建立我国财务会计概念结构的探讨，本文主要内容关键词为：财务会计论文,概念论文,结构论文,我国论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
一、财务会计概念结构与会计准则的关系
最近一、二十年来，许多经济发达国家的会计团体纷纷对会计概念体系进行了研究，颁布了一些会计文告，使国际会计概念体系的研究有了重大进展。会计从业人员和会计学术界人士深深认识到，要使会计准则和会计实务的发展能够前后一贯，并以理论为基础，就需要有一套会计概念体系的指导。
概念结构是一套把目标和有关联的概念联结起来的凝固体系。美国著名会计家亨德里克森在其《会计理论》一书中认为，现代会计理论体系应包括：（1 ）关于包括各种规则和程序及其正式会计报表的相互关系在内的会计处理手续的正式机制的理论；（2 ）关于那些着眼于事物之间的关系以及用来表示它们的名词或符号的理论；（3 ）用来强调会计信息使用者的需要以及会计报告和会计报表的行为或决策作用的理论。笔者认为，财务会计概念结构可以说是会计准则理论体系，它是会计理论体系中的一个重要组成部分。研究会计准则必须阐明会计准则与财务会计概念结构理论以及与其他会计理论之间的关系，以避免会计准则与会计理论之间的矛盾。研究财务会计的概念结构，其目的在于建立一套严密的概念体系，用于指导和发展会计准则。此外，概念结构还具有以下几方面的重要作用：
1.缩小会计准则相关文件、法规之间的不一致性或矛盾，减少有关利益集团的干扰和抵触，提高会计准则的公认性或实际效力。
2.可以加强财务会计和报告的有用性。有助于财务报告的使用者或利害关系者集团了解财务会计与报告的一些基本概念或原理，理解会计报表各项目指标或会计信息的涵义、作用与局限性，并依此作出恰当的分析判断和正确的经济决策。
3.有利于现代会计理论的深入发展和观念更新。由于人们能对现代会计理论诸要素加以科学地界定，就能把握其内涵与外延，就能根据不断变化、丰富与发展的会计实践更新会计观念，以适应社会环境变化的需要。由于会计理论诸要素的丰富和深化，现代会计理论体系必然冲破原来的范域而获得长足发展。
二、财务会计概念结构的表达形式
诚然，有了“概念结构”可以提高我国会计核算的质量，提高会计报表的可信性，但现在的问题是怎样来构建我国的“财务会计概念结构”。客观情况是：在我国，除了教科书和论著之外，尚没有出现过“财务会计概念结构”这个名词。从内容和作用上看，我国于1993年7月1日施行的《企业会计准则》与“财务会计概念结构”十分相似，只不过这一“结构”还不很系统、不很全面，在我国建立财务会计概念结构时，是以不断修改和完善后的基本准则来包揽“概念结构”呢，还是单独制定一个“财务会计概念结构”？笔者认为，完全由基本准则（《企业会计准则》）来承担这一任务，似乎不太恰当。一是，基本准则的内容将增多，篇幅将很长，这对于基层会计人员的阅读、理解与掌握来讲是不利的；二是这种形式难以适应不断发展变化的社会经济形势的需要，不利于基本准则的相对稳定性。然而，如果单独编制一套“财务会计概念结构”似乎不妥当。难免造成一些不必要的重复与矛盾，会增加会计准则与会计理论之间相互协调的难度。据此，笔者认为将财务会计概念结构的内容，采用以“基本准则的理论说明”这样的形式来予以表达。这样的好处是：（1 ）基本准则的条目可表述得相对粗一些或者说原则一些，如在计价问题上，可考虑按“企业可根据本单位的个体情况采用适当的计价方法”这样的措词予以表述。这有助于保持基本准则的稳定性。（2）能够提高人们对基本准则的认识，有助于解释、预测、 指导和发展会计实务。
三、构建我国财务会计概念结构的设想
构建我国的财务会计概念结构应坚持以下原则：（1 ）总体性原则，即在研究时要有一个总体观念，确立“概念结构”在总体上应包括哪些概念要素，划分几个层次，按照怎样的逻辑关系进行系统地归类。（2）一贯性原则，即在研究过程中应前后一致，形成一体。（3）继承性原则，即对传统的会计理论不是完全地抛弃，而是合理地吸收和发扬光大，做到古为今用，古今通用，使会计理论前后相联，渊源流长。 （4）超前性原则，在构建“概念结构”时，应充分考虑客观经济规律的要求和特征，考虑到会计在市场经济条件下的运行机制和要求，体现“超前性”。（5）国际性原则， 我国的财务会计概念结构应该与国际会计概念体系相适应。
借鉴别国的做法，结合我国的基本会计准则，我们认为，我国的财务会计概念结构可以分为以下几个层次：
第一层次，这包括两方面的内容：即会计假设，包括会计主体、持续经营、会计分期和以货币为计量单位。其具体内容是：以权责发生制决定的分期收益和期末财务状况；会计的最初计量以交换价格为基础；会计的计量在许多方面需要估计，因而表现为一个“近似值”；所提供的会计信息是通用的，等等。会计的基本前提制约会计准则。上述会计的基本前提产生于商品经济的共同规律，在社会主义市场经济条件下，上述共有的基本前提是否呈现某些特点，有无新的、社会主义特有的基本前提，需要我们去探索。二是会计对象，即会计所要反映和控制的内容。它阐明会计的客体。界定会计对象是确定“会计目标”和“会计要素”的前提。如何界定会计的对象，理论界尚有争论：传统观点认为社会对象是资金运动，它所反映和控制的是企业再生产过程的物质方面。新的一种观点认为，会计对象应归结为社会再生产过程，即会计不仅影响和控制社会再生产阶段中的人的思想和行为，使他们进一步对再生产过程施加影响。在现代企业制度下，会计对象究竟反映和控制哪些内容，值得我们进一步去研究与探索。
第二层次是会计目标，主要应确定：①谁是会计信息的使用者？②会计信息的使用者需要什么信息？③会计可提供什么信息？在充分考虑基本前提（会计假设）和会计对象的情况下，会计目标对准则的制定起着指引方向的作用。我国会计信息应当符合国家宏观经济管理的要求，满足有关各方了解企业财务状况和经营成果的需要，满足企业加强内部经营管理的需要。会计信息还需对加强内部经营管理有用，对宏观经济管理有用。就内部管理而言，正式报表所提供信息也是管理当局的重要决策依据。报表上的利润数字升降，决定企业有多少资金可供今后发展之用；企业偿债能力和流动资金周转，都需要通过加强内部经营管理使之得以提高和加速，这些也都是反映在对外的财务会计报表上的。就宏观管理而言，我国的国有企业在国民经济中占相当大的比重，国家是这部分企业的“业主”，“宏观经济管理”就是业主在进行管理。当然，个别企业的会计报表就更应是宏观管理的一种信息来源了。
第三层次包括三个部分内容，第一部分是会计的一般原则。在一定的时空条件下，运用货币如何对会计主体所发生的财务收支及经营成果进行计量，这就是会计原则所要解决的问题。我国的会计一般原则主要包括：（1）会计信息质量。这可概括为“有用”两个字， 它是为保证会计信息的真实性、可比性、一贯性、及时性、清晰性、重要性等作出的规定。（2）基本原则。它包括实际成本核算原则、配比原则、 权责发生制原则、谨慎原则、划分收益性支出与资本性支出原则等。第二部分是会计要素及其确认与计量。会计要素实质上是会计对象的具体化，在我国会计要素目前是六项，即资产、负债、所有者权益、收入、费用和利润。会计要素之间的关系是，如果在某个期间开始时，考察一个会计主体财务状况，那么必定存在下列的恒等关系：资产＝负债+所有者权益。企业在结算后，利润按规定的程序分配给国家（如所得税）、投资者（如股利）、企业职工（如奖励）和留存收益。上述等式又成为：资产＝负债+所有者权益。前三个要素（资产、负债、所有者权益）是构成资产负债表的理论基础，后三个要素至少（收入、费用、利润）是构成损益表的理论基础。此外，在这部分中还应阐述会计要素的确认、计量等方面的内容。第三部分是财务报告。它包括会计报表的种类、格式，会计报表指标的设置和财务情况说明书等方面的内容。
在上述三个层次中，会计目标居财务会计概念结构的中心和枢纽地位，是财务会计概念结构的纽带，它把财务会计的概念要素有机地联系起来，使整个“概念结构”更具整体性和目的性。
收稿日期：1997—08—21