浅探会计委派制的必要性和可行性，本文主要内容关键词为：必要性论文,可行性论文,会计论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
一、所有者与内部人效用目标的差异导致了内部人的败德行为，是会计信息失真的根源
我国国有企业改革主要是以委托——代理理论为理论依据进行的。在委托——代理关系中，所有者（即委托人）享有剩余索取权；其目标是剩余收益（即净利润）最大化，内部人（即代理人）享有经营权，是以自身效用最大化为目标，两者的目标不一致，这就产生了代理问题。即所有者与内部人效用目标的不一致，使内部人因“道德祸因”而产生了败德行为，这是导致会计信息失真的根本原因。
在委托——代理关系中，委托人是风险中性者，代理人则是风险规避者，甚至是风险制造者。因此，在委托——代理契约中，有必要让代理人分享部分剩余收益，以和委托人一起共担风险，这就产生了激励约束机制。但是激励约束机制并不能从根本上消除所有者与内部人效用目标的差异，也不能消除内部人的种种败德行为。
与内部人败德行为相伴而生的是对企业资产的挥霍浪费、经营不善以及将财富据为己有等。内部人为了掩饰这些劣行（即隐瞒自己的败德行为），必然要粉饰其财务状况，提供种种虚假的会计信息，从而导致企业会计信息的失真。
二、会计委派制是约束内部人败德行为的一种有效手段
内部人的行为，需要所有者去监督，如果没有所有者的监督，内部人就会完全偏离所有者的效用目标，去追逐自己的效用最大化，这样，败德行为就会很严重。在所有者的代理成本中，一般包含有谈判费用、代理费用和监督成本等。监督成本包括两个方面：一是由于监督需要信息，所以获取内部人信息的成本构成了监督成本的一部分；二是监督是否适时有效，如果监督滞后，内部人的败德行为已造成了不可弥补的损失，对所有者来说，亦是监督成本的延伸。所以，快捷、低成本地获取内部人信息和进行适时有效的监督，构成所有者对内部人有效监督的内涵。
1.会计委派是所有者快捷、低成本获取内部人信息的最佳途径。
监督是否有效，在很大程度上取决于所有者获取的信息是否真实可靠，只有真实可靠的信息才能导致有效的监督。在所有者与内部人之间，存在着信息的不对称状况，内部人是信息的制造者，也是信息的提供者，所有者很难确知内部人所有行为的真实信息。所有者为了获取相关信息，就必须付出代价。获取信息的成本在很大程度上决定了监督的力度，对于所有者来说，如果获取信息的成本大于由其监督所带来的利益时，监督也就失去了意义。因此，如何快捷、低成本地获取关于内部人行为的真实信息，是所有者面临的一大难题。在内部人刻意隐瞒其败德行为信息的情况下，更加大了所有者获取信息的成本。经营者行为的信息，绝大部分包含在会计人员提供的会计信息中，内部人的败德动机，只有落实到对企业资产的耗费上，才成为真实的败德行为。所有者只要了解企业真实的财务状况，就可确知内部人是否具有败德行为。在会计人员是企业内部人之一时，所有者就很难确知所有会计信息是否真实，内部人是否存在着败德行为。所有者将企业会计游离于内部人控制之外，使之客观公正地提供包含着内部人行为的真实信息，使得内部人如有败德行为，将无所遁形。
2.会计委派制是对内部人适时有效监督的手段。
内部人对外披露信息是有时间性的，一般在正常经营中，企业年中披露中期报表，年末披露年度报表，遇有重大事项时披露临时报告。所有者也主要是从这几次有限的信息披露中获取关于内部人行为的信息，这就产生了企业经营的连续性（即内部人的行为是连续的）与股东（所有者）获取内部人行为信息的阶段性的矛盾，即使所有者能确认内部人提供的财务报表中存在重大败德行为，但由于败德行为早已产生，给所有者造成的巨额损失已无法挽回，滞后的监督对所有者来说，在经济上已失去了意义。
企业内部人所有关于资产耗费（包括其败德行为的耗费）的原始单据在入帐时（即发生时）都必须经会计人员审核，会计人员的审核就是一道有效、及时的监督屏障。当会计人员为内部人之一时，这种监督屏障仅仅是一种形式；而当会计人员直接隶属于所有者时，这种监督就显示出巨大的威力。具体表现为两点：其一，可以及时有效地制止内部人的败德行为，使内部人败德行为的耗费无法掩饰在企业财务状况中；其二，会计人员可以随时就重大问题向所有者汇报，便于所有者及时采取对策或措施。
三、会计委派制的可行性分析
会计委派制并不是什么新事物，我国台湾地区早已实行。法国公司法规定，资本额超过30万法郎的有限责任公司，必须设置会计监察人。美国政府中人事管理总局在财务管理方面行使下列职能：①为各机构考核、选拔和任命负责人，包括财务管理的授权和分权；②提供财务管理监督和一般管理岗位方面的培训；③制定财务管理领域各岗位的资格和标准；④管理联邦雇员工薪、休假、退休和保险计划。但是会计委派制在我国的试点，却引起了激烈的争论。
反对者的观点，主要集中反映在以下两个方面：其一认为：会计独立于企业…不能充分发挥会计在企业管理中的应有作用，甚至会妨碍企业搞活经营；其二认为：会计委派制缺乏法律基础。《公司法》规定：会计人员由企业自主任免，其他部门无权干涉。《会计法》关于会计人员任免的规定也大致如此。对于这两种观点，笔者分析如下：
其一，将会计游离于内部人控制之外，确实有碍会计人员实施理财活动，但并不妨碍企业搞活。实行会计委派制后，内部人会逐步使会计理财功能弱化，另外会计人员本身的理财动机也弱化了。但是，随着理财工具的不断创新，理财工作的日趋重要，会计工作同理财活动的分野越来越明显，财务管理已逐渐发展成一门独立的学科和技术。加之会计核算工作繁重，会计人员素质跟不上理财工具的发展，在现实工作中会计人员的理财活动也在日趋弱化。国内外很多大企业中，都独立设置了理财部门（如证券部门）。因此，我们可以将会计核算工作同理财活动相分离，一方面还会计的反映和监督的本来面目，实行会计委派制，让会计人员直接隶属于所有者，成为有效约束内部人的制度之一；另一方面，顺应管理的需要，强化企业理财活动，在企业内部设置理财部门，受命于内部人，专司理财职能，利用会计人员反映的信息和根据资金市场、证券市场等信息，为企业理财。
其二，认为会计委派制缺乏法律基础。对此观点笔者不敢苟同。关于会计委派制，笔者同样可以找到相关的法律依据。如《会计法》第五条规定：国务院财政管理部门管理全国的会计工作。就国有企业和国有控股企业来说，《公司法》规定的也很明确，如第一章总则第四条就规定了“公司股东作为出资者，按投入公司资本额享有所有者的资产受益、重大决策和选择管理者等权利”。对于法律规定中的不协调乃至冲突之处，笔者理解如下：
我国的经济法规都是经济发展到一定历史阶段的产物，它不可能把以后发生的不可预见的变化都包括进去。法律的制订，受制订时历史阶段的限制。有很多条文的制订在当时是合理的、协调的，而随着经济的发展，可能会变得不合理、不协调。因此，我国的经济法规应定期修订，以适应和促进经济发展。对于改革过程中出现的种种新生事物，我们应以邓小平同志的“三个有利于”的标准来判定其合理性。对于会计委派制，笔者认为，应根据其是否有利于发展生产力，促进资源合理配置来判定其是否合理。会计委派制的实行，可以约束内部人的败德行为，促使其努力于企业经营，这无疑有利于资源的合理配置和充分利用，从而有利于发展社会主义生产力，因而其存在是合理的。所以应该修订相关法律中不协调之处，为会计委派制的实行奠定良好的法律基础。
四、建立对会计人员的监督约束机制，完善会计委派制
实行会计委派制，在所有者与会计人员之间存在一个委托——代理关系，对所有者来说，存在着两方面问题，一是如何选择合适的会计人员，避免产生“逆向选择”问题；二是如何克服会计人员可能因“道德祸因”而产生的败德行为。要解决这两个问题，需要建立一系列机制：第一，要有一个可供所有者遴选、鉴别会计人员的机制；第二，所有者对会计人员进行有效的监督约束机制；第三，当所有者发现错选了会计人员时，能够有一种改正并重新选择的机制。
1.建立会计人才市场，形成会计人员自我约束机制。建立会计人才市场，完善人才选择标准，为所有进入市场的会计人员以及所有者提供均等的选择机会，使供需双方在平等的基础上展开公平竞争，使双向选择有较充分的空间。会计人才市场有利于激励会计人员提高专业素质，促进会计人才资源合理配置，同时，通过市场竞争机制，也可约束会计人员的机会主义动机和行为。
2.建立对会计人员的激励、监督机制。其一，建立委派会计的激励机制。首先要明确委派会计的职权范围，每年制订具体的考核目标，实行年度考核，考核结果与委派会计人员的经济利益挂钩；其次，建立奖励办法，包括对委派会计人员的提拔和处罚等；第三，要明确委派会计人员的职务任免、工作调动、职称考试与评定、工资、福利待遇等。其二，要利用社会审计的力量对会计人员进行监督。每年委托注册会计师对委派会计业务进行审查，通过审查，可以约束委派会计人员的行为，促其尽力尽责地完成本职工作。