内部控制和财务报表的整合审计探索
文| 张 娟
摘要： 美国在2002年提出“萨班斯-奥克斯利法案”，同时与审计相关的“财务报告内部控制”一词第一次被作出解释，企业内部控制的审计工作也登上历史舞台。CAOB在2007年对被颁布于2004年的AS2中的综合审计含义作出了补充，并提出了ASS,让部分定义更加清晰，使得综合审计更易操作。在这之后，加拿大、部分西方国家以及日本等也开始实施内控制度和财务报表的审计工作。国内还出现“企业内部控制支持指导意见”、“企业内部控制基本规范”等具备规范性的文件。本文就内部控制和财务报表的整合审计探索进行分析。
关键词： 内部控制 财务报表 整合审计
内部控制和财务报表的整合审计分析
内部控制和财务报表的整合审计实用性分析
对企业而言，通常仅进行年报审计时就会需要大额审计费用，如果另外增加内部控制的审计，对于企业来说又会增加一次费用。此状况下，上市公司迫切希望审计费用能够减少；另外对审计主体而言，双重审计能够让其审计目的得到保障，然而工作中的重复部分会增加各个方面的工作量不利于资源的合理配置。
最严格水资源管理制度是人水关系在水资源管理制度上的反映，代表了我国当前的人水关系发展阶段。“三条红线”的提出标志着我国已进入用水的总量控制阶段。澳大利亚是世界上水资源管理非常先进的国家之一，自欧洲移民开发以来，在短短几百年时间内经历了人水关系从原始和谐到反哺自然的各个阶段，值得借鉴。按照水资源利用的技术与监测工具，水生产力的发展可分为人工阶段、机械化阶段、电气信息化阶段、社会化阶段和和谐化阶段等5个阶段，分别与人水关系的发展阶段对应。
此外，枯草芽孢杆菌对蛋白的降解能力较强。从养殖池塘底泥中分离的枯草芽孢杆菌也作为降解饲料蛋白菌剂，并采用紫外诱变提升蛋白酶活性[9]，通过高温发酵提高发酵液中蛋白质的降解率[10]。另外，新疆阿克苏盐碱地土壤中可培养的优势菌群为芽孢杆菌属(36. 27%)、链霉菌(10.8%)、微球菌属(6.9%)等[7]，采用变性梯度凝胶电泳分析芽孢杆菌目也为优势菌群[11]，由此推测芽孢杆菌属菌群对土壤中Cry1Ac蛋白降解可能具有较大贡献。芽孢杆菌属菌群与Cry1Ac蛋白降解特性还需深入研究。
内部控制和财务报表整合审计价值
1.减少审计成本。针对内部控制和财务报表不同的审计目的，两者既相互联系也相互区别，二者之间的这种共性为他们的整合提供了基础，能够对审计依据、最终审计结果产生相互印证作用，进而可以在保障质量的基础上简化审计程序，降低审计所需成本。
2.提升审计质量。审计人员在进行内控控制审计时，为保障最终评价结果的有效性，需要参考以前年度财务报表的审计结果；同时在对财务报表进行审计时，对被审计单位的财务数据结合该单位的内部控制制度，应用到所需的控制测试方法，为开展审计工作起到辅助作用。能够发现，不论是对内部控制进行审计还是对财务报表进行审计均需参考对方的审计报告结果，需要将对方取得的结果作为自身结论的补充。所以，一旦整合这两种审计，就能够获得的审计结果更具备严谨性，也有助于在进行审计过程中发现其弊端，减少审计相关风险并保障其审计质量。
对内部控制进行审计时需要重点考虑的因素有：重大错报发生的可能性、风险重要性、涉及的各类交易、账户余额和披露的特征等；对财务报表进行审计时重点会牵涉到常规性审计和财务报表勾稽关系审计。为了使审计的时间、范畴等各方面内容更加清晰，需要在审计时进行总体规划。风险评估是一个不间断过程，在进行审计时会一直有信息搜集以及分析判断过程中存在，而且这些过程存在于审计的各个环节中，以保证存在的弊端能及时被发现并实时修改审计计划。
内部控制和财务报表整合审计的主要时期
计划时期
3.避免取证时存在重复现象。在进行审计时，被审计单位需要将相关信息不断提供给审计人员, 此过程非常繁琐，并且会涉及到诸多部门。倘若被审计单位的审计目的需要同时进行内部控制审计及财务报表审计，又分别交由两个独立的事务所来进行审计，就会有部分相同的内容被重复审计，而且在此过程中所需资料信息有可能重复，导致不论是准备还是配合阶段都要面临更大的工作量。
实施时期
会计师们为整合审计过程中的重点主体，他们需要将自身职业判断用于审计全过程，这足以看出审计质量和CPA业务知识全面的紧密联系。研究现存的部分审计案例，能够发现中国大量大规模事务所在完成整合审计工作时并不是由CPA个人独自把控整个业务，而是由若干个小组分工合作完成整个整合审计工作，各个事务所也存在熟练完成内部控制及财务报表两方面审计工作的执业CPA不足的现象。为牢牢把握审计发展趋势，相关事务所迫切需要加强全方面CPA团队的培养。
评价控制存在缺陷的时期
《内部控制指引》一书中这样描述对内部控制进行审计时设立的目标：此目标指的是根据审计对象内部控制是否有效提供审计意见。在判断内部控制是否具有有效性过程中需要明确判断基础，通常这种基础指的是通过对财务报表的审计总结出其内部控制制度是否有重大不足。不足之处的组合、可能出现的错报现象以及内部控制存在的缺陷等会引发错报风险，这也可能为对其内部控制的不足之处的严重性做出判断过程打下基础。以审计财务报表时获取的重要性为基础，对内部控制存在的不足之处提出审计意见。
审计人员出具四种审计意见类型的审计报告，依次为：无保留意见审计报告、 保留意见审计报告、否定意见审计报告和无法表示意见审计报告。若审计范畴被严重限制，相关人员针对内部控制是否有效的问题无法提供有用的审计意见，则最终出具的审计报告只可属于无法表示意见这一类。
施工安全管理是工程施工中的重要环节之一，它指的是施工单位为保障施工人员人身安全以及施工项目顺利进行采取的安全保护措施管理。施工安全管理涉及到施工中的每一个工序，施工安全管理人员需要借助相应的体系制度对施工中的每个环节进行监督，使施工安全能够有效地落实。
审计报告时期
译文：Stability is of overriding importance.We should ensure stable growth,maintain employment,and prevent risks.To ensure overall economic and social stability,we must not allow the redline to be crossed concerning financial security,people’s well-being,or environmental protection.
对企业来讲整合审计能满足其经济利益要求，大部分企业会采用整合审计方式进行审计。
对财务报表及内部控制进行整合审计的意见
为整合审计提供规范和指南
从这四种类型以及报表本身设计上能够看出，对内控制度进行审计时必然要通过审计意见直接指出其有效性，此意见必然要具备明确性，不能处于无效及有效间的某种模糊状态。即使整合审计实现了两种程序间的融合，却不能否认两种审计报告在服务对象上的巨大差异性，所以，必须同时出具内部控制审计报告和财务报表审计报告，不能将其整合并只出具一份审计报告。
内部控制过程中主要存在两类不足，也就是设计不当和操作不当。对内部控制进行评估过程中，第一步应评估各控制缺陷所具备的严重性，并判断出此缺陷就是主要缺陷本身还是主要缺陷的次要组成部分。在完成审计全过程中，审计人员会记录其对审计对象内控状况的考虑以及判断过程。凭借其自身职业判断，详细记下影响判断的关键信息和最终结论的判断理由。
然而整合审计在实践中缺乏相应规范及指导，企业内控审计的相应建议中包含整合审计总要求及简易操作手段，但不存在具体的案例，这让整合审计仅以概念形式存在，缺乏具备可行性的实施方案。为推动与整合审计有关业务的长远发展并保障其质量，需要从实施、计划及程序等各个方面制定出详细操作指南，让各行各业实现规范化审计，让CPA在完成审计工作时有标准可供参考。
加强CPA团队的业务知识的全面性
不论是对内部控制进行审计还是对财务报表进行审计都需要对其进行风险评估，且这种风险评估能够在整合审计时作为一个关键整合点。将审计整合在一起的过程包括：关联程度认定、公司内部控制条件评估、选择拟测试控制和重要账户的识别四个环节。在整合审计过程中，将控制测试方法的目标设为内部控制相关设计以及有效性评估。不论是对内部控制进行审计还是对财务报表进行审计都十分重视舞弊事项，且舞弊往往有关联性。把主要整合点设置为舞弊风险，能够让各审计证据之间彼此印证进而减少风险，有效规避因舞弊而产生的内部控制缺陷。在对财务报表进行审计时也能够运用控制测试所得结果，倘若发现有因舞弊导致的控制缺陷，审计人员能及时发现，从而采取有效措施来深入探究财务报表是否也受到舞弊的影响。
在1956年之前，科研对于茅台而言几乎是“零进展”，而在1956年，茅台意识到，科学技术实在不能忽视。特别是改革开放以后，茅台集团的科研团队有了显著的发展，现今茅台集团科研技术团队有享受国务院津贴专家5人、省核心专家2人、省管专家2人、工程技术应用研究员4人、酿酒大师5人、国酒级品酒委员和特邀品酒委员14人、中国首席白酒品酒师7人、中国白酒大师3人、中国白酒工艺大师3人、贵州省省级白酒评委40余人。
大力增强管理的信息化
处于大数据时期内，企业不断被信息化，其财会数据的载体变成了计算机，然而通过内部控制掌控信息会计并不易。会计师事务所进行内部控制审计过程中，主要考虑的是其内部控制在执行以及审计两方面是否遵循了一贯性原则，他们需要详细分析该公司的业务流程以及其内控体制，最终判断出其设计是否合理。若公司本身已采用信息化手段达到其管理目的，就能够把ERP系统引进公司，提前设置好与内控相关的审批程序、人员权限以及业务流程，进而保障公司在运营及设计时遵循一贯性原则，为整合审计成功完成过程提供帮助，让审计流程变得简单化，提升审计的质量。
与此同时，审计对象的内控体制以及其财务信息均能够被体现于会计信息系统中，这让会计师们在短时间内取得所需信息的过程更加便捷，从而有助于提升审计效率。
结语
在财务工作中，企业内部控制工作审计与财务报表审计从工作系统上来讲是两个独立的个体，在实际的审计工作中会发现，作为财务工作中的两个主体与核心的工作内容，二者之间也存在密切的联系，因此如何通过有效的管理方法实现两方面审计工作的融合，从而提高审计工作的效率和质量，降低财务审计工作的成本，是值得探讨和研究的问题。
内部控制和财务报表审计工作的融合，对于优化企业的财务工作运行模式，具有非常重要的意义。相关的审计工作人员以及财务管理人员要积极把握审计融合后的关键要点，提高整合后的审计工作质量，为企业开展财务审计工作提供保障。
参考文献：
[1]卢丽仪.浅析内部控制审计与财务报表审计整合[J].中国管理信息化,2018,21(14)：10-11.
[2]黄光银.财务审计与内部控制审计整合研究[J].绿色财会,2017(11)：6-12.
[3]戴红.对整合内部控制审计与财务报表审计的若干思考[J].知识经济,2018(04)：25+27.
作者简介： 张娟（1977-）；性别：女，籍贯：内蒙古鄂尔多斯市，学历：本科，毕业于中国人民大学；现有职称：中级会计师；研究方向：财务管理。
（作者单位：内蒙古中磊会计师事务所有限责任公司）
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