金融危机对政府会计改革的效应分析——基于加州财政危机的视角，本文主要内容关键词为：加州论文,财政危机论文,视角论文,金融危机论文,效应论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
金融危机时期大政府的低效能展现无遗，不仅不能较好地为民众提供社会保障，而且自己也面临财政危机。通过深入分析可知，健全有效的政府会计体系在促进经济良性发展、提高公共受托责任、完善市场体系等方面具有非常重要的作用。目前我国正在进行一系列政府会计改革研究和探索，探讨美国政府会计管理与改革的做法和经验就显得尤为重要。
一、加州财政危机原因分析
(一)金融危机的影响 按照美国州议会联合会(NCSL)的数据，2002财年至2006财年的经济衰退周期中，美国各州累计预算缺口为2638亿美元。2008财年加州政府支出为1026.8亿美元，截至2009年财政赤字增至243亿美元，而最新的数据则已攀升至263亿美元。30年前加州的房屋价格一路飙升，政府财政收入不断创出新高，房地产税收也不断地攀升。1978年加州选择用全民公决的方法通过名为“限制房地产税的人民动议”来限制房地产税收。次贷危机引发的金融风暴使加州的房地产市场遭受重创，2006年达到巅峰后经济率先开始下滑，该州的房屋止赎率至今仍居高不下。加州的税收依赖资本利得和股票期权收入，而这部分收入因金融市场的暴跌而损失惨重。不难理解，在美国经济衰退时，加州有限的税收会收缩得更加厉害。
(二)政府机关的臃肿低效 加州在经济尚处于繁荣周期时，权力膨胀的大政府弊病也就被繁荣暂时的掩盖住了。而一旦经济进入经济萧条周期，此时人们对社会保障，譬如更完备的医疗、教育、事业救济等公共产品更为需要，此时，权力膨胀的大政府的低效也就展现无遗，它不仅不能较好地为民众提供这些社会保障，反而会加剧那些本应享受到的社会保障的流失。加州财政困境最重要的问题在于其政府机关的臃肿低效拖垮了这个经济活力很强的州。《经济学人》最近的一篇文章指出，没有哪一个州的政府有这么多职能重叠的部门，也没有哪一个州的议会如此派系林立。在工作性质相同的情况下，加州政府雇员的收入比其他州高出40％甚至更高。而且庞杂的官僚体系和复杂的党派争斗，令财政改革迟迟无法推行。过去20多年来，加州州长和立法者在做艰苦抉择时没有表现出政治决心，而只是简单地把问题推到将来。如今虽然两党议员都同意削减政府开支，但在减少开支幅度和项目上，分歧仍然严重。信用评级机构惠誉公司也指出，下调加州信用等级的主要原因是该州议会未能就新财年预算方案达成一致。
(三)税收结构不合理 总体来看，美国各级政府收入的三大来源为个人所得税、销售税和企业所得税。加州的财政收入除了与其他州的共性之外，还有自身的两个特点，一是其资金预算大部分依赖资金收益税，加州的失业率在全美遥遥领先，所得税的税率也居于前列，这些均使财政政策辗转乏力。过高的税负压力，将会使加州的投资形象变得更加糟糕，而从长期来看，这将是致命的负面影响。二是富人在税收结构中占比过高。2007年随着次贷危机的深化，加州的房地产泡沫开始破灭。随之而来的是财政收入急剧下降，对于加州这个富人聚集的地方来说，金融危机的冲击更加明显。那些和华尔街有着密切关联的富裕群体收入锐减，这对严重依赖所得税收入的加州财政来说，无疑是雪上加霜。而这两项正是其财政脆弱性的关键。在经济形势好的情况下，科技发展、资本市场和房地产市场繁荣，加州经济欣欣向荣，而繁荣的表象之下往往隐藏着危机的根源。以资本利得(即股票和其他资产出售收入)一项为例，2008年加州的这项收入从一年前的1300亿美元跌至520亿美元，而2009年这一数字仅为360亿美元。
(四)政府收入缩减情况下支出不降反增 蓬勃发展的房地产市场掩盖了潜在的危机，政府可以从房地产这个行业征收到大笔税收收入，而不用担心财政会枯竭。施瓦辛格上台后降低每年能为加州带来50亿美元的汽车税，而他没有想办法弥补这一块收入的减少。受金融危机的影响，加州政府的收入大幅下滑，但在支出上不断增加。一直以来，加州政府都以花钱大手大脚著称。州政府滥施“惠政”，或增加警察、消防员等公务人员的收入，或者在教育方面增加更多投入。但是，事实证明，这些财政政策效率并不高。进入2008年以来，该州资金收益因为股票市场下跌而严重下降。同时，加州政府庞大的公共支出却没有得到有效缩减，每月开支都超出收入的4亿至6亿美元。从2004年到2008年四年间加州财政支出增加了340亿(增长率35％)，也就是说，加州在5年里多花了100亿美元。
(五)过度依赖政府债券 施瓦辛格上任时就有巨额财政赤字，但随后又借贷进行基础设施建设。在市政债券市场上，加州是最大的负债人，1990年以来，平均每年在短期市场贷款47亿美元。作为该债券主要投资者华尔街公司、对冲基金及其他机构已经撤离了市政债券市场，此举对加州财政来说无异于釜底抽薪。惠誉公司宣布下调该州一般债务债券级别至“B B B”。此举将进一步增加加州举债成本，进而加剧其财务危机，也使得濒临破产的加州政府再受重创。
二、政府会计准则对金融危机正面效应分析
(一)权责发生制会计核算基础 在权责发生制下，政府不仅对资产购置进行确认，而且还对现有资产的后续支出以及损耗情况进行确认，通过确认持有资产的成本并将其与使用情况进行比较，可以更好地了解持有资本的运营效率。在促进资产持续性管理的同时，对债务的管理也得到了加强。权责发生制避免了隐性负债藏而不露的问题，并有利于对贷款、养老金等长期承诺的揭示，既有利于今后预算的制定，也在真正意义上增加了信息的透明度，并且对未来的各种或有风险能做到防患于未然。在2004年至2008年之间，加州政府增加了340亿的财政支出，其主要原因是反映了当期发生而在未来支付的隐性负债和资本性资产的折旧费用，从而使得政府在实施预算控制时考虑政府多期的影响，在一定程度上有效应对了政府未来的运行风险。
(二)强调公共受托责任观 美国政府财务报告的主要目标是向公众反映政府的受托责任，而政府履行受托责任的情况是不能仅仅通过财务报表中净资产或者收支相减后的净额变动来反映的。在资产负债表中，政府的有形资产、无形资产，以及如土地、自然资源、历史遗产等明确规定是政府受公众之托管理的资产。又如有些负债如社会养老保险，虽然按照目前的会计准则，社会养老这项政府承担的责任尚未纳入政府整体范围的资产负债表，但政府受公众之托是有责任担负这项责任的。在运营情况表中，净额的变动也并不是像企业财务报告中那样盈余越多越好。因为政府为了履行其受托责任，收到纳税人交纳的税收是要用于向纳税人提供更多服务的活动中，政府的首要任务是履行政府职能为公众服务而不是考虑如何使净额最大化。据相关文献表明，加州政府滥施“惠民”政策，大量增加政府运行开支，而现实的效果并不令人满意。政府反映的受托责任在报表上是支出，公众对执行效果的评价使得政府在随后期间的支出中受到一定程度的限制，从而某种程度上有效的防范了政府运行时的财政风险。
(三)协整预算管理与政府会计 美国州和地方政府在日常会计核算中一般以收付实现制为基础，然后在财年末调整为权责发生制为基础的财务报告并对外公布，从而既满足了预算管理的需要，又满足了绩效评价的需要。由于预算管理与政府会计管理的基础不同，反映的重点不同，因此各级政府在实际管理中很注意妥善处理预算与政府会计的关系。美国政府的预算议案需要通过议会批准，对承诺和核实两个阶段重点关注，在实际支付环节能控制总的实际支出在预算范围内，将签订合同等所做承诺未来将产生的支出也控制在总体的预算范围内，防止超预算的过度承诺。加州政府随时掌握预算执行的进程，调度财政资金以促进现金管理工作。在预算收入的管理中，通过对比预计收入、实际收入以及尚未实现的收入或超计划征收的收入，来控制预算收入的征收情况。但次贷危机的爆发使得其出现财政危机，即突发事件超出了加州政府对收入的预期。简言之，加州政府在预算控制和政府会计的协调上处理得很好，但政府的财务管理和风险防范机制未能应对此次危机。
三、政府会计准则的不足与应对措施
(一)政府财务报告信息披露 美国政府在信息披露方面主要有三个方面的问题：一是信息披露还不够完善和透明。美国政府会计信息的报告特别是负债的确认方面，虽然某些没有预算安排的负债在财务报告中进行了确认和报告，但由于在财务报告编制过程中所遵循的多项准则模糊不清、层次不明，使得报表信息缺乏一定的可比性和透明度，从而在某种程度上扭曲了政府的绩效。鉴于此，GASB于2009年3月颁布了《第55号准则——州及地方政府公认会计原则层次》，之后FASAB于2009年7月颁布了《第34号准则——公认会计原则层次》，包括对财务会计准则委员会颁布准则的应用。为了提高信息质量，更全面、客观、准确地反映政府履行受托责任的情况，GASB目前正在研究制定有关统计信息披露准则和服务绩效准则。二是信息超负荷，不便于理解。美国政府整体财务报表的状况是，资料越少则信息越多，给使用者更多的数据并不能够加深其理解。但当财务报表本身越来越精简时，财务报表注释和其他披露资料就变得更多。三是信息滞后，不便于及时了解政府绩效。GASB的准则要求对有关数据进行调整，编制以权责发生制为基础的财务报告并对外公布。不过由于从收付实现制调整到权责发生制所需要的工作量较大，州和地方政府一般在财政年度结束后的4-6个月才能完成财务报告的编制工作。至于后两点，目前的情况仍没有明显的改观。
(二)风险控制与财务管理 在美国，为便于预算执行管理，政府日常的会计核算基础是与预算基础保持一致的。随着新的法律法规的不断出现如环境治理方面的、信贷担保方面的法规等，议会等方面对联邦政府承担受托责任要求的强化如加强养老负债的管理，联邦政府对负债的确认范围也在逐步扩大。因此美国各级政府在实际管理中要注意其各种收支情况：如何既满足预算管理的需要，及时、准确、充分地反映预算信息，同时又能够按照政府会计准则的要求；反映政府整体的财务状况以及长期运营的累计情况；在政府会计管理中哪些是受到预算管理影响的；未来影响收支的事项有哪些。很明显，很多州及地方政府没能做到这点，即政府风险控制与财务管理体系不够完善。受金融危机的影响，美国大约有44个州政府在2009年财政年度中面临预算严重短缺。为此，GASB于2009年3月颁布了《第54号准则——政府基金类别定义与基金资产负债表披露》，按照GASB的要求，为反映政府整体层面的财务报告以及一些主要基金的财务报告，政府资金都应采用年度预算，会计系统应提供适当的预算控制基础，在年度综合财务报告中应包括预算比较表，反映初始预算、报告期的最终预算、以预算为基础计量财务资源的实际流入、流出和余额，并在此基础之上对其财务分析与风险控制事项作出明确规定。
(三)监督与评价机制 政府会计的信息使用者主要包括公众、议会和其他监督机构、债券发行机构及评级机构三类。在债券市场的不断推动下，各州和地方政府为获得无保留意见的审计报告都会积极地执行GASB的准则，而审计人员的意见是这些使用者的主要参考方。虽然一般政府主体不需单独地编制部门财务报告，但也有些部门为更好地接受公众的监督或更有利于发行债券而编制单独的财务报告并接受独立审计，如公立学校。这些单独的财务报告也要提交给政府会计部门，然后会计部门再统一合并这些财务报告。正如本部分第一点所说，政府披露的运营信息缺乏一定的可比性和透明度，审计师进行审查时也没有相应的条款为依据进行审计和评价，在金融危机之前似乎显得并不重要。而金融危机的爆发深刻的体现出许多州及地方政府财政运行的脆弱性和持续运行的困难性。为有效的事前应对此问题，GASB于2009年3月颁布了《第56号准则——美国注册会计师协会审计准则公告中的会计与财务报告指南汇编》。此准则作了明确规定，要求政府对其运作环境、持续运营情况进行详细披露。
四、美国政府会计对我国的启示
(一)支持财政监督 中国的地方财政和美国有两大差异，第一是税源不同，第二是不能发债，所以被戏称为“吃饭财政”。但近年来房地产市场的火爆使地方政府有了“土地财政”，相关税费收入占到预算内开支的40％左右，土地出让金收入占到预算外收入的60％左右，地方政府的吃饭财政加土地财政导致一时间的暴富驱动了地方GDP的高速增长。毋庸置疑，此情况使得政府投资预算会远远超过未来的可支配财政收入，如果一旦地方建设工程的资金链出现断裂，就会像加州一样，使政府的宏观经济产生新的不确定性，继而政府的建设和发展就会出现问题。事实上，从各国经验来看，如果不加约束，政府和政治家天生都有增加财政收入的冲动。而这个财政收入哪怕是来自房地产业，哪怕当地的房价过高，政府还是愿意去追求。加州的历史经验所示，财政收入过度依赖房地产业，政府和民众都会惹上麻烦。那么，在权责发生制会计基础上实施财政监督以加强和完善财政管理为中心，建立涵盖财政收支，体现财政管理特色，在财政运行全过程中制定监控、预警、分析、纠偏、制裁的财政监督运行新机制是非常重要的。
(二)注重政府绩效评价与财务管理 健全的政府会计体系是国家制度基础的重要组成部分，目前我国政府会计核算体系的缺失，使得政府没能提供资产控制、债务承担，以及运营成本等方面的信息。像公款的侵占、资源的浪费、税征而不收或者没有按时确认当期资产或费用等都没有能够很好地表现出来。有效的政府会计体系容易保证财政账目的准确性、改善政府财政管理、提供事前防止和事后察觉功能，并且在减少贫困方面，也具有间接的和长期的影响。通过加强公共财政管理和问责制度，引入权责发生制会计，政府会计会对国家的社会经济发展产生作用。美国政府会计采用权责发生制注重长期资源流入与流出的信息同时，也非常关注短期财务资源的流入与流出信息。如在州和地方政府财务报告中，除政府层面采用完全的权责发生制外，对于政府基金的报告采用修正的权责发生制以更好地反映政府短期的财务资源状况，对于权益基金虽然采用权责发生制，但也通过编制现金流量表来反映短期财务资源的有关信息。因此，我国政府会计改革中，在逐步引入权责发生制披露长期资产和长期负债的同时也应注重现金收付等短期资源的信息，因为现金等短期财务资源更能反映政府短期内的财务状况，更有利于政府部门加强其财务管理，更有效地利用财务资源，从而提高政府运营绩效。
(三)强调预算执行控制 在政府会计改革中应妥善处理与法律及预算管理方面的关系。政府会计改革的目的应能将预算的情况和实际执行的情况反映在一张会计报表中，进行直接比较，每天都可以得到预算的执行数和待执行数。特别是通过承诺控制，既可以监督用款单位预算的执行情况，同时又可以对收支信息提前获知以促进现金管理预测等工作。我国在政府会计管理与改革中，也应结合目前预算执行管理的情况，进一步通过会计的手段来强化我国的预算执行管理以及政府现金管理。通过更科学、系统的预算信息披露，政府可以进一步强化预算受托责任，这也是政府全面履行受托责任的重要组成部分。由于我国的预算也是采用的收付实现制，在会计向权责发生制转变的过程中也要考虑预算与财务报告信息的相互影响。
(四)明确财政风险预警和控制体系 地方性土地财政的收入是周期性的，而地方建设工程却是长期性的，由于政府官员任期的原因，土地财政的周期性上升几乎必然驱动政府的非理性决策，使其投资预算远远超过未来的可支配财政收入。我国财政实行分级分税预算管理体制，虽然也属于财政联邦制，但这种体制在中央和地方关系上与美国有一定不同，中央财政对地方财政具有一定的约束力和控制力，避免地方政府盲目的行为，避免因支出过大而形成财政风险，使财政风险保持在合理的区间。在加强地方政府性债务的管理中，应当完善预算法、转移支付法规，以立法形式明确各级政府的事权财权，硬化预算约束，规范政府举债和担保行为，加强地方债务的法制化管理。如果没有合适的财政规则来约束地方政府的过度支出行为，地方政府可能会因过度举债而破产。因此，中央政府应该加强对地方政府债务管理，建立地方财政风险预警和控制体系。
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