从税收调节的主要内容看税收调节的局限性，本文主要内容关键词为：税收论文,局限性论文,主要内容论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
随着我国经济体制改革的不断深化，税收的调节职能与经济杠杆作用日益为人们所认识，并在实践中得到重视和运用，“税收无用论”早已成为陈词滥调而受到摒弃。但是，我国在进行市场取向改革的实践中以及在明确提出发展市场经济的今天，都存在着过分夸大税收调节作用的问题，甚至于提出“税收万能论”，这同“税收无用论”一样，也是错误的。不适当地强调税收的经济杠杆作用不论是在理论上还是在实践中都会造成严重危害。实际上，税收调节作用只有在特定的情况下才能得到有效发挥，换言之，税收调节具有局限性。为此，我们必须加强对税收调节局限性的理论研究，以正确指导我国市场经济条件下的税收工作实践，为有效发挥税收对国民经济和社会生活的引导调节作用提供正确的理论依据。本文拟在论述税收调节主要内容的基础上，对税收调节的局限性问题作一初步探讨，以期抛砖引玉。
一、税收调节的主要内容。
要充分认识税收调节的局限性，首先，必须弄清楚税收调节的基本内容。
我们知道，党的十四大明确提出了我国经济体制改革的目标是建立社会主义市场经济体制，为此必须使市场在国家的宏观调控下对资源配置起基础性作用。这一方面要求充分发挥市场机制这只“看不见的手”对资源配置的基础性作用，另一方面由于“市场失灵”的存在，政府必须进行干预，在不干扰市场机制有效运行的前提下，加强对经济的宏观调控，发挥“看得见的手”的作用，弥补市场机制的缺陷，特别是在我国现阶段经济体制改革还没有到位，市场机制的作用尚未正常发挥的情况下，更要求加强和改善国家的宏观调控。而根据“市场失灵”理论以及我国的基本国情，我国加强和改善宏观调控就是要通过充分发挥各调节工具的作用，以实现总量平衡和结构优化，促进国民经济的稳定协调增长与发展。就结构而言，主要包括产业结构、地区发展结构和收入分配结构等内容。
众所周知，税收是国家参与国民收入分配的一种重要手段，税收杠杆是国家宏观调控体系中一个非常重要的调节工具。税收调节在上述四个方面均可以发挥一定的作用。
（一）对总量的调节
税收对总量的调节是指调节总需求，以达到总供给和总需求的基本平衡。在市场经济条件下，各经济主体以利益最大化为目标，一般只注重眼前利益和局部利益，因而存在着局部生产有计划性和整个社会生产盲目性之间的矛盾，总供求失衡的潜在危险周期性地爆发已成为西方国家难以解决的问题。我国实行市场经济体制，必须通过政府干预调节总供给和总需求，促使其保持基本平衡，这不仅是市场机制的缺陷所致，也是国民经济稳定增长与发展的要求。税收作为国家所掌握的重要经济杠杆，理所当然地将调节总供求，保持经济稳定作为其主要调节内容之一。税收对总供求的调节包括对总供给和对总需求的调节两个方面，税收可通过对制约总供给的生产要素投入及生产技术水平、劳动生产率等因素的影响来调节供给总水平、以发挥刺激供给水平提高的作用。其作用形式与方法灵活多样，如为了鼓励投资，可实行优惠的所得税税率、投资税收抵免、亏损结转等税收优惠措施；而为了促使生产技术水平的提高，则可对与技术转让、技术发明有关的收入免税或轻税以及对先进生产设备实行加速折旧等优惠措施。
税收对总需求的调节一般有两种作用机理，即“内在稳定器”和“相机抉择稳定器”。税收对总需求的“内在稳定器”作用主要是通过对所得课征的累进税来实现的。在累进税下，当个人收入或企业所得增加较多，容易引起需求过旺时，其适用的税率会自动升高，这样使得收入中越来越大的部分归国家财政，个人或企业的税后收入占其总收入的比例越来越小，抑制个人或企业的投资需求和消费需求，避免总需求膨胀。反之，当个人收入或企业所得减少较多，容易引起需求不足时，其适用税率会自动下降，保护个人或企业的需求能力，避免总需求不足。而税收对总需求的“相机抉择稳定器”作用是根据总供求状况通过调整既定的征税办法来“熨平”经济波动，促进经济稳定，即在经济衰退时期，通过减税来刺激总需求，增加就业，抑制衰退；在经济过热时期，通过增税来抑制总需求，防止通货膨胀。
（二）对结构的调节
1.对产业结构的调节
产业结构的优化是资源高效配置的前提。在单一市场机制配置社会资源的模式下，经济资源往往投向投资省、见效快的产业、部门，这必然导致产业结构的不合理，“公共产品”，“正外溢性产品”等的供给严重不足，整个社会投资的效益低下，为此要求政府介入社会资源的配置活动，协调产业、部门的分布格局，并且按照国家一定发展时期的产业政策，调整和优化既定的产业结构，为国民经济的协调发展提供条件。在国家宏观调控产业结构的诸多工具中，税收杠杆是一个重要方面。税收对产业结构的调节主要是通过区别对待的税收政策来实现的，即对不同的产业给予不同的税收待遇，对于发展滞后，需要优先发展的产业以及对产业升级、优化有利的产业、部门给予税收优惠，如流转税减免，所得税优惠等，而对于需要限制发展的产业则通过在投资、所得等环节给予不利的税收待遇，来实现产业结构调整、优化的目标。
2.对地区经济发展的调节
地区经济发展实际上是一个国家的生产力布局问题，它关系到国民经济宏观效益高低和地区资源是否有效利用。在市场经济条件下，如果没有国家的干预，各经济利益主体根据自己对微观效益的判断，通常将社会资源投向能够带来较高效益的经济发达地区，这往往偏离了国家所确定的地区经济分布格局，造成国民经济的畸形发展，影响社会公平目标的实现，导致社会资源的有效利用，因而必须利用包括税收在内的宏观调控工具调节地区经济发展格局。在税收方面，对投资于属于鼓励优先发展地区的企业，给予投资税收抵免、亏损结转、优惠税率等税收优惠待遇，以提高其税后利润水平，刺激对该地区的投资。
在市场经济条件下，社会成员之间的收入分配存在着较大的差距，这种差距的形成既有主观原因，又有客观原因。众所周知，合理的收入分配差距有助于提高经济发展效率，不合理的收入分配差距则有碍社会公平，影响经济稳定和社会安定，为此国家应通过各种工具调节社会成员间不合理的收入分配差距，达到效率与公平的协调。在这方面，税收具有较强的调节作用。如通过累进征收的个人所得税，财产税等直接税，可直接调节纳税人的所得，财富水平，缩小贫富差距。又如，通过对不同的所得项目、财产项目采取区别对待的税收政策，鼓励勤劳所得，抑制不劳而获。再如，通过对奢侈消费品课以较高税率的消费税，也可适当缩小收入分配差距。
二、税收调节的局限性
税收调节的局限性可以分为两个层次来加以阐述。第一层次是税收杠杆内在的局限性，即在完善的税制和税收外部环境优化的条件下，税收在调节经济活动中存在的局限性。第二层次是税收杠杆外在的影响对其调节作用的限制，即在一国特定的政治、经济条件下以及税制不完善的影响，税收在发挥经济调节作用时存在的局限性。下面就税收调节这两个层次的局限性分别加以探讨。
（一）税收调节第一层次的局限性
即使在税制完善和税收所处的外部环境优化的前提下，税收杠杆在调节经济生活中也存在着诸方面的局限性。总的说来，这些局限性来自税收调节在时间上的滞后性和在效果上的有限性等方面。这里针对前述税收调节的主要内容分别加以考察。
1.税收调节总量的局限性
就对总量的调节来看，一般说来国家调节总量的主要手段有财政与金融手段，但在市场经济条件下金融手段在调节总量方面的作用更大些，财政手段在这方面的作用有限，它通常是作为金融手段的补充而实施“微调”，所以总的说来包括税收杠杆在内的财政手段在调节总量方面的作用是辅助性的。再就税收调节总需求的两种机制即“内在稳定器”作用和“相机抉择稳定器”作用来看，也存在着其自身的局限性。首先，税收对总需求调节的“内在稳定器”作用本身是有限的。如前所述，“内在稳定器”作用是通过累进税来实现的，而所得税的累进程度在客观上有一定限度。就企业所得税而言，减少税率档次，降低最高边际税率已成为世界各国税制改革的共同作法，并有向比例税发展的趋势，因而“内在稳定器”作用将主要通过个人所得税来实现，不过，个人所得税较高的边际税率会降低经济活动的效率，绝大多数国家在确定个人所得税的最高边际税率时都要考虑其对经济效率的影响，世界各国税制改革的一个普遍趋势是削减个人所得税的最高边际税率。因此，在个人收入或企业所得增加较多，容易引起需求过旺时，受所得税累进程度的影响，国家能够通过税收集中的个人收入或企业所得增加部分是有限的，这在一定程度上限制了国家对总需求的抑制作用。同样，在需求不足的情况下通过税收的“内在稳定器”作用，个人、企业的投资、消费能力会有所提高，但这种刺激总需求的效果也是有限的。其次，税收对总需求的“相机抉择稳定器”作用也存在着局限性。“相机抉择稳定器”作用的前提是政府针对经济发展状况适时调整税收政策，以实现反周期的调节效果。但即使是在政府决策系统健全和有效的情况下，“相机抉择稳定器”的作用也存在着难以克服的时间差问题，即通常所说的“时滞性”。我们知道，税收政策的调整是在政府决策部门认识到经济过热或萧条的事实后通过自身一系列的立法程序作出的，这中间既有认识过程的“时滞性”，也有立法程序方面的“时滞性”。由于“时滞”的影响，将导致税收调节总量在效果上的有限性，有时这种效果甚至是反的，对经济稳定会起到阻碍和干扰作用。
2.税收调节结构的局限性
第一，税收调节产业结构的局限性。首先，一国产业结构是由长期对各部门、各行业的投资所形成的，产业结构形成和调整的直接力量在于投资，也即投资是调节产业结构的主要工具，而税收对产业结构的调节只能通过影响投资方向和投资规模来间接发挥作用，税收政策与投资政策必须协调一致，相互配合，才能达到预定的调节目标。从这一点看来，税收在产业结构调节方面存在着一定的局限性，其效果有限。其次，税收对产业结构的调节主要是通过影响新增投资发挥作用，而对已经形成的投资即既有的投资存量则很难有所作用。最后，从税制结构中的主体税种来考察，如果一国主体税种为流转税，则由于流转税具有与价格直接相关，易于转嫁的特点，流转税优惠很难实现对产业结构调节的预定目标，因而整个税制对产业结构的调节作用甚微。
第二，税收调节地区发展结构的局限性。就税收对地区发展结构的调节来看，其作用也相当有限。影响地区发展结构的因素有地理位置、自然资源等诸多方面。调节地区发展结构的税收优惠措施在关系一个地区的投资环境诸因素中有时处于比较次要的地位。相反，便利的交通、完善的基础设施、政府部门的办事效率等都对吸引投资有着重要的作用。因此，只有在交通、基础设施等生产的外部条件先行发展的前提下，税收优惠才能在促进地区发展中发挥较大的作用。而由于税收优惠措施对财政收入有着直接的影响，税收优惠还受一个地区财政承受能力的制约。一般说来，越是需要发展的经济落后地区，其财政越是紧张，这对其运用税收杠杆促进地区经济发展起了限制作用。因此，税收杠杆必须与包括中央对地方的转移支付等在内的其他调节工具相配合，才能发挥内在的作用。
第三，税收调节收入分配的局限性。税收对调节社会成员之间的收入分配差距具有较为明显的作用，但也存在着一定的局限性。从根本上看，由于收入分配差距的形式是在国民收入的生产及分配环节，而税收只是国家参与国民收入再分配的一种手段，即税收调节收入分配主要是事后调节，它只能在某种程度上缩小社会成员间贫富差距，不一定能完全消除不合理的差距。这无疑是税收调节收入分配所存在的局限性。而从调节收入分配的具体税种来看，即使在所得税为主体税种的条件下，受最高边际税率的限制和经济效率目标的影响，其对收入分配差距的调节效果也有一定限定，财产税在调节贫富差距时则由于受征税项目范围狭窄（这是有效税务管理的要求）的影响，很难根据纳税人所拥有的实际财产价值征税，调节效果也就有了很大的折扣，加上财产税一般只是作为辅助税种，这使其作用更受限制。
（二）税收调节第二层次的局限性
税收调节第二层次的局限性是指税制不完善及税收外部环境干扰使税收杠杆本应发挥的作用受到限制，从而使税收调节显示出不应有的局限性。第二层次的局限性与第一层次的局限性不同，第一层次的局限性在任何国家的表现内容通常具有很大的相似性，而第二层次的局限性却因各个国家的实际情况不同而有各种各样的表现内容。这里结合我国的实际情况对税收调节第二层次的局限性作扼要分析。
1.我国税收调节总量第二层次的局限性
就税收调节总量的两种机制而言，我国都存在着制约其发挥作用的客观因素和人为因素。从“内在稳定器”作用来看，由于我国现行税制中流转税所占的比重非常高，所得税所占的比重仍然有限，这样的税制格局从总体上限制了税收对总量调节的应有作用。从所得税的具体税种来看，我国企业所得税已适应世界税制改革趋势实行了比例税率，因而税收对总量的调节主要依赖个人所得税的“内在稳定器”作用。但众所周知，我国个人所得税的开征时间不长，个人所得税收入在税收总收入中所占的比重很低，可以说目前我国的个人所得税几乎没有调节总量的“内在稳定器”作用。
再从“相机抉择稳定器”作用来看，我国尚未建立起根据国民经济发展状况增减税收以调节总供求的机制。首先，税制建设走的是一条“保持原税负”的改革之路，而对税收调节总量的“相机抉择稳定器”作用没有加以应有的重视。同时，我国尚缺乏灵活多变的税率、税收优惠等方面的调节机制，这也造成“相机抉择稳定器”作用难以奏效。
2.我国税收调节结构第二层次的局限性
第一，我国税收在调节产业结构方面的局限性。无疑，我国现行税制仍未很好地体现国家产业政策的要求。税制改革以后，我国在流转税方面从促进公平竞争，减少对市场机制所可能造成的扭曲出发，已很少运用税收优惠。但本应在调节产业结构方面发挥较大作用的企业所得税在提供税收优惠上都仍然没有切实贯彻国家的产业政策，特别是在内资企业所得税方面，其税收优惠规定中体现国家产业政策的内容主要包括一项对高新技术产业的优惠，而其他优惠措施大多属于照顾性的税收优惠。
第二，我国税收在调节地区发展方面的局限性。在调节地区发展方面，我国现行税制同样没有很好地体现全方位开放格局下地区经济协调发展的目标。内资企业所得税中涉及地区税收优惠的内容仅有对“老、少、边、穷”地区非常粗略地规定的优惠待遇，外商投资企业和外国企业所得税中的多层次地区税收优惠则不仅与我国地区经济协调发展的目标有偏离，而且不符合国际惯例。总的说来，我国的企业所得税优惠不利于促进地区经济的协调发展。
第三，我国税收在调节收入分配方面的局限性。一般说来，各国调节社会成员收入分配的税种有个人所得税，各种财产税和社会保障税。个人所得税就个人的各种收入累进征收，调节当期收入分配，财产税对个人拥有的各种财产和赠与、继承财产征收，调节财富水平；而社会保障税则由于其专款专用，使社会保障资金有稳定的收入来源，通过政府对个人的转移支付确保个人的最低生活需要。因此，这三种税在调节收入分配方面各有侧重，互相补充，共同发挥作用。但我国目前尚未开征社会保障税，作为财产税中重要税种之一的遗产和赠与税也未开征，其他财产税的调节范围又非常有限；作为调节个人收入分配重要税种所开征的个人所得税也因其占税收总收入的比重低，加上我国税收征管水平不高，公民纳税意识不强等原因而难以有效发挥作用。所以总的说来，我国税收在调节收入分配方面存在着很大局限性。
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