对我国预算会计制度改革的若干思考，本文主要内容关键词为：制度改革论文,预算论文,会计论文,我国论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
从1998年起实施的《财政总预算会计制度》、《行政单位会计制度》、《事业单位会计准则》和《事业单位会计制度》以及学校、医院等特殊行业预算会计制度的情况看来，总体上都极大地促进和提高了我国预算会计的整体管理水平。但随着社会主义市场经济体制的深入发展和完善，我国财政管理体制改革步伐也在明显加快；特别是随着我国政府职能的转变，其目标是通过精简机构和人员，将权力和责任进一步明确到各个部门，以提高其对决策质量和绩效的责任感，从而达到提高政府部门的办事效率和效果。这就必然要求对现行的预算会计体系进行全面的改革，建立新的公共财政框架，适应新形式下发展的需要。笔者拟从以下几个方面，谈谈对我国现行预算会计制度改革的思考。
一、适应新公共管理模式要求，建立政府会计体系
现行预算会计制度是在吸收企业会计改革的成功经验和借鉴国际公共会计习惯做法的基础上建立的与我国市场经济体制相适应的、有中国特色、科学规范的管理型预算会计模式和运行机制。但这与国际政府部门公共会计还有很大的差别，还不是规范的政府会计体系。按照现代政府公共管理理论，世界经济合作与发展组织提供了一个“新公共管理模式”的基本框架性建议，概括地说它应包含五个方面的主要要素原则，即透明度、负责任、灵活性、前瞻性、法律和正直；其宗旨是倡导建立一种“以市场为基础的公共管理，最大限度地重视国家资源的使用效率”。这种新公共管理模式，也正指引着国际上政府会计的改革发展趋势。
“新公共管理模式”的实质是从“企业化政府”层面上定位预算会计的“受托”责任关系，即预算会计应围绕社会公共资源的优化配置和合理利用，反映并报告社会公众要求与政府职责之间的受托责任。而我国现行制度下提供的财务数据，只能反映公共部门是否正确执行了预算计划，无法报告其绩效情况及受托责任信息。因此，客观上要求把现行的“财政总预算会计”与“行政单位会计”合并拓展为“政府会计”，这种拓展决不是简单的称谓变化，而是从根本上转变会计观念，较为全面地采用国际通用的公共会计习惯做法。它将不仅有利于实现政府管理的“可核算性”，更重要的是有利于社会公众对政府的财务受托责任进行客观真实的评价，并极大地满足国家宏观管理的需要，更好地全面实现政府会计目标。
建立较为健全的、有中国特色的政府会计体系，仍然应该坚持我国的渐进式改革路线，在充分借鉴西方国家政府会计发展变革过程中成功经验的同时，结合我国政府其他各项改革的实际情况，以及企业会计改革中的长足之处，制定符合我国国情的高质量的政府会计准则、规范完整的政府会计制度。
二、引入权责发生制记账基础，充分反映受托责任和业绩信息
目前我国预算会计采用的是单一的收付实现制记账基础。其不足之处很多，突出地表现在以下几个方面：
第一，无法全面反映政府债务、资产和财务状况等情况。在收付实现制下，一些在当期已经发生，但尚未用现金支付的政府债务（如欠发的退休养老金等），或者具有年度连续性的经济事项（如应由本期负担、但却在以后年度偿还的贷款本金和利息）等，均被制度“善意”地变成了“隐性负债”，从而实质上隐蔽了财政风险，人为地夸大了政府可支配的财政资源，造成一种失真的财政预算平衡假象。
第二，不能有效地分析政府的资金运用情况和效果。收付实现制是以款项的实际支付作为成本、费用确认的依据，现行制度规定行政、事业单位的固定资产不计提折旧，这就意味着购置固定资产的财政资金一旦支出后，就以其原始成本始终挂在账面上，其结果是使提供公共服务的资源产生的业绩和其利用效率，不能从预算会计中得到完整反映；同样，在实行财政国库集中支付和政府采购制度后，对已收到但未付款的物资、或均衡拨款支付采购的物资，在该记账基础上因未付款而不予纳入预算会计核算之中，削弱了对各项财产物资的全面控制管理。从国家和社会公众的角度看，这些都产生了一种财政资源在特定情况下，无形地“消失”在他们“视野”之中的现象，不利于强化政府部门的受托责任感。
第三，财务成果易于被管理当局操纵。收付实现制下，收入、费用是按其款项实际收付的时间来确认记账的，它不考虑收支项目的配比性。管理当局可根据其意愿和效用，将收付的时间人为地在当期和以后期间进行调节，从而形成满足其期望的预算收入的增加（减少）或支出的节约（超支），导致年度预算结余金额与实际情况不符，最终客观上影响财务信息的可靠性、一致性和可比性，使国家对宏观财政经济形势的分析和决策缺乏相关、有用的预算会计信息。
为真实反映政府的财务状况和营理业绩，提供高质量的财务信息，使社会公众能客观全面地评价政府的受托责任，消除以上不良现象的产生，引入权责发生制记账基础，成了我国预算会计制度改革的必然趋势和要求。目前，财政部门实行的部门预算和国库制度改革以及政府间转移支付制度等，为预算会计引进权责发生制作了大量的基础性工作。可以预见，有中国特色的预算会计在结合了这两种记账基础后，将会分发挥它们各自的优势，形成有充分加强政府职责行为的规范，明确政府的财务受托责任、增强预算会计信息全面、完整、真实、透明和决策相关的效果。
三、满足新的经济形势需要，建立基金会计模式、强化核算内容
从现行预算会计科目设置情况来看，其划分体系是比较粗糙的，有些专项支出的界定不明确，公用经费项目与专项支出项目存在性质上的交叉；有些一级科目下的明细科目设置没有统一的、明确的标准等等。这不利于反映财政预算的限定，难以发现和防止政府财政资源的滥用和低效率使用。
为保证我国社会主义市场经济建设和发展的需要，提高国家政府财政资源的有效利用程度，我们应借鉴目前西方国家普遍采用的政府基金会计模式。基金会计模式，是以资金活动为核算的中心，有利于对各种具有专门用途的预算资金进行准确的界定，更好地强化专款专用的原则，它可以改变当前我国对专项财政资金的核算管理，以使用部门、单位为中心的通常核算管理模式的做法。在建立有中国特色的政府基金会计时，应根据复式预算的要求和政府的受托责任情况，立足于加强政府行为规范化和财政资源配置合理化，从现实的需要出发稳步推进。
为进一步体现预算会计核算的明晰性和责任主体责、权、利的承担与享有，对一些经济业务应以权责发生制为确认基础，并相应地对核算内容和核算科目予以增加和设置。特别是根据现行的一些部门按统一安排预算的要求所设的一级预算科目，应在其下依据实际责任要求，进一步体现出部门日常维持性支出、转移性支出和公共工程项目支出等的二级和三级明细科目，以便加强对财政资金的具体分配状况和预算支出具体分布的管理和监控，满足政府对预算执行情况、项目效率等的分析需要。
四、重塑财务报告体系，揭示全面，透明的财务信息
财务报告是对财务活动主体一定会计期间的资金活动、财务状况、管理业绩等的系统反映和全面揭示。我国现行预算会计报告主要由资产负债表、收入支出表、相关的附表和预算会计报表说明书几部份组成；各种报表基本上是自成体系、分别编制的，有些报表项目之间缺乏必然相关的联系；有些报表内容也不太全面，未能反映如前述“隐性”负债和资产等项目，更没有体现各级政府的现金流量信息以及全面揭示上下级政府问资产、负债、净资产全貌的合并会计信息的报表。这些都在很大程度上难以满足国家宏观经济决策所需的会计信息含量，也不利于社会公众对政府责任与绩效的监督和评价。
重塑财务报告体系，首先，我们可以借鉴企业会计改革的成果，发挥预算会计长期采用收付实现制的优势，编制我国预算会计的《现金流量表》，有效地解决目前我们在现金流量信息方面的短缺现象，从而增强宏观经济决策中对经济前景预测方面对此信息的迫切需求；其次，在现行提供预算执行情况信息的基础上，进一步完善有关反映国有资产分布和利用的信息、政府采购基金及专项基金使用效率和效果的信息、社会保障基金管理和使用情况的信息、以及一些有用的与决策相关的非财务信息等等；再次，在合并会计报表方面，我们可以有步骤地、渐进地引进企业合并报表的相应技术手段，完善反映各级政府之间财务状况全貌的合并财务信息；最后，我们还可以充分利用现代网络技术手段等，向社会各界实时地、透明地披露除国家机密以外的财务信息。预算信息良好的时效性和透明度，可以满足各级政府和社会公众对财政预算、政府部门责任与绩效的管理和监督的需要，它也将更好地促进政府职能的加快转变、以及其工作和管理效率的更大提高。
五、改革中的相关要求
我国预算会计制度的改革是一项艰巨复杂的工作，它涉及政府体制改革、经济改革、管理模式改革等方方面面，牵动着各方的利益和责任，因此要进行充分的准备和采取必要的措施，以保证其改革的顺利进行。简要地说，笔者认为要具备如下保障要求。第一，法律是推行政府预算改革的基本前提保障，借鉴成功改革预算体制国家的经验，比如可参考澳大利亚的《97财务管理和会计责任法案》，制定我国相应的法律法规框架，这是进行预算会计制度改革的第一步，是改革成功的法律基础。第二，改革的系统性、技术性和全面性，要求我们要积蓄较强的人才力量、技术支持力量和具备良好的外围管理环境，这是保障其改革成功的核心要求；随着我国各项改革的深化，特别是1997年以来在预算会计管理方面的逐步革新，在这个方面已经有了较好、较高的基础，为我国再一次的全面预算会计制度改革创立了雄厚的实力。第三，要处理好借鉴与吸收的关系，我国的国情要求在预算会计制度改革中，决不能全盘照抄照搬西方国家的准则和制度，必须以马克思主义的“扬弃”态度，去吸取国际惯例中与我国实际情况相适应的科学内容，既要保持我国在宏观财政政策上的调控力度，全面用好和盘活国有财政资源，又要提高政府财政管理的灵活性、有效性及其责任感，还要体现出社会公众对政府管理职能和业绩的有效监督与评价。
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