集团公司税务筹划探析——以某国有企业集团为例，本文主要内容关键词为：探析论文,为例论文,企业集团论文,税务论文,某国论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
A企业集团是国有生产企业，实施税务筹划有其国家相关政策外部推动的因素和行为动因，还有满足内部管理的自身需要。同时，实施集团税务筹划是企业降低纳税成本、规避涉税风险的重要措施和实现集团财务管理目标的具体要求。
A企业集团成立于2001年，是生产型的国有大型企业集团，总部设在内地，适用的所得税税率为33％，主要生产电力物资，下设多家子公司，其中一家子公司X公司主要生产茶叶，雇用残疾人达到政策规定的数量，被认定为福利企业，免征收企业所得税。2006年以前企业集团总部和子公司税负过重，2005年以前累计亏损3000万元，严重影响现金流量，税负问题已成为影响其发展壮大的重要因素。在市场经济条件下，该集团要获得较好的未来经营效益，股东要获得较多的投资收益，必须考虑税负因素。2005年，总部及两家子公司虽然亏损，但其市场前景看好，预测今后几年的市场需求还有进一步扩大的趋势，于是准备购买设备扩展生产能力。2006年初，集团管理层确定了“区域连锁、城乡沟通”的经营战略，试图通过规模经营、连锁经营，扩大电力物资及茶叶的市场占有份额。企业集团首先自设商贸公司销售以提高集团竞争力，然后在附近县、市、区进行连锁经营，扩展投资并多元化经营，进入新型机电产品市场。但是，集团暂时缺乏大量资金来扩大厂房和增加机器设备，为此，集团通过成功的税务筹划，巧妙地解决了资金与发展问题。
A企业集团管理层结合其下一步战略规划于2006年年初分别从筹资、投资、互惠定价、租赁减税、多元化经营等方面进行了税务筹划：
一、企业兼并中的税务筹划
A企业集团扩大厂房和增加机器设备所需的资金2000万元，既可以通过举债、融资等途径取得，也可以通过企业兼并解决。
该集团选择兼并了一家经营不善、亏损严重，正处于停产倒闭状态、生产同类产品的企业。如此举措，不仅解决了所需资金缺口，还能享受相应的税收政策。
国家税务总局关于《企业改组改制中若干所得税业务问题的暂行规定》(国税发[1998]97号)指出：被吸收或兼并的企业已不符合企业所得税纳税条件的，应以存续企业为纳税人，被吸收或兼并企业的未了税务事宜，应由存续企业承继。另对亏损弥补的处理规定：企业以新设合并方式以及吸收合并或兼并方式合并，且被吸收或兼并企业按《企业所得税暂行条例》及实施细则规定不具备独立纳税人资格的，各企业合并或兼并前尚未弥补的经营亏损，可在税收法规规定的弥补期限的剩余期限内，由合并或兼并后的企业逐年延续弥补。从中不难看出，这些政策的存在，为A企业集团进行税务筹划提供了可能。A企业集团对停产企业进行兼并，对自身发展有诸多益处：(1)可以充分利用停产企业的闲置厂房和设备扩大自己的生产规模。(2)可以在不占用自有资金的情况下，节约大量的流动资金而迅速投入生产。(3)不必从银行借入过多资金，承担大量的负债。同时，作为合并或兼并后的存续企业，也可对被吸收或兼并前的企业未弥补亏损部分进行税收弥补。由于对被合并或兼并的亏损弥补，减少了应纳税所得额，也相应减轻了税收负担。
二、A企业集团投资中的税务筹划
2006年初A企业集团确定连锁经营，扩展子公司生产茶的销售市场，首先在集团总部设立了经销茶的商贸企业，然后落实“区域连锁、城乡沟通”的经营战略。选择合适的投资地点和对象及优化投资结构可以节税。
投资结构决定企业的应税收益构成，从而最终影响企业的税收负担。投资结构对企业税负以及税后利润的影响体现在三个方面因素的变动之中：有效税基的综合比例、税率的整体水平和纳税综合成本的高低。这三个方面的变化，必然会对企业最终的税后利润金额、水平产生直接的影响。
税法规定，从事符合国家产业政策的技术改造项目的企业，用银行贷款或企业自筹资金购进技改项目所需国产设备投资额的40％，可以从企业技术改造项目设备购置当年比前一年新增的企业所得税中抵免。如果当年新增的企业所得税税额不足抵免，未予抵免的投资额可用以后年度企业比设备购置前一年新增的企业所得税税额延续抵免，但抵免期限最长不超过五年。如果企业设备购置前一年发生亏损，其投资抵免年限内实现的利润先用于弥补亏损，弥补后实现的企业所得税可用于抵免国产设备投资额。
A企业集团总部在设备购置前一年累计亏损3000万元，主要原因是企业生产设备落后，但是总部生产的电力设备市场前景看好。为改变这种状况，该集团自筹资金2000万元。经过市场调查和测算，得出两个方案，一是用于企业内部技术改造；二是对外投资新办高新技术企业，使集团总部早日扭亏为盈。
如果两个方案五年内销售收入、应缴流转税及附加税、各项费用、税前利润基本一致，我们对这两个方案应缴企业所得税税额和税后利润进行比较。
方案一：企业自筹资金2000万元，其中1200万元用于购买国内固定资产设备，全部用于企业内部设备改造，提高产品技术含量，计划当年改造，当年投产，当年见效。投产后前三年新增利润3000万元，全部用于弥补以前年度亏损，第四年新增利润800万元，按国家有关税法规定，企业固定资产设备投资额的40％可以从企业技改项目设备改造及当年比前一年新增的企业所得税中抵免。该项目可抵免企业所得税480万元。因第四年应缴264万元的企业所得税，全部用于抵免设备投资款，企业实际净利润仍为800万元。第五年新增利润700万元，应缴所得税231万元，其中216万元仍用于抵免设备投资款，15万元缴纳企业所得税，企业实际利润为685万元。在这五年中该项目累计实现新增利润4500万元，除3000万元用于弥补亏损外，实际缴纳所得税只有15万元，留给企业净利润1485万元。A企业集团购买国产设备的所得税计算如表1所示。
方案二：企业自筹资金2000万元，在国家批准的高新技术产业开发区内投资新办高新技术产业。按企业所得税若干优惠政策规定，高新技术产业自投产年度起免征所得税两年，并减按15％税率征收企业所得税。按照《财政部、国家税务总局关于企业收取和交纳的各种价内外基金(资金、附加)和收费征免企业所得税等几个政策问题的通知》(财税字[1997]22号)的规定，该项目前两年所获得的利润1750万元分回后全部用于弥补亏损。第三年实现税前利润1250万元，按规定缴纳187.5万元所得税，剩余的1062.5万元用于弥补亏损。第四年实现税前利润800万元，按规定缴纳120万元所得税，187.5万元用于弥补亏损，留给企业净利润492.5万元。第五年实现税前利润700万元，按规定缴纳105万元所得税，留给企业净利润595万元。在这五年中，方案二项目累计实现税前利润4500万元，与方案一相同。除3000万元用于弥补亏损外，还应缴纳企业所得税412.5万元，留给企业净利润1087.5万元。A企业集团投资高新技术产业的所得税计算如表2所示。
通过比较可见，两个方案均享受国家不同的所得税优惠政策，但是在企业亏损3000万元的前提下，方案一的项目在前三年可用全部税前利润弥补亏损，方案二的项目则从第三年开始要用税后利润来弥补亏损；方案一的项目可享受所得税抵免设备投资款480万元，五年内累计缴纳所得税只有15万元，方案二的项目只享受两年免征企业所得税，从第三年到第五年累计缴纳所得税412.5万元，两个项目所得税相差397.5万元。方案一项目相应增加了净利润，这给企业今后发展提供了更多的留存资金。
三、互惠定价(转移定价)筹划策略
A企业集团总部适用的所得税税率为33％，其一X子公司雇用残疾人达到政策规定的数量，被认定为福利企业，暂免征收企业所得税。集团总部把成本6万元，可以按10万元作价的一批电力物资，压低到按8万元作价，销售给该子公司，子公司最后以12万元的价格出售到集团之外。按10万元作价，A企业集团应负担的税收为1.32万元，按互惠价格(即转移定价)作价，A企业集团实际负担的税收仅是集团将货物卖给子公司差价的33％为6600元。采用互惠价格后，A企业集团可以实现的节税额为6600元。
互惠定价法作为集团企业间一种颇为有效的税务筹划方法，一般有两种筹划模式：
1.集团内部各纳税企业税率存在差异，比如有甲、乙两企业，甲企业适用的税率高，乙企业适用的税率低或处在免税期，当甲企业销售产品给乙企业时，应低价销售；相反，乙企业销售产品给甲企业时，应提高价格。
2.集团内部各纳税企业盈亏存在差异，比如有丙、丁两企业，丙企业处在高利润期，丁企业处在亏损期，通过互惠定价可以转移利润，原理同上。
采用互惠定价转移利润必须适度。虽然在市场经济中，商品的市场价格总是处于变动状态之中，商品定价逐步变为企业自己的市场决策，这为通过互惠定价开展税务筹划提供了条件。但是，企业集团在采用互惠定价法进行税务筹划时，对于互惠定价的确定，一定不能恣意妄为，随意调整，违背市场经济的交易规则和价值规律。而且，税法也有明确规定，关联企业间的交易应按独立企业间的交易进行，否则税务机关将进行调整。采用互惠定价转移利润是一种艺术，需要在商品价格波动的合理范围内进行，并且有充足的理由。
四、租赁减税筹划策略
租赁也是企业集团用以减轻税负的重要筹划方法之一。对承租人来说，租赁可获双重好处：一是可以避免因长期拥有机器设备而承受的负担和风险；二是可在经营活动中以支付租金的方式冲减企业的利润，从而减轻税负。对承租单位来讲，租金的支付比较稳定，与购买机器设备相比，具有较大的均衡性。因为购买设备时，其价款一般为一次性支付，即使采用分期付款方式，资金的支付时间仍比较集中。而租赁支付租金的方式，可在签订合同时双方共同商定，这样，承租企业可从减轻税负的角度出发，通过租金的平衡支付来减少企业的利润水平，使利润在各个年度均摊，以减轻税负。
当出租人和承租人属同一利益集团时，租赁可以使他们之间直接、公开地将资产从一个企业转给另一个企业。同一利益集团中的一方出于某种税收目的，将赢利较好的生产项目连同设备一道以租赁形式转租给另一方，并按照有关规定收取相对足额的租金，最终可使该利益集团的税负降低。
A企业集团的两家子公司Y公司与Z公司，Y公司拟将一闲置生产线转让给Z公司，现有两个方案可供选择：其一是以售价为500万元出售，该生产线的年经营利润为100万元(扣除折旧)；其二是以年租金50万元的租赁形式出租，两子公司的所得税税率均为33％。采用出售方式，当年A企业集团整体应纳所得税198万元；采取出租方式，当年A企业集团整体应纳所得税49.5万元，仅从目前来看，后者比前者划算。
需要说明的是，利用租赁来减轻税负主要指的是经营租赁，但承租方为取得使用权支付的租金应以租赁费反映在每期的损益表中，所以采用经营租赁的方法既达到了减轻税负的目的，又可以筹集到表外资金，以满足投资或扩大生产能力的需要。对于融资性租赁，由于其会计处理要求确认租赁资产和租赁负债，它是一种表内筹资方式，会给承租人带来不利的影响。如由于企业债务金额上升，净利润率、资产收益率、股本收益率等指标就会下降，资产负债率就会上升。因此，承租人一般不愿意租赁合同被认定为融资租赁。
总之，集团公司通过税务筹划，将税收杠杆的制约导向功能有机地融汇到企业财务决策和战略选择中，以期优化集团市场价值取向，促使集团整体理财行为的科学化，最终实现企业集团的最大效益。
五、多元化经营筹划策略
A企业集团未来发展定位为多元化，因看好新型机电产品市场，其在属经济特区的某市和某县分别投资设立两家生产同种机电产品的外商投资A[,甲]公司和A[,乙]公司。A[,甲]公司负责新型机电产品的研究、开发并负责生产、销售；A[,乙]公司只负责生产并在本地区进行销售。如果A[,甲]公司研发生产的机电产品技术先进，生产效率高，销售状况良好，研发费用等各项指标均达标，被经济特区科技部门认定为高新技术企业。假设2007年A[,甲]公司完成销售收入9000多万，税后利润1500万元。A[,乙]公司完成销售收入4500多万元，而税后利润仅有400万元。A[,甲]、A[,乙]公司在管理模式，材料成本方面并无实质性差别；在人工成本上，A[,乙]公司比A[,甲]公司偏低，但A[,乙]公司的利润率却明显比A[,甲]公司低，我们对税收情况进行分析：
1.A[,甲]公司2007年开始获利并申请获得高新技术企业称号，享受经济特区关于高新技术企业的优惠政策，享受所得税税率15％。凡被特区认定为高新技术企业的，企业所得税享受二免三减半的政策，税收优惠期满，可继续延长减半征收3年。
2.A[,乙]公司生产材料的国内供应商主要分布在长江沿岸并且免税进口。采购价格相同；两公司的同种机电产品材料消耗量大致相等。
A[,甲]公司可将产品生产的某些生产工序交由A[,乙]公司来完成，新型机电材料的采购统一由A[,甲]公司完成。A[,乙]公司相当于A[,甲]公司的加工厂，不负责最终产品的销售(在财务上反映为接受委托加工业务)，由A[,甲]公司在所有销售地区设立专门的销售机构(应申请为一般纳税人)，负责销售全部自产产品，上述筹划实施的结果如下：
A[,甲]、A[,乙]两家公司的所有产值都在A[,甲]公司体现出来，原A[,乙]公司产品销售业务由A[,甲]公司在该地区的专门销售机构完成，由A[,甲]公司在其所在经济特区缴纳企业所得税。按《国家税务总局关于外商投资企业分支机构适用所得税率问题的通知》第二条的规定：“外商投资企业在我国境内生产产品及销售自产产品，不论是否通过设立销售机构进行销售及销售机构核算方式如何，其生产销售自产产品的利润均应按产品实际生产机构所在地适用的企业所得税率，由其总机构汇总计算缴纳所得税。因此，A[,甲]公司的专门销售机构可适用经济特区的所得税税率。A[,甲]公司给A[,乙]公司下达委托加工单，应结算委托加工费，A[,乙]公司的收入主要体现为委托加工费收入。假设以2007年情况为例，纳税筹划前后的对比情况如表3所示：(仅对比销售收入、销售成本，不考虑其他费用)
通过以上案例，我们可以清楚地看出，筹划后的纳税方案与筹划前相比，降低所得税税负337.5+337.5-506.25-33.75=135万元，降低率135÷675=20％，筹划的空间相当之大。企业通过税务筹划，使企业税后利润由筹划前的6075万元变为筹划后的6435万元，净增360万元，可以说税务筹划效果是非常显著的。
从上述分析可以看出，企业在设立初始就有一个事先的战略性谋划，在公司的设立形式、地点、销售形式等多方面因素上考虑，力求最大限度利用税收优惠政策。在经营的过程中，处处未雨绸缪，步步领先，在力所能及的范围内，尽量使自身达到税法优惠条款所要求的条件，从而享受大量的税收优惠。
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