平衡计分卡与内部审计绩效评价，本文主要内容关键词为：内部审计论文,绩效评价论文,计分卡论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
一、平衡计分卡的产生及其突破
平衡计分卡产生之前，财务指标是衡量绩效的唯一标准，并且一些机构开发出以财务指标为核心的管理整合工具，比如20世纪初杜邦公司和通用汽车公司开发的以净资产收益率为核心的投资回报模型、20世纪90年代提出的经济增加值（EVA），被广泛地应用于企业绩效评价和管理。但从企业绩效评价的角度看，以财务指标为核心的工具具有很大的局限性：一是财务指标反映的只是过去已经发生的事情，属于结果性指标，无法反映未来的发展潜力和发展前景：二是对财务指标的过分关注容易导致企业管理层的短视行为，忽略企业长期价值创造和对企业长期价值动因的关注与投入：三是财务指标难以进行过程性管理，只能被动接受财务结果或者在下一周期进行修正，这一缺点在工业时代的循环性生产运营中还不明显，但在知识经济时代快速变化和弹性结构的运营流程中就很难应用。
为了弥补这些缺陷，哈佛大学教授罗伯特·卡普兰（Robert Kaplan）及诺朗诺顿公司（Nolan Norton）总裁戴维.诺顿（David Norton）在一项企业绩效评价体系研究中，于1992年提出了一种全新的企业绩效评价工具——平衡计分卡（The Balanced Score Card，BSC），从根本上打破了传统的只注重财务指标的绩效评价方法，提出应从财务、客户、业务经营流程、学习与成长四个维度审视自身业绩（见图1）。相对而言，财务指标主要是从股东价值角度来反映企业增长、盈利能力及风险战略，客户、业务流程、学习与成长三个层面的指标则能够深入反映推动财务指标改善的动因，即从顾客角度看，企业是否创造了客户价值，业务流程是否能够支撑股东价值和客户价值的实现，企业的学习、创新与成长能否推动业务流程的改善。
平衡计分卡的四个维度不仅仅是评价的视角，实际上是以一种逻辑严密而一致的方法描述企业战略在各个层面的具体表现。所以，平衡计分卡也逐渐变化为战略和策略相结合的管理工具，即战略实施工具，并且在实务中取得了良好的效果（见图2）。
平衡计分卡除了延续对财务业绩的关注外，还倡导重视对客户、供应商、雇员、技术创新等影响未来经营业绩的因素分析，重视业务流程、学习和创新等无形资产对提高企业长期竞争力的价值评估，是对传统财务评价指标的重大突破。一是财务指标与非财务指标结合，除了关注财务指标外，还与客户、业务流程、学习与成长等非财务指标密不可分，只有两方面都得到改善，企业的战略目标才能得到实现。二是内部指标与外部指标结合，不仅从股东角度关注企业价值的创造，还从客户角度关注企业价值的创造；不仅注重从股东、客户等外部视角衡量绩效，还注重从流程、学习与成长等内部视角衡量绩效。三是滞后指标与前置指标结合，不仅关注财务指标这一种结果性滞后指标，而且关注客户、流程、学习与成长等构成财务结果指标的动因的前置性指标。四是短期指标与长期指标平衡，在保持对财务业绩关注的同时，清楚地表明了长期价值的驱动因素，测量管理人员是如何为当前以及未来的客户创造价值。
二、内部审计绩效评价现状及挑战
内部审计绩效实际上是指内部审计部门的绩效，是指一定时期内，内部审计部门为了实现其目标而采取的各种工作行为、方式及其有形和无形的结果。内部审计部门绩效考核属于部门层次的绩效考核，在理论上说应该是依据预先确定的标准和考核程序，对内部审计部门工作过程及其结果进行全面系统地比较、分析和评估。但在实践中，由于评价标准难以确定，使内部审计绩效评价成为一项棘手工作，以至于绝大多数企业对内部审计部门的考核具有相当的随意性，评价内容仅局限于计划完成情况、经费使用情况、审出案件金额、审计报告的及时性等指标。这些指标不仅不能正确反映内部审计绩效，相反会误导内部审计部门的工作方向。存在如下问题：
1.考核与组织目标相脱节。绩效考核系统是有效的战略实施工具，可以将组织目标层层分解、落实到每个部门和每位员工。因此，对部门绩效的考核应该与组织目标相挂钩，促使部门员工的行动与组织目标相一致，确保部门为组织创造价值和贡献力量。当前的内部审计绩效考核指标并不能完全反映企业战略价值观。
2.考核指标不全面。现代内部审计包括确认、评价和咨询服务等多项职能，但目前对内部审计只考核确认、评价职能的履行结果，对咨询服务职能不考核，而这方面职能正是内部审计的重要价值体现。现行考核指标不能全面衡量内部审计绩效。
3.考核指标未成体系。现行内部审计绩效考核指标往往只是单项指标的罗列，还不构成逻辑化的指标体系，即指标之间缺乏内在联系和沟通，无法保障考核的全面性和准确性。
4.考核导向短期化。由于内部审计考核只关注当期工作成果，没有考虑考核前期和考核后期的工作，缺乏长期性和影响未来绩效的评价指标，而内部审计工作的贡献和价值往往不是当期就能体现出来的。
可见，现行内部审计绩效考核模式不利于客观反映内部审计工作成绩，无法调动内部审计人员积极性，不利于引导内部审计充分创造价值。平衡计分卡的引入为解决上述问题提供了一个有益的思路。
三、平衡计分卡在内部审计绩效评价中的应用
《哈佛商业评论》在创刊80周年时曾评选出过去80年最有影响的十大管理理念，平衡计分卡名列第二位。平衡计分卡不仅仅是公司层面的绩效评价工具，它完全可以通过分级（即平衡计分卡的逐级分解）将公司层面的战略目标分解落实到具体业务、部门甚至个人等层次，从而形成业务单元平衡计分卡、部门平衡计分卡和个人平衡计分卡等。同时，平衡计分卡不仅可以应用到营利性组织，还可以应用到政府、事业单位等非营利组织。内部审计作为组织中的一个部门，完全可以借用平衡计分卡来设置绩效评价体系。
（一）重构内部审计部门的平衡计分卡
在内部审计部门导入平衡计分卡，必须结合内部审计部门的特征，不能按公司层面的财务指标。因为内部审计从性质上说，是通过为其他部门和业务发展提供服务而促进企业价值增加，在价值增值过程中是一种间接效应，无法直接衡量它的贡献：内部审计作为公司治理和内部控制的一种机制，在促进企业增值上更多体现为一种长期效应或隐性效应，很难准确地度量。财务指标更多体现的是短期的直接业绩，不符合内部审计部门的特征，不适用利润、收入类指标来衡量内部审计部门的财务绩效，有必要对内部审计部门的涉及财务事项如成本费用，按平衡计分卡内在逻辑进行修正，具体见图3。内部审计本身也是企业战略价值的重要体现，并贯穿企业战略管理的全过程，为企业价值增值提供服务。为了满足战略需求，内部审计的首要职责是为公司治理层、经营层、业务部门或其他职能部门（统称客户）提供确认和咨询服务，并且提供的服务符合客户价值最大化目标。为了满足客户需求，内部审计业务流程应该做到先进高效，由此，内部审计人员在学习与成长层面应该具备相应的职业技能和职业素养。然而，无论是审计业务流程改进还是员工素质提高，都需要财务资金支持。内部审计部门如何在既定的预算资金安排下高效能地发挥作用，是其绩效水平的重要表现。
（二）构建内部审计部门平衡计分卡考核指标体系
1.客户层面的评价指标。内部审计部门的“客户”是指其服务对象，主要包括两类：经营层包括经理层及各部门负责人，管理层包括董事会及其内部审计委员会。客户维度指标反映的是内部审计能够为经营管理层提供的价值，考核指标包括对内部审计工作的期望、满意度、对风险的关注、内部审计意见被采纳的比例等。这些指标的值越高，内部审计价值越高；指标值越低，内部审计价值越低。
2.业务流程层面的评价指标。业务流程维度指标反映内部审计部门自身应该采取哪些战略或业务创新来提升企业价值。过程决定结果，审计业务流程是决定内部审计质量的重要因素，一个注重效率效果的流程才能提升内部审计的最终绩效。相对而言，业务流程指标属于驱动性指标、前置指标，包括流程改进的次数、节约额占全部审计费用的百分比、从审计工作结束到出具审计报告的天数等，体现了审计流程的改善和内部审计的营运效率。
3.学习与成长层面的评价指标。学习与成长维度指标反映内部审计部门能否继续提高并持续创造价值。学习和成长与内部审计部门的价值直接相连，内部审计人员的学习和成长能力最终决定内部审计部门可持续发展。学习与成长指标包括内部审计人员教育程度、培训费用增长率、引进并应用先进审计理论和方法的费用及增长率等。学习和创新是内部审计部门前进发展的动力，是内部审计流程改善的基础和动因，并最终为创造客户价值服务。
4.财务层面的评价指标。财务维度指标反映财务资源如何满足内部审计人员技能提升和内部审计流程改善的需要。与公司层面的财务指标不同，作为内部审计作为职能部门，其财务指标更多地体现了约束性，包括审计经费增长率、审计经费使用效率等。
需要注意的是，内部审计绩效指标具有选择性，不存在普遍适用的指标体系。对于不同的企业或者同一企业的不同发展阶段，指标选择会有所不同，主要取决于企业战略、企业文化及内部审计的特征等因素。战略决定企业发展的路径选择及企业资源配置的重点领域，企业文化决定内部审计绩效评价主体的价值观念和对内部审计绩效衡量的范围和侧重点，内部审计随着企业所处的发展阶段不同，其职能定位、审计目标、审计内容等也不同，所以其绩效表现的形式也有所不同。
四、结论
随着社会经济的发展和企业管理水平的提高，内部审计人员在企业中的作用日益重要。内部审计绩效评价是衡量内部审计是否发挥作用以及对企业贡献程度的一种重要的手段，也是激励内部审计人员的重要机制。与企业经营相比，内部审计部门业务活动的特性导致内部审计绩效评价与企业绩效评价根本不同，如内部审计绩效很难用定量方法计量，其对组织的贡献往往是长期的、潜在的，且无法当期显现并衡量等。将平衡计分卡引入到内部审计绩效评价有助于解决这些难题，促进内部审计部门管理的科学化和规范化。
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