反映、计量和初步监督中可能存在的问题，并予以及时纠正从而达到对产权高层次的保护。界定和保护产权是产权审计的功能中最基本和最重要的一个方面，本文所提及的其他功能可以说都是在此功能的基础上衍生出来的。
2.发展和完善产权。在审计的委托代理关系中，审计人员或机构作为受托方独立于委托方和被审单位行使其职责，以产权记录及其变动等会计或经济信息为依据对企业的产权情况实行监督、鉴证和评价，对于产权结构的变化具有能动性的作用，即导致其发生分离、重组或变迁。一方面，在所有者对代理人的受托经济责任履行不满意的情况下，他可能会作出两种选择：要么通过董事会或股东大会辞退代理人，要么转让自己的产权，放弃自己的所有权地位，这样势必会引起企业产权结构的调整，这一选择比前者要频繁得多。另一方面，若所有者对代理人业绩满意，对企业前景充满信心时，往往会增加投入，同时还会吸引潜在投资者的兴趣，这也会使原有产权结构发生一定的调整。因此使得产权关系不断理顺，产权结构逐渐合理，产权效率不断得到提高，亦即审计促进了产权的发展与完善。
3.外部性内在化。在现代资本市场环境下，会计及会计信息具有广泛的外部性。外部性的出现，实质上就是会计学上所说的不符合配比原则，即某人的收益与相应的成本没有配合起来进行考虑和处理。其中，外部负效应表现为收益没有包含应有的成本（一部分由别人承担去了）；外部正效应表现为自己的付出没有完全得到应有的收益（一部分收益被他人享用了）。德姆塞茨指出：“产权的一个主要功能是引导人们实现将外部性较大地内在化的激励。”会计信息公共产品的特性决定了会计的正外部性是主要的，然而利用会计信息进行内幕交易、操纵证券市场价格的客观存在则表明会计的负外部性也不可忽视。就审计的职责而言，通过对会计信息披露的鉴证、对企业会计政策选择的规范可有力地扼制会计的负外部性影响。另外，在现实的产权交易中，交易双方所掌握的信息总是有差异的，即存在信息的不对称，而信息不对称极易引起机会主义行为，处于信息劣势的一方为保护自己的利益，对付外部效应引起的机会主义行为，就需要界定产权，使外部性通过市场被内在化。正是基于以上认识，可以运用正确的审计方法、合理的审计程序对企业记录产权及其变动的会计信息进行审核，明确企业产权关系，减少不对称信息的不利影响。在对产权充分界定并加以实施的条件下，内在化的所得将大于内在化的成本，外部性便被内在化了。
4.提高产权效率。这是通过降低各种产权交易费用来实现的。交易费用贯穿或隐藏于整个现代产权理论的始末，交易费用是指为完成交易所需要付出的费用和代价。现代产权理论认为市场与企业是可以相互替代的两种形式，企业的存在在于能够节省交易费用。企业是由若干契约组成的集合体，不同的产权制度形式会带来不同的效率，产权组成要素的适当分离以及产权的有序流动都将有利于社会资源的合理配置，最终给社会和企业带来经济效益。将产权配置和交易费用的分析紧密联系起来，说明交易费用的高低是一种制度选择的关键因素，同时指出了产权明晰是降低交易费用、减少制度运行摩擦的关键。审计具有界定和保护产权的功能，如果在要素交易前，审计就实现了此功能即明晰地界定了产权，那么行为人就能通过产权的交换使自己的利益有所增进，其交换的动力会更大，达成一致性协议的可能性会更大，谈判的障碍和费用就会降低。同未明晰产权的情况相比，交易费用明显降低了，并且还可以将会计或经济信息中的错弊剔除掉，减少委托代理双方之间的误解，避免讨价还价、追究责任而产生的交易费用。而企业之间进行产权交易，如果有审计保证相关、可靠的交易信息，交易双方互相信任的程度将大大增加，这将减少由于信息不对称而带来的调查和咨询费用，交易费用在无形之中得到了减少。所以，降低交易费用是产权审计效率功能的体现。
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