“企业改革和增加”后建筑企业负税负和利润平衡的计算_建筑论文

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       中图分类号：F810.42 文献标识码：A 文章编号：1004-5937(2014)13-0090-05

       一、“营改增”的政策概况

       我国自1994年重新实施营业税以来，增值税和营业税平行征收，一方面给企业带来一定重复征税的负担，另一方面使课税对象划分不明确、不合理，切断了增值税的抵扣链条，影响了增值税作用的正常发挥。自2010年10月中共十七届五中全会首次提出扩大增值税征收范围以来，财政部、国家税务总局陆续联合发布了一系列通知，并于2012年1月1日开始，率先在上海交通运输业及部分现代服务业展开试点。2013年4月，国务院决定于自2013年8月1日起，将交通运输业和部分现代服务业“营改增”试点在全国范围内推开，适当扩大部分现代服务业范围，将广播影视作品的制作、播映、发行等纳入试点范围。在税率方面，财税〔2013〕37号文规定，在现行增值税17％标准税率和13％低税率基础上，新增11％和6％两档低税率。租赁有形动产等适用17％税率，交通运输业、建筑业等适用11％税率，其他部分现代服务业适用6％税率。

       二、“营改增”对建筑企业的理论影响

       建筑业是国民经济的重要物质生产部门，2012年我国建筑业总产值135303亿元，同比增长16.2％，占国内生产总值的26％。根据《中国统计年鉴》近五年的统计数据来看，建筑企业作为建筑业中的土木工程类建筑，一般占据26％～30％的比重。

       建筑业一直以工程产值的全额作为营业税的计税依据，而工程的投入物资中包含的已缴纳增值税，并没有在征营业税时剔除，这意味着该部分的材料既缴纳了增值税又缴纳了营业税，被重复征税了。另外，在建筑市场中普遍存在着工程分包现象，尤其在大型集团企业中，由于各自的子公司企业规模相对较小，竞争力不强，大部分的集团公司都是先统一对外投标，中标后一般由子公司负责施工或再分包给其他分包商，环节非常复杂。而现行的营业税暂行条例取消建筑工程总承包方对分包工程代扣代缴税金的义务，总包方仅以扣除分包款后的余额来进行缴纳营业税，但在实际操作中很难做到将分包份额全部剔除，也会造成重复交税。这些都在一定程度上加重了纳税人的负担，不利于企业及相关产业的发展。“营改增”后，建筑业由原来的营业税纳税企业转变成增值税纳税企业，企业只承担增值税的税收负担，以总承包方开出的发票和收到分包方发票的差额为准，改变了企业重复纳税现象，整体从理论上来说，可以在一定程度上降低企业税负。

       三、“营改增”后一般纳税人建筑企业负税及利润变动分析

       假设企业在“营改增”前后的工程产值不变，为X，工程成本为C，其中，含增值税进项税额的成本为总额为Y(≥0)，含3％增值税进项税额的成本占Y的比例为W(0≤W≤100)，则含17％增值税进项税额的成本比例为1-W。其他费用总和为A，营业外收支为Q。附加税费中的城市维护建设税及教育费附加总和为10％，不考虑其他税费。假设没有其他纳税调整事项，利润总额与应纳税所得额相同。当企业所得税率为25％时，建筑企业营改增前后各项项目的变化见表1。

       1.负税平衡点测算分析

       由表1可得出，营改增后企业的负税变动方程为：

      

       当0.0958W-0.1199＞0，即W＞125.16％时，负税变动ΔS与Y、W呈正比例关系。但是W最大值只可能为100％，所以建筑企业在改征增值税的形势下，由图1可看出，负税变动ΔS与W成正比关系，与Y成反比例关系。

       当ΔS=0时，负税平衡点为(含增值税成本Y与总产值的X的比值)：

       Y/X=0.057/(0.1199-0.0958W)

       公式(2)

       负税变动及平衡点的变动分别见图1、图2。

       当W=0时，即所有的含税成本中增值税进项税率为17％，此时的负税变动公式为ΔS=0.057X-0.1199Y，负税平衡点为Y/X=47.54％。由图2可知，当Y从0开始增加时，ΔS＞0，税收负担相对于改革前是增加的。当含增值税成本Y占总产值的X的47.54％时，即Y/X=47.54％时，ΔS=0，征营业税和征增值税时的税收负担相等。当含增值税成本Y继续增大时，ΔS＜0，并随着Y的继续增大，税改后负税变动额将会往负方向继续变小，营改增越有利于企业降低负税。

      

       当W=100％时，即所有的含税成本中增值税进项税率为3％，此时的负税变动公式为ΔS=0.057X-0.0241Y，负税平衡点将变为Y/X=236.51％。显然，这个平衡点中含税成本Y与工程产值X的比为237.5％是不实际的，要达到这个平衡点，企业必定面临着严重的亏损。所以企业在不亏损的情况下，即使所有的成本全可以按3％抵扣，以11％的销项税率征税，税收负担也必定高于征收营业税时。

       当W在0％～100％中变化时，由图2可看出，负税平衡点与W成正比例关系，X一定时，要达到企业的负税平衡点，W的数值越大，含增值税成本Y也必须越大，所以W越大，企业的负税平衡点也将越大。

      

       图1 建筑企业负税变动图(25％企业所得税率)

      

       图2 建筑企业负税平衡点变动图(25％企业所得税率)

      

      

       同理，当其他条件不变而企业的所得税率为15％时，企业所得税、净利润及税收负担比较见表3。

       此时，负税变动公式为：

      

       由公式可知，负税变动ΔS与W呈正比关系，与Y成反比例关系。由上述方程可得负税平衡点(含增值税成本Y与总产值的X的比值)：

      

       当W=0时，此时的负税变动公式为ΔS=0.0646X-0.1359Y，此时的负税平衡点为Y/X=47.53％。同样的，W最大值只能为100％，此时负税平衡点为Y/X=236.63％。分析结果与所得税率为25％的企业基本相同，即企业的负税平衡点与W成正比关系(平衡点变动趋势与图2类似，曲线与竖轴交点为0.4753)。

       2.利润平衡点测算分析

       营业税改征增值税后，建筑企业的营业利润变动方程为：

      

       净利润变动方程为：

       企业所得税的税率为25％时：

      

       当ΔR=0时，营业利润平衡点：

      

       当ΔNI=0时(25％所得税率)，净利润平衡点：

      

       ΔNI'=0时(15％所得税率)，净利润平衡点：

      

       从变动方程(6)和(7)可看出，营业利润及净利润的变动额与Y成正比，与W成反比例关系。从平衡公式(8)、(9)和(10)可看出，当X一定时，Y与W成正比，即平衡点与W呈反比关系。

      

       当W=0时，营业利润变动公式为ΔR=-0.076X+0.1598Y。随着Y由零开始不断增大，营业利润变动额ΔR由-0.076X逐渐增加；当Y/X=47.56％时，ΔR=0，达到营业利润平衡点，此时建筑企业增值税改革前后的利润没有变化。当Y/X＜47.56％时，ΔR＜0，营改增会造成建筑企业营业利润的降低，不利于企业的发展；当Y/X＞47.56％时，ΔR＞0，说明营改增后建筑企业营业利润将大于改革前的利润。

       随着W的增大，平衡点Y/X也不断增大，对企业越不利。在W=100％时达到最大平衡点，即Y/X=237.5％，这时的企业状态是持久不了的(营业利润平衡点变动趋势与图2类似，曲线与竖轴交点为0.4756)。

       在净利润方面，当W=0时，ΔNI=0.1199Y-0.057X，ΔNI'=0.1359Y-0.0646X。当Y从0开始不断增加时，净利润也逐渐增大。在Y/X＜47.54％阶段，营改增使企业的净利润降低；当达到平衡点Y/X=47.54％时，改革对企业净利润没有影响；当Y/X＞47.54％，改革给企业所带来的盈利将增多。当W逐渐增大时，净利润平衡点也将逐渐变大，而影响企业的盈利。

       所以综上所述，营改增后建筑企业负税平衡点与利润平衡点基本相同，企业的含增值税成本与工程产值的比值越大，且成本中所含可抵扣的税比例越高，改革对企业在降低税负、提高净利润方面效果越显著。

       四、“营改增”后小规模纳税人建筑企业负税及利润变动分析

       营业税改征增值税后，建筑行业的许多小型企业，可能会成为小规模纳税人。按《增值税暂行条例实施细则》的规定，小规模纳税人使用简易征收的方法纳税，不可抵扣进项税额，即：应纳税额=销售额×征收率。沿用前例，假定在与征营业税时相同的产值情况下，以目前小规模纳税人3％增值税征收率来测算，营改增后小规模纳税人各项目变动见表4。

       对表4的计算结果进行分析：

       在产值方面，营改增后小规模纳税人建筑企业的产值将变为X/(1+3％)，比征收营业税时降低了2.91％。

       在成本方面，由于小规模纳税人在改增值税后也不能抵扣进项税，所以在购买材料时的增值税进项税额需计入成本中，与征营业税时没有变化。

       在应缴流转税及其附加税费方面，应纳增值税额为X*2.91％，相当于增值税征收率为2.91％，相比征收营业税时3％的税率降低了0.09个百分点；由于流转税的降低，所以在营改增后，附加税费降低了0.009个百分点。

       在营业利润方面，改增值税后上涨了0.096％X。由于利润总额的提高，使得应交企业所得税有所增长。

       在净利润方面，10％、15％和25％企业所得税率的企业分别上涨了0.087％X、0.082％X和0.072％X。

       在税收负担方面，企业在这三种情况下分别降低了0.087％X、0.082％X和0.072％X。

       由以上分析的结果来看，对小规模纳税人的建筑企业来说，营业税改征增值税是有利于小规模建筑企业降低负税、提高利润的。

       五、结论

       由以上负税及利润平衡点的计算，可以看出，对于小规模纳税人的建筑企业来说，营业税改征增值税是有利的，而对于一般纳税人建筑企业而言，则取决于购入的材料物资可抵扣进项税额的比例。

       但是目前，很多建筑企业尤其是路桥企业的工程项目地点较偏远，如果就近采购，很少能取得增值税发票，如果从能取得增值税发票的大供应商处采购，那这大量材料的运输费也是一笔不小的开销，也很少有增值税抵扣凭证；另外路桥企业建设道路的征地款一般都是由政府拨付的款项，以其他直接费计入到工程的成本中，而这些具有代付性质的征地拆迁、青苗补偿款等都无法取得可抵扣凭证。所以对“营改增”后被列入一般纳税人的建筑企业来说，面临着税收负担上涨、利润下降的风险。

       要尽快适应“营改增”政策，促进企业发展，一般纳税人建筑企业应注意尽量提高购进成本可抵扣增值税在总产值中的比重，即尽可能选择能开具增值税发票的供应商，设立能开具增值税发票的运输子公司，加强增值税发票的监督管理等，尽量使含增值税的成本与工程产值比例超过平衡点，以达到减负增利的目的。

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