绩效审计的理论探索，本文主要内容关键词为：绩效论文,理论论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
一、绩效审计的概念界定
据统计，国内外学者有关绩效审计概念的提法有十几种。国外学者提出过业务审计（ｏｐｅｒａｔｉｏｎａｌ ａｕｄｉｔ）、业绩或绩效审计（ｐｅｒｆｏｒｍａｎｃｅ ａｕｄｉｔ）、管理业绩审计（ｍａｎａｇｅｍｅｎｔ ｐｅｒ-ｆｏｒｍａｎｃｅ ａｕｄｉｔ）、货币价值审计（ｖａｌｕｅ－ｆｏｒ－ｍｏｎｅｙ ａｕｄｉｔ ｏｒ ｖａｌｕｅ ｆｏｒ ｍｏｎｅｙ ａｕｄｉｔｉｎｇ）、综合审计（ｃｏｍｐｒｅｈｅｎｓｉｖｅ ａｕｄｉｔ）、效率审计（ｅｆｆｉｃｉｅｎｃｙ ａｕｄｉｔ）、效果性审计（ｅｆｆｅｃｔｉｖｅｎｅｓｓ ａｕｄｉｔ）、制度审计（ｓｙｓｔｅｍ ａｕｄｉｔ）、经营审计（ｏｐｅｒａｔｉｏｎａｌ ａｕｄｉｔｉｎｇ）、３Ｅ审计（ｅｃｏｎｏｍｙ?熏ｅｆｆｉｃｉｅｎｃｙ ＆ ｅｆｆｅｃｔｉｖｅｎｅｓｓ ａｕｄｉｔｉｎｇ）等，国内的学者还提出过管理效益审计、经营管理审计、社会效益审计、经济审计、经济责任审计等。这些概念的涌现对启发人们的思维有一定的作用，但过多的称谓容易导致人们在理解上的混乱。我国学者大多都将政府审计机关从事的对行政事业单位的非财务审计称为“绩效审计”，把对企业进行的非财务审计称为“经济效益审计”或“效益审计”，而民间审计组织和内部审计部门从事的非财务审计称为“经营审计”、“管理审计”或“经济效益审计”。
本文主张，无论哪类审计主体，只要其从事的审计业务属非财务审计、均可统称为“绩效审计”。在借鉴各家之言的基础上本文将绩效审计定义为：专门的审计机构接受财产所有者的授权或委托，依照我国相关法律法规的规定以及选定的标准，对被审计单位经济活动的经济性、效率性、效果性进行审核检查，并做出独立、客观、系统地评价，以促进改善经营管理和提高经济效益的一种独立性经济监督活动。
二、绩效审计产生的动因
绩效审计产生的前提条件和理论基础仍然是受托经济责任关系的确立。而受托经济责任关系的形成，一是财产所有权与经营管理权的分离；二是多层次管理经营的分权制。由前者形成的受托责任关系，是外部审计产生的前提条件；由后者形成的受托经济责任关系，则是内部审计产生的前提条件。
审计产生于受托经济责任，并且随着评价受托经济责任的扩展而有所发展。随着经济竞争的日趋激烈，为了加强经济的管理和监督，审计人员仅评价被审计单位所负的财务责任已不能满足委托者的需要，还必须审查和评价对所委托的经济资源管理的经济性、效率性和效果性。绩效审计应运而生，它是在多种因素的共同作用下发展起来的。
对于绩效审计的产生具体原因主要有三：一是公共部门和政府机关的公用开支不断增加，有限的经济资源不能满足人们日益扩大的需要，使人们对政府部门支出的效益越来越关注；二是所有者（包括企业所有者，也包括公共资源的所有者）对所投入的经济资源管理意识不断增强，人们作为公共资源的所有者开始要求取之于民的必须用之于民，关心所取使用的合规性；三是传统的财政财务审计与管理学科开始融合，为绩效审计的开展做了技术准备。
三、绩效审计的内容
绩效审计的基本内容可以概括为以下三方面：
１．经济性审计。经济性审计指评价被审计单位资源的占用和耗费是否节约和经济，考虑在哪些环节出现了浪费资源或不经济的现象。重点检查被审计单位人力、财力、物力资源配置是否科学、合理，是否做到了量入为出，发挥资金的可支配效率，低投入高产出。
２．效率性审计。效率性审计是指对投入与产出之间的关系进行审查，其审查内容主要是判断被审计单位的经济活动是否经济有效，查明低效率的原因。最终要评价被审计单位管理结构设置的合理性和管理职能发挥的有效性，寻求有利于提高效率的办法和措施，具体包括：管理效率、工作效率和资源利用效率等三个方面。
３．效果性审计。效果性审计指对计划完成情况进行的审查即审计产出是否达到了预期的效果，是否获得了理想的效益，即评价被审计单位经济活动是否符合预期要求，利用资源的具体方式和手段是否有效，是否实现了预期的经济效益和社会效益。
四、绩效审计的标准
在整个绩效审计过程中，绩效审计的制定显得尤为重要。它是评价被审计单位经济活动是非、绩效高低的标准和尺度，是据以做出审计结论的客观依据。对财政财务审计来说，目前已形成较为完善的审计标准，各国的审计准则和国际审计准则也都日趋完善；但是绩效审计标准的制定却存在着很大的难度，在绩效审计中目前还没有公认的适合各种情况的审计标准，而是需要根据每个组织、计划、项目的具体情况加以确定。具体执行过程中标准不统一，不具有可比性。
审计机构和人员在接受绩效审计委托之前，必须制定出相应的审计标准，并征得被审计单位的同意。制定绩效审计标准时应遵循下列原则：应有利于规范和引导经济资源在经济活动中的使用符合市场经济规则；应适应审计环境的要求；应立足于效果的考核；应确立便于操作的标准体系；应注意社会性、公众性、社会责任与经济责任并重。
绩效审计标准应符合以下要求：相关性、易于理解性、可靠性、可操作性、恰当性、一致性和完整性。
在实务中，可按上图来考虑和制定绩效审计标准：
具体评价标准：应建立定性标准和定量标准，其中既有社会效益指标，如社会贡献率、资本保值增值率等指标；又有经济效益指标，如盈利能力指标、营运能力指标以及经济平均增长率等指标。
五、绩效审计程序
绩效审计程序也应遵循《审计法》的规定程序，作好审计准备阶段、实施阶段和终结阶段的各项工作。所不同的是要突出绩效审计的特征，具体操作可以分为以下几个阶段：
１．准备阶段：这一阶段的主要工作是审计立项、明确规定的审计范围、选择评价标准、编制审计时间表和确定应用的专业技术、编制审计计划。
２．实施阶段：在实施阶段同传统财政财务审计一样也包括内部控制测试和实质性测试，除了要收集传统财政财务审计所需的有关资料和证据外，还要对被审计项目的经济性、效率性和效果性进行检查和评价，就其不一致和不足之处进行充分的取证，究其原因、得出结论、提出建议，用于与被审计单位管理当局进行交流。
３．报告阶段：在报告阶段要着力做好分析评价，提出具有全局性、建设性意义的审计报告，以充分体现绩效审计的地位。由于目前绩效审计的报告没有统一的格式，报告的格式和内容因审计评价的对象、内容的不同而不同。一般来说，审计报告的内容应包括被审计单位的一般情况、选用的评价方法、评价标准和所发现的问题、得出的结论和提出的建议等。
４．后续审计阶段：后续审计是指审计工作完成后，经过一段时间后检查审计报告的落实情况，评估被审计单位针对审计查出的问题所采取的改进措施，不相符合的问题和不足之处是否得到纠正，取得的效果如何，执行中是否存在问题以及问题的原因等。必要时应该深入调查分析，写出后续审计报告。
六、绩效审计方法
备选的绩效审计方法应该满足以下基本要求：数据选择的系统性、数据使用的精确性、数据的充分性、结论的可复查性以及与绩效审计目标的相关性。在充分考虑这些基本要求的基础上，可选的审计方法有以下几种：
１．审计调查。审计调查主要包括描述性调查、规范性调查和起因调查三种。描述性调查是对所调查的问题进行客观地描述，既不进行判断也不做出结论。规范性调查是对状况的描述和评价。起因调查则要判断、分析和确定产生这些缺陷和不足的原因。
在绩效审计过程中，这三种方法要结合起来运用。绩效审计依据所选用的审计标准，通过规范性调查，对被审计单位的经济、效率和效益进行评价，判断其实际情况是否与其主要的审计目标一致，再加以必要的分析。描述性调查则有利于进行部门之间的比较，找出各自的优势和劣势，起因调查便于改进措施的顺利执行。
２．分析技术。分析技术是进行绩效审计的不可缺少的方法。广义的分析技术包含计划、确定调查的主要问题和审计评价标准、收集证据和分析证据以及提出主要的分析报告等内容。
１）财务报表分析：通过对资产负债表、利润表和现金流量表等相关报表项目的比例关系进行分析，可以为审计机构和审计人员提供被审单位的财务状况、经营成果及现金流量等信息。
２）本－量－利分析：本量利关系的研究，以成本和数量的关系研究为基础，将全部成本分解为固定成本和变动成本，再把收入和利润加进来，从而使成本、销量和利润的关系统一于一个数学模型。审计人员可以据此分析影响利润变动的各因素。
３）文档分析：包括文档评价、挑选、系统化以及对关键概念、类型和解释的分析。
４）信息系统分析：利用现代的计算机网络技术，从简单的揭示信息渠道的流程图到特定范围的复杂分析，包括组织内部职能分工结构图和日常惯例等信息流用相对简单的“表单流”的方式进行收集，然后通过计算揭示信息渠道、文档和所含的过程结果。
其他分析方法还有诸如非统计抽样分析方法，业务测试等。
七、绩效审计的发展趋势
１．在审计主体方面，绩效审计将从以国家审计为主逐步扩大到部门内部审计和社会审计，并且国家审计不再占绝对优势。绩效审计是２００３年－２００７年我国审计署的工作重点，到２００７年绩效审计力量将占整个审计工作的一半左右。
２．在审计目标方面，绩效审计将由评价、反映被审计单位的工作绩效为主，扩大到帮助被审计单位寻找管理漏洞、改进管理模式等方面，从而提高被审单位的自控能力，促进其提高经济活动的效率和效果。
３．在审计方法方面，绩效审计将由开始时的详细审计向抽样审计发展，并不断改进和提高抽样方法，并辅之以财务管理上的财务分析方法。要重点加强该方面的研究，并力求取得较好的成果，以便为开展绩效审计提供技术支持。
４．在审计理论研究方面，要重点研究审计报告的规范与质量等问题。如探讨在审计结束即发表审计报告，以保证其时效性；研究提交的绩效审计报告的质量与要求，比如重点突出，以及通过有关媒体发布等，最终引起对绩效审计报告的重视。