我国税收随经济周期性变动的合理性分析，本文主要内容关键词为：周期性论文,合理性论文,变动论文,税收论文,我国论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
[中图分类号]F810.42 [文献标识码]A [文章编号]1004-9339(2010)06-0072-07
1994-2009年16年间，我国税收收入从5 071亿元到63 104亿元增长了11.4倍，年均增长19％，同期GDP增长了5.9倍，现价年均增长14％[1]，税收收入以高于GDP增幅的速度增长。2008年，在国际金融危机的影响下，我国经济增幅放缓，全年GDP增长9％[2]，增幅同比回落了2.9个百分点，2009年仅增长8.7％，成为2002年以来的最低增幅。税收收入增幅也从2007年的31.4％下降到2009年的9.1％，下降了22.3个百分点，其中上半年增幅为-6％，多年来首次出现负增长。这表明在经济高速增长时期，我国税收收入保持了更高的增长速度，而在经济衰退时期，税收增幅也以更快的速度回落。我国税收收入随经济的周期性变动态势引起了广泛关注，本文试图对此做简要分析。
一、我国税收增长与经济增长关系现状
1994年的税制改革是新中国税制发展史上具有里程碑意义的重大税制变革，初步建立起了适应社会主义市场经济体制的税收制度。又经过十几年的发展和完善，形成了现有的比较完善的现代税收制度。适应社会主义市场经济的税收制度的建立和完善，极大地促进了经济税收的协调发展，社会经济与税收收入都保持了稳定高速增长，政府财力充裕，从而为各项社会事业的发展提供了强大的财力保障。
从近16年我国税收收入与经济发展的关系来看，两者都保持了良好的增长势头，其中税收增幅高于GDP增幅，税收弹性较高，宏观税负逐年攀升。税收收入与GDP保持了良好的线性关系，相关系数高达0.9966，税收收入增长率与经济增长率变动趋势一致。GDP增长率从本轮周期的低点1999年开始逐年攀升，于2007年达到本轮周期顶点11.9％，2009年回落到8.7％；税收增长率从1998年的低点开始加速上升，同样于2007年达到本轮周期顶点31.4％，并于2009年快速回落到9.1％。1994-2009年，税收增长率与GDP增长率两者之间的相关系数为0.7，这表明税收增长率与经济增长率变动趋势一致。
1994-2009年，从我国的GDP运行情况来看，受国家宏观经济形势和经济政策的影响，大致分为四个阶段(如图1)：1997年以前主要是治理通货膨胀，成功实现了经济增长“软着陆”，现价GDP从1994年的36.4％逐步下降到1997年的11％，这个阶段物价指数较高，GDP现价增幅远高于不变价增幅，税收弹性较低，其中1994-1995年低于1；1998年和1999年主要受亚洲金融危机的影响，又进而转为应对通货紧缩，现价GDP增幅反而低于不变价增幅，其中1999年GDP现价仅增长6.2％，不变价仅增长7.6％，均创下这个经济周期内的最低值，当年税收弹性达到2.15，创下历史新高；2000年以后，我国GDP保持了持续高速增长，增幅逐年攀升，税收收入也高速增长，其中2003-2007年增幅均在20％以上，在2007年达到31.4％的峰值，由于2005年以后我国面临着新一轮通货膨胀的压力，税收弹性在高通胀、高增长的双重压力下保持了高位震荡；2008-2009年是我国经济形势出现剧烈变动的时期，在国际金融危机的影响下，GDP现价增幅继续升高，而不变价增幅下降，首次出现了逆向变动，税收收入也首次出现了自2003年以来低于20％的增幅，税收弹性系数自1996年以来第一次小于1。这个时期我国的税收收入变动更加剧烈，2008年增长17％，增幅比2007年回落了14.1个百分点，为2003年以来的最低水平。其中第一季度增幅为33.8％，第二季度增幅为27.7％，第三季度增幅为10.6％，第四季度增幅为-3.9％，2009年上半年增幅为-6％，明显呈现出前高后低和逐季走低态势，特别是2008年第四季度出现负增长，为近些年少有的现象。
从弹性系数来看(见图2)，1994-2009年，只有1994、1995、2008和2009年的弹性系数小于1，其他年份弹性系数均超过1，税收弹性系数平均为1.83，是一条向上倾斜的趋势线。从宏观税负情况来看，自1996年以后，我国宏观税负持续攀升，由1996年的9.8％提高到2007年的19.8％，11年间提高了10个百分点，年均提高1个百分点。2008年下降到19.2％，比2007年下降了0.6个百分点，成为自1996年以来首次下降的拐点；2009年又下降到18.8％。
图2 1994-2008年税收弹性变动情况
二、我国税收增长快于经济增长的因素分析
税收增长快于经济增长，税收弹性增强，宏观税负持续攀升，这三者之间有着密切联系，实际上是一个问题的多种表述。在财政政策、税收制度保持不变的情况下，税收弹性与宏观税负是相互依存的关系。换言之，税收弹性的增强与宏观税负的上升可以说是同一问题的两个方面，从某种程度上说，前者决定了后者，是影响税收增长的核心因素。如果税收弹性增强，意味着税收增长速度快于GDP的增长速度，相应地宏观税负就会上升；如果税收弹性不变或有所下降，意味着税收增长速度同步或慢于GDP增长速度，相应地宏观税负就会保持不变，或下降。回答我国税收增长为什么会快于经济增长这个问题，首先要引入税收弹性的概念。经济学中的弹性是指一个变量变动的百分比相应于另一变量变动的百分比，来反映变量之间变动的敏感程度。弹性的大小可用弹性系数公式来衡量，弹性系数=y变动的百分比/x变动的百分比。严格地说，税收弹性指标有很多种，比如税收的GDP弹性、税收的国民收入弹性等，以税收为y变量，那么x变量的不同代表着税收弹性的不同。我们通常所说的税收弹性是指税收的GDP弹性，是指在现行的税制条件下，税收收入(T)变动的百分比对GDP(Y)变动的百分比的比值。用公式表示：
(一)经济发展的影响
企业生命周期是指企业从成立到死亡的存续过程。企业和生物一样，都有一个诞生、成长、壮大、成熟、衰老和死亡的过程，我们把这个过程称为企业生命周期。美国学者查克·爱迪斯在他的《企业生命周期》一书中对此进行了深入研究，他把企业生命周期分为10个阶段，即孕育期、婴儿期、学步期、青春期、壮年期、稳定期、贵族期、官僚化早期、官僚期、死亡[3]。企业的情况千差万别，并不是每一个企业都必然会出现这些阶段。一般情况下，我们可以把企业生命周期简单地分为成立期、上升期、成熟期、衰退期和死亡期5个阶段。每个阶段的特点不同，其税负也不相同。在企业成立期，由于需要大量的投入，而产出非常少，通常会有一个明显的亏损期，在这个时期企业增值税出现大量的留抵，没有所得税，税收为零或很少，税负很低；在企业上升期，由于企业规模迅速扩大，销售收入和利润迅速增长，税收增长较快，税负持续上升，但是仍然没有达到最高点；在企业成熟期，企业扩张到一定规模，技术成熟，市场稳定，税负也稳定在较高的水平；在企业衰退期，企业面临诸多困难，销售萎缩，欠税较多，税负迅速下降；在企业死亡期，由于牵涉破产清算，企业能够纳税的可能性很小，基本没有税收。因此，企业的税收曲线与生命周期曲线是密切相关的两条向上的抛物线，其中税收曲线的斜率更大，并且由于申报纳税期滞后于经营期而造成税收曲线滞后于生命周期曲线。这里我们还可以引入行业生命周期的概念，行业生命周期指一个行业从出现到完全退出社会经济活动所经历的时间，也可以分为成立期、上升期等若干阶段，其生命周期曲线与企业生命周期曲线非常类似。我们可以把一个行业的所有企业的生命周期曲线拟合成行业周期曲线。从长期来看，在一个行业的成长期内，企业仍然有生有死，包含着无数的企业生命周期。在全社会来看，随着社会经济的发展，大量的行业和企业被淘汰，但是更多的新兴行业和企业也在发展，社会经济周期就代表着全社会各行业、各企业的生命周期曲线的拟合。由此，我们可以画出一个经济周期内税收增幅与经济增幅曲线的关系图(如图3)。
图3 经济周期内税收增幅与经济增幅曲线关系图
图3中，OA阶段属于经济上升期，这个时期内经济增幅快速上升到高点A，税收也以更高的增幅上升到A点；AC阶段属于经济衰退期，经济增幅开始下降，但直到B点之前增幅还是正的；B点之后增幅出现负值，经济总量上也出现萎缩，这个时期税收增幅下降的速度更快，到达C点；在CD阶段，经济开始新一轮的上升，但是直到D点之前，增幅仍然为负，经济规模仍然没有恢复到均衡点，税收也开始快速回升，遂完成一个周期。
图3表现的是经济总量保持不变的均衡状态下的经济周期曲线，在现实社会中，经济规模是不断扩张的，经济增幅往往没有达到负值就结束了衰退期，而上升期的时间往往比衰退期要长得多。由于社会经济从长期来看是一个螺旋式上升的曲线，新成立的、处于成长期的企业和行业数量远远大于处于衰退和死亡期的企业和行业数量，因此，税收在较长时期保持比经济增长更高的增幅是正常的。统计资料表明，1965-1990年间，西方主要工业国家的税收弹性系数平均为1.4，也是大于1的。
(二)产业结构变动的影响
任何国家的税收制度都不会把整个GDP当作税源来征税，而只是把GDP的一部分作为可税税源。同时，税收制度作为国家对经济的重要调控手段也在发挥着越来越重要的作用，特别是在制定产业政策、调整国民经济结构等方面更加突出。因此，在我国现行的以增值税为主体税种的税收制度下，产业结构和行业结构的调整优化，是整体税源明显增加、税收持续增长的根本所在。换言之，即使在经济总量增长放缓的情况下，经济结构的不断调整优化和经济运行质量的不断提高仍然能保证税收收入的快速增长，造成税收弹性的上升。在国民经济的三次产业中，第一产业税负较轻，第二、三产业税负较重。因此，在GDP总量一定的情况下，如果产业结构中第二、三产业增加值所占比重增加，经济税源增长就快于GDP的发展速度，从而税收弹性系数得以提高。1994年，我国一、二、三产业的比重为19.8∶46.6∶33.6，到2009年，三大产业的比重调整为10.6∶46.8∶42.6，二、三产业的比重在十几年内增加了9.2个百分点。从税收收入角度看，产业结构的不断优化是近年来税收大幅超经济增长的主要经济原因。产业比重的差异客观上也影响着经济发展水平、税收发展规模和税收弹性水平的地区分布不平衡性，总量的差异和变化的快慢影响着各地区间弹性系数的大小、宏观税负水平和变动方向。
与产业结构相同，行业结构的变动也影响着税收弹性系数的大小。根据前面所述行业生命周期的特征，新兴产业的税收弹性是比较大的，新兴产业的兴起所带来的行业结构的变动也是造成税收弹性增强、税收持续快速增长的重要原因。
(三)累进税制的影响
税收制度对主要税种选择上的差异和不同税种自身的特点是影响税收弹性的一个重要因素。就流转税来说，由于征税税基是商品流转额，某一税目一般适用单一比例税率，因此，流转税的平均税率与边际税率基本相等，流转税的税收经济弹性系数也大约处于1的水平。而税率累进型的所得税则不同，由于按照计税依据数额的大小，划分出不同的级次和税率档次，不同级次分别适用不同的税率，计税依据数额越大，边际税率越高，平均税负上升，这种累进机制会引至税负的边际爬升效应。从纵向角度分析，经济发展上升期的所得税边际税率大于平均税率，税收收入的增长以快于经济增长的速度攀升。一个国家的税收制度往往是由流转税制、所得税制、财产税制和行为税制等共同组成的，因此，在存在累进性税种的税收制度下，整个税制具有一定的累进性。无论是对微观经济还是宏观经济而言，累进税制的存在都会使得税收的变动率大于经济的变动率，表现在公式上就是ΔT/T大于ΔY/Y，税收弹性相对较强。
(四)税收政策调整的影响
为适应经济形势发展和国家宏观调控需要，我国相继出台了有增有减、结构调整的税收政策，增加税收收入成为实施积极财政政策的重要组成部分，带动了税收弹性的提高。比如1997年起国家对金融保险业营业税税率从5％提高到8％；1999年11月起国家对居民储蓄存款利息所得恢复征收个人所得税；2000年开始的三资企业超税负返还政策和小学校办企业税收优惠政策陆续到期；到2001年结束的增值税一般纳税人期初存货已征税款抵扣政策的取消；1999年开始对出口企业逐步实行的“先征后退”政策等。当然也有一些诸如提高个人所得税扣除额、降低企业所得税税率、实行增值税转型等减税因素，但是总体上来看，前些年增收政策比较多，提高了税收弹性系数。
(五)征管力度加强的影响
在征管模式上，伴随着新税制的实施到位，从1995年开始逐步确立起一种与之相适应的新型税收征管模式，即取消原来“一员进厂、各税统管”的税收专管员管户制，建立起“以申报纳税和优化服务为基础，以计算机网络为依托，集中征收，重点稽查”的征管模式。2004年这一征管模式也得到了进一步的优化和完善，征管模式被重新表述，增加了“强化管理”，成为了34字的新征管模式。2005年国家税务总局颁布了《税收管理员制度》，对于解决“淡化责任、疏于管理”，广泛开展纳税评估、强化税源管理起到了十分重要的作用。在信息化水平上，计算机及其网络在税收征管上的广泛应用为推行现代化征管软件提供了平台。金税工程和CTAIS系统的建设和推广，为提高税收征管效率，减少税收流失，保证税收收入稳定增长发挥了积极作用。在组织收入方面，2000年国家税务总局颁布了《组织收入工作考核办法》，按照应收尽收原则加大了对征管力度的考核；出台了欠税管理办法，努力控制新欠的发生，压缩陈欠；加大纳税评估和税务稽查力度，等等。征管力度的加强，使得我国的税收征收率由1994年的50％上升到目前的70％左右，征收率的稳定提高，使得税收弹性连续多年稳定在较高的水平。
三、税收增长快于经济增长是否有害
在研究宏观税负或者税收收入与经济增长之间关系方面具有重要影响的是供给学派代表人物阿塞·拉弗。拉弗曲线表明，一个国家的宏观税率有一个临界点，如果税率超过临界点则会对国民经济起到破坏作用。同时，拉弗曲线也表明，在宏观税率较低的情况下，税收收入稳定快速增长有利于经济增长，一定时期内税收弹性系数在高位运行不仅正常，且一般会对经济发展有利。但是税收的这种高速增长不会具有持续性，随着宏观税负稳步提高，税收增长将减速运行，税收经济弹性系数会呈回归之势。[4]拉弗曲线在理论上证明了税负、税收增长和经济增长之间存在最佳结合点。为获得最佳经济增长幅度，实际税率不可过高也不可过低。但是，拉弗曲线只告诉我们实际税负有一个临界值，超过这个临界值将对经济效率造成较大的影响，而这个临界值是多少却并未提及。
1994年的新税制实施以来，我国宏观税负保持了一段时期的较快增长，目前宏观税负保持在20％左右的水平。有关专家认为，考虑到税外政府性规费收入和预算外收入，我国的宏观税负达到了30％，已经太高了。同时指出，我国的税收弹性系数应该在0.8～1.2之间，目前的弹性系数显得过高，不利于经济的发展。也有的专家认为，在经济保持高速增长的情况下，我国税收弹性系数保持在1.5～2.0的范围内是正常的，高于2就不正常了。国家税务总局官方的态度是在总局内部尚未形成一个公认的比例，不能因此判断税收是否与经济增长形势同步，但是认为离开税收弹性系数的形成原因单纯谈论系数本身的大小是不合适的。
从理论上看，高税负对经济发展的确有负面效应，但是宏观税负保持到多少为宜还不能仅仅从数字上来判断。近16年我国经济发展的现状表明，宏观税负的稳步提高并没有对经济发展带来明显影响，我国经济发展的速度仍然保持了高速稳定的态势，且呈现出一定的加速度。政府集中较大的财力开展宏观经济调控有利于经济的协调稳定发展，在这轮金融危机中我国能够这么快走出阴影，与国家的宏观经济调控有着密切的联系。可见，在经济增长期，税收与经济的高弹性不一定对经济增长具有危害性。判定目前我国的税负是否偏高，如果离开实际的经济发展水平和宏观税负发展阶段，笼统地谈论税收超经济增长现象是否合理是不妥当的。
四、政策建议
(一)加强经济法制建设，提高经济法律法规的遵从度
长期以来，我国税收法律法规的贯彻执行情况得到了全社会的广泛关注，依法纳税、依法征税的观念逐渐深入人心。根据税收制度发展规律，在现代市场经济条件下，所得税制应当逐渐取代流转税制成为主导税种。而在我国目前的增值税和企业所得税双主体税制中，企业所得税的比重仍然很小，主要原因是企业会计核算的水平和质量都不高，使得查账征收的比例较低，造成依法征税的刚性弱化。而在查账征收的过程中我们发现存在大量长亏不倒的企业，偷税现象比较普遍。这些现象的存在，与各部门经济法律法规贯彻不力，使得大量经济行为游离于政府监管之外，国家对社会经济单位的资金流、货物流缺乏有效的监控手段不无关系。其一方面使得国家的利益不能得到充分保障，另一方面，经济信息的失真也会对国家宏观经济政策的制定和执行造成误导，国家有关部门应当对此保持高度的警惕。因此，必须在全社会认真贯彻各项经济法律法规，提高国民经济统计、会计核算的准确性，并且实现数据的适度共享。
(二)按照“简税制、低税率、宽税基、严征管”的模式进一步推动税收制度改革
在降低理论税负的基础上加强征管，促进公平纳税和保持宏观税负的稳定。从前面的分析我们可以看到，影响我国税收弹性的因素主要有三个方面：一是经济发展因素；二是税收政策调整因素；三是税收征管因素。在这三个因素中，经济发展因素是经济发展的阶段性特征，是经济发展的规律，是不能调整和改变的，而能够调整和改变的只有税收政策和税收征管。我国的企业所得税改革进一步降低了税率，规范了税前扣除项目，而增值税转型改革使得企业的实际税负有所降低，实际上也是顺应了“低税率”的改革要求，使整个税制更加科学合理，也符合当前世界上的减税潮流。这些减税政策的出台，在一定程度上改变了长期来以增税为主的税收政策调整方向，使得我国税收弹性受增税政策的影响越来越小。在税收征管方面，随着信息化建设逐步深入，现代化征管手段以及税务干部队伍的知识化、年轻化进程仍然会在一个较长时期内成为税收征管进步的强劲推动力。为了促进社会公平，作为打击涉税违法行为、净化纳税环境的征管、稽查手段仍然有不断加强的必要，但是在加强税收征收管理过程中，要考虑到各地区、各时期的力度分布，不能因为征管力度不同造成地区间的税负差异，也要避免使加强征管成为简单的促收手段，时松时紧，造成执法的随意性。随着我国税收征收率的提高，进一步提高征收率的空间越来越小，加强征管的意义更加倾向于社会公平，而征管的促收效应会相应地逐渐弱化。
(三)政府要建立经济危机和财政危机的预防机制
在大江大河上，往往建有一些水库，在洪水季节起到蓄水调峰作用，在枯水季节则起到供水灌溉作用。国家财政部门也可以借鉴水库的功能，综合利用非税杠杆，建立财政资金余缺调剂机制。比如在经济上升时期，保持财政收支平衡，适度降低国债规模；经济衰退时期，则实行积极的财政政策，提高国债规模，用以调剂财政收入年度间余缺，提高财政抗击经济危机的能力。在中央与地方财力的分配和调剂上，中央可以承担起更多的责任，发挥更大的作用。
(四)加快税收计划改革，建立正常的税收增长机制
前些年，我们对税收计划管理体制进行了改革，变指令性计划为指导性计划，淡化税收任务，逐步变计划完成情况考核为应收尽收考核。但是这次计划管理体制的变革是建立在连续多年税收高速增长基础上的，连续多年的超计划增收使得政府的财力比较宽裕，甚至可以考虑推行以减税为方向的新一轮税制改革。2008年突如其来的金融危机导致我国的税收增幅大幅度下降，甚至出现减收，日益紧张的财政压力使得税务部门面临的税收任务压力空前加大，地方政府又层层加码，税务部门只能不遗余力地挖潜增收。在金融危机的沉重打击和加大税收征管的双重压力下，增值税转型和企业所得税改革给企业带来的政策性支持所剩无几。从税收收入对金融危机的反应程度来看，高弹性条件下的税收减收是正常的，也是值得欣慰的，说明我国的税收制度设计得比较科学，税收征管工作做得也很出色，没有必要人为扭曲税收与经济之间的关系。
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