关于汉代田税问题的讨论——汉代田税征收方式与农民田税负担新探，本文主要内容关键词为：汉代论文,税负论文,农民论文,方式论文,担新探论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
传统观点对汉代田税征收方式有两种认识：一种认为是浮动税制，收取亩产的十五分之一或三十分之一，税额因时而异；另一种认为是定额税制，有亩税三升、亩税一斗、亩税一斗五升及其以上（均以三十税一计）等分歧，而以亩税三升说较为流行（注：林甘泉先生认为“不论是十五税一或三十税一，都是按土地每年的收获征收。”见林甘泉、童超《中国封建土地制度史》，中国社会科学出版社1990年版，第357页。这是按产量征收田税的代表。安作璋、韩连琪等先生则主张实行定额税，亩税三升，见安著《汉史初探》，学习生活出版社1955年版；韩著《先秦两汉史论丛·汉代的田租、口赋和徭役》，齐鲁书社1986年版。认为亩税一斗以上者，见周国林《汉代亩租额稽核》，《中国社会经济史研究》1989年第2期，等。）笔者认为，从征税方式上说， 汉代采用的是定额税制，但是并非如人们所理解的那样自始至终都是亩税若干，而是有一个变迁过程。西汉承战国和秦朝之旧，田税按户按顷计征，亩税虽轻，但农民无论有无一顷之地都要交纳百亩田税，其田税负担远远超出人们想象，高者达十税伍；东汉初年，改为按亩计征，国家规定的税额依然有限，但因收税方式的新弊端，农民实际负担则重得多。明白了其中的缘由，不仅有关汉代田制、亩制、亩产量、税制的诸多矛盾可以释然，更有助于我们对两汉社会变迁的认识。
一
先谈西汉定额税的确定问题。
《汉书·食货志》载晁错语云：“今农夫五口之家，其服役者不下二人，其能耕者不过百亩，百亩之收不过百石。”这是人们确定汉代亩税三升（按三十税一之率，若按十五税一则亩税六升）的主要依据。此外，《汉书·匡衡传》谓匡衡私占四百顷封地被发觉后，被迫退还已收租谷千余石，正合亩税三升之数。但能否据此说汉代农民就是按亩税三升的标准耕多少地纳多少税？答案是否定的。因为亩税三升是以每户百亩、亩产一石为前题的，国家收税以百亩为单位，而不是按实耕亩数收取。也就是说，这种定额税不是按亩定额，而是按顷定额的，农民实有土地达到百亩时固然是亩税三升，不足百亩就不止三升。而汉代农民实有土地多不足百亩，其实际负担远超出每亩三升。这个问题必须从战国说起。
战国时代，重农重战，实行国家授田制，按每夫百亩良田的标准授之于民而后课之以税，百亩既是授田的基本单位也是征税的基本单位。《周礼·地官·大司徒》、《遂人》均分土地为三等，上地每夫百亩、中地二百亩、下地三百亩，或者上地夫百亩、莱五十亩，中地夫百亩、莱百亩，下地夫百亩、莱二百亩。这夫百亩之上地是良田，增加之百亩、二百亩是指处劣地之民而言，目的是以土地数量调节总产量的差异，耕良田者按百亩授予，耕劣地者加倍或再倍授予。原因就在于按百亩征取定额税，耕与不耕都要交纳，按户收取，目的是以课促垦，这就是战国时代的治土分民之法（注：关于战国土地制度和田税征收方式，参阅拙作《“相地而衰征”新探——兼谈春秋战国田税征收方式》，《人文杂志》1996年第1期；拙著《周秦社会结构研究》，西北大学出版社1996年版。）。《礼记·王制》云：
方一里者为田九百亩，方十里者为方一里者百，为田九万亩；方百里者为方十里者百，为田九十亿亩（郑注：亿，十万也）……山陵林麓、川泽沟渎、城郭宫室途巷三分去一，其余六十亿亩。六十亿亩即六万顷，包括良田与恶田、已垦与未垦在内，都是可耕之地，都可以用来授予农民，征之以税；或者部分授予农民，部分国营。耕地总面积出来了，总的税收额也就出来了。这种按百里之地计算耕地总面积的方法即为提封田法。这并不是什么西周制度，而是战国通则。《汉书·食货志》云李悝在魏行尽地力之教，所采取的制度是：
地方百里，提封九万顷，除山泽邑居三分去一，为田六百万亩，治田勤谨则亩益三升（斗），不勤则损亦如之，地方百里之增减辄为粟八十万石矣……今一夫挟五口，治田百亩，岁收亩一石半，为粟百五十石，除什一之税十五石，余百三十五石……。这是魏国制度，百里之地有耕地六万顷，其中良恶田并举（《吕氏春秋·乐成》：“魏氏行田百亩，邺独二百，是田恶也。”行田即授田，恶田加倍授予，是知魏之提封田是良恶田并举）；每夫百亩，标准亩产一石半，百亩之税十五石。各国各地自然状况不同，耕地与非耕地所占的比重也有不同。《商君书·来民》云：
地方百里者，山陵处什一，薮泽处什一，溪谷流水处什一，都邑蹊道处什一，恶田处什二，良田处什四，以此食作夫五万。其山陵薮泽溪谷足以给其材，都邑蹊道足以居其民，先王制土分民之律也。所谓先王之律云云只是秦国士人的托词，实际上这是秦国计算耕地面积之法，区分细于魏国。秦国的标准亩产量是否和魏一样不得而知，但授田和征税均以百亩为基本单位则是一致的。云梦秦简《田律》云：
入顷刍稿，以其受田之数，无豤（垦）不豤，顷入刍三石、稿二石。刍自黄
及
束以上皆受之。这是商鞅变法后的制度，刍稿是庄稼茎叶，用作饲草，是田税的附加物，刍稿之征是根据农民受田数量，无论耕种与否，一律按顷交纳，田税亦然。因此，战国田税就政府来说是有固定标准的，即标准亩产量的十分之一（什一税是当时通制），但就每个农户来说，其田税和实际总产量之比则变动不居，因其耕作能力而千差万别。从当时动荡不安、官吏横暴的社会背景看，有相当一批农民是难以种完这百亩之地的，处劣地者尤其如此。因此之故，孟子才提出批评，而大力鼓吹井田制。《孟子·滕文公上》云：
夏后氏五十而贡，殷人七十而助，周人百亩而彻，其实皆什一也。彻者彻也，助者藉也。龙子曰：治地莫善于助，莫不善于贡！贡者，校数岁之中以为常，乐岁粒米狼戾，多取之而不为虐，则寡取之；凶年，粪其田而不足，则必取盈也。贡法即实物税，采用定额制。孟子以古讽今，表面上批评夏后氏，实际上是批评现实税制。不过，孟子批评的还不完全，其不合理之处不止于“凶年粪其田而不足则必取盈”这一端，还有垦与未垦、收与未收也要“取盈”这一弊端设计在内。杜佑在《通典·食货四》中曾据孟子之说批评秦制说：“夏之贡、殷之助、周之藉，皆十而取一，盖因地而税。秦则不然，舍地而税人，故地数未盈，其数必备，是以贫者避赋役而逃逸，富者务兼并而自若。”这是有道理的，在授田制之下，“上有通名，下有田宅”，凡在籍农民至少都应有百亩之地，都要交纳百亩田税（先秦时租税合一，从法理上讲，什一税应是田租性质；本文为行文方便均以税称之），不管实际耕作状况和收获多寡，一律按户按顷征取，故云“舍地而税人”。秦简《田律》证明杜说之不诬。不过，杜佑把这笔帐都记在了秦朝头上是有失偏颇的，这是战国通制，而非秦制独然，“贫者避赋役而逃逸”更是六国的普遍状况，秦才有“来民”的基础；至于“富者务兼并而自若”则是以后世史实推秦朝情况，在秦朝，土地兼并并没有成为社会问题。
秦统一之后，整齐制度，加强集权，其田税征收方式则一仍其旧，上举《田律》的规定在统一之后仍旧适用。秦亡汉兴，经济残破，“上于是约法省禁，什伍而税一，量吏禄，度官用，以赋于民”（注：《汉书·食货志上》。）。景帝元年又改为三十税一。税率是大大降低了，但其征收方式并没有改变，依然是按每户百亩为基本征税单位。晁错说的“今农夫五口之家，其服役者不下二人，其能耕者不过百亩，百亩之收不过百石”云云就是指国家计算田税的基本单位而言（注：《汉书·食货志上》。）。五口之家百亩之地是小农的基本形态，亩收一石为官府估定的标准亩产量，依率计税之后，再赋之于民。不同的是，汉初君臣，起自民间，知民生艰难，更有亡秦之鉴，在沿袭秦朝征税方式的同时，能主动降低税率，减轻农民负担，而不是像秦朝那样横征暴敛。班固在这里突出“量吏禄、度官用，以赋于民”是有其深意的，突出了汉初君臣的远见卓识，说明汉初虽然沿秦制度，萧何虽然接收了秦朝的图书秘籍，俱知天下扼塞、户口多少，但没有按籍征税，而是变通行事。
西汉田税征收方式沿秦旧制，在江陵凤凰山汉简中有明确记载。江陵凤凰山十号汉墓出土的六号木牍是平里、稿上的两地农民缴纳稿税的实况记录，其文云：（注：裘锡圭：《湖北江陵凤凰山十号汉墓出土简牍考释》，《文物》1974年第7期。）
平里户刍二十七石，田刍四石三斗七升，凡三十一石三斗七升。八斗为钱，六石当稿。定二十四石六斗九升当□。田稿二石四斗四升半，刍为稿十二石，凡十四石二斗八升半。
稿上户刍十三石，田刍一石六斗六升，凡十四石六斗六升。二斗为钱，一石当稿。定十三石六斗六升当□。田稿八斗三升，刍为稿二石，凡二石八斗三升。刍稿是饲料，秦朝是按顷征收，说已见上。汉朝则按户按田征收，户刍远远多于田刍，真可谓是“舍地而税人”了。这看上去和秦按顷征收有所不同，其实质则一，秦是有人斯有土，有土斯有民，按顷计征和按户征收一致，汉朝户刍若干和秦相同。刍稿如此，田税亦然。
凤凰山汉简是景帝时之物，其反映的制度也是西汉前期事。但到西汉中后期，其田税征收方式仍没有改变。《盐铁论·未通》记述的御史和文学的一段对话颇能说明这一问题，其文云：
御史曰：……先帝哀怜百姓之愁苦，衣食不足，制田二百四十步而一亩，率三十而税一。堕民不务田作，饥寒及已，固其理也……
文学曰：什一而藉，民之力也。丰耗美恶，与民共之。民勤，已不独衍；民衍，已不独勤。故曰‘什一者天下之中正也’。田虽三十而以顷亩出税，乐岁粒米粱粝而寡取之，凶年饥馑而必求足。加以口赋更徭之役，率一人之作，中分其功……御史旨在说明武帝惠民，扩大亩制之后仍按三十税一征税；亩制扩大，产量增加，农民实际收入相应增多。如按小亩计（汉代大小亩并行，小亩为百步之亩，晁错所云即指小亩，详下），亩产一石，除去田税三升，农民实得九斗七升；如用二百四十步之大亩，亩产二石四斗，除去三十分之一的田税八升，农民可有二石三斗二升的收入；但农民不务田作，以至于入不敷出，是懒惰所至，辜负了武帝的一片好心。文学则认为，这是口惠而实不至，因为田税不是按农民的实有土地征收的，而是以“顷亩”计算的，“顷亩”即一顷之地，不管农民有无“顷亩”之地，也不管实际收获多少，都要交纳“顷亩”即一顷地的田税。在秦朝凡是受田之民，无论耕种与否都要交纳一顷地的田税，在汉朝则不管有没有一顷之地都要按顷交纳，二者征税方式一脉相承。现在论者，无论对汉代田税征收方式持何看法，无一例外地都把这儿的“顷亩”解为田亩数的多少，这显然是改字解经，不足为训，无论是在逻辑上还是史实上都不能成立。如“顷亩”果为田亩，文学们的反驳则是站不住脚的，因为无论亩积大小，都交纳三十分之一的田税，有多少地交多少税，每亩不过数升，即使凶年，这个数量也是微不足道的，按剥削率来说都轻于“什一而藉”，有什么理由恢复什一而藉制？《后汉书·南蛮传》云秦昭王时“复夷人顷田不租，十妻不算”。李贤注：“一户免其一顷田之税，虽有十妻，不输口算之钱。”“顷田”即一顷之田，其词例和“顷亩”相同，“顷亩”即一百亩。这正是制度使然。文学之所以提出批评，原因并不在于什么虽然三十税一却按亩数征税，而在于当时农民实有土地数和国家征税土地数不一致，这一点下文还要详说。
战国时期，采用提封田制计算耕地和田税总数，作为财政预算的基础，以掌握全国耕地总数和能征收的田税总数，而后责成各县，由县去组织生产，垦荒授田，每年年终即以年初预算的土地、田税、人口等指标考课各县政绩，是为上计（注：参阅拙文《论县制的发展与古代国家结构的演变》，《中国史研究》1993年第1期； 又见拙著《周秦社会结构研究》第三章。），目的是以课促垦，富国强兵。西汉虽然不存在授田制，但仍然保留着用提封田制计算耕地和田税的制度。《汉书·地理志》谓西汉元始元年有国土“地东西九千三百二里，南北万三千三百六十八里，提封田一万万四千五百一十三万六千四百五顷。其一万万二百五十二万八千八百八十九顷居邑道路、山川林泽，群不可垦；定垦田八百二十七万五百三十六顷”。这8，270，536 顷是迄今所知的西汉最高垦田数。但是人们使用这个数字时，大都忽略了这样一个问题，即这个数字不是乡里郡县逐级丈量统计的结果，而是用提封田的办法“定”出来的，即推算出来的，其计算方法和战国相同。“定垦田”的目的是定田税，从中正反映了西汉和战国征税方式的一致性。
二
众所周知，战国是土地国有制，在授田制之下，农民只要著名户籍就能领到土地，最少也是百亩之地，以顷征税，对国家来说名实相副，不存在征税亩数和实耕亩数背离的问题。其时人少地多，国家缺的是人口而不是土地，农民只要愿意总是有地可种的。但是，授田制又是国有制向私有制发展的过渡形态，土地一经授予就不再还授，长期固定于私人名下，久之即归私有。秦始皇三十一年“使黔首自实田”（注：《史记·秦始皇本纪》三十一年《集解》。），在法律上承认土地私有的合法性，土地更成为私有财产的主体，土地兼并必然发生，必然有部分农民失去土地，而田税依然按户以顷征收，就产生了名不副实的问题，只是这个矛盾在秦朝和汉初尚不突出而已。汉高祖五年，战乱甫定，即诏告天下，“复故爵田宅”（注：《汉书·高帝纪》。），承认秦朝各个阶级、各个阶层所占土地田产的合法性，使土地和人口重新结合，在当时来说，是耕者有其田的，使汉初得以按照秦朝版籍所示人地结合状况，根据现存人口征之以税。土地关系决定着赋税制度，汉初继续着秦朝的土地制度及其关系，必然沿用其田税征收方式。但随着经济的复苏，特别是工商业主势力的发展，土地兼并迅猛，农民破产流亡与日俱增，国家按籍征税困难重重，到汉武帝时成为最突出的社会问题。但汉武帝并没有从改变田税征收方式入手来解决这一问题，而是采用行政手段，打击土地兼并势力，试图使农民重返家园。汉武帝派刺史循行郡国，以六条问事，第一条就是“强宗豪右，田宅逾制，以强凌弱，以众暴寡”（注：《汉书·百官公卿表》注引《汉官典职仪》。）。值得注意的是这里的“田宅逾制”四字，“逾制”即超过了占有田宅的制度规定，这个标准从何而来？在汉初的文献和出土资料中未见占田的具体规定，所逾之制从逻辑上分析只能是“复故爵田宅”时的数量和达官显贵们因功受封的数量标准。逾制之后，强宗豪右的实际占田数远远超出了原来的等级标准，却仍按原来的占田交税；而农民虽然无地却也要按旧制交纳，因收税不公导致社会矛盾的激化。汉武帝的一系列财政改革、整顿经济秩序的目的是为了增加国库收入，而不是为了还富于民，此举也不例外，因而虽然打击了“田宅逾制”之强宗豪右，但农民的占田并没有多大改观，税收方式依旧，重返家园者不多，才有大规模的移民屯田，才导致了文学们的激烈批评，指出了“田虽三十而以顷亩出税”这一根本症结。
《盐铁论·未通》还记载了一段文学们对武帝的批评，云：“往者军阵数起，用度不足，以赀征赋，常取给见民；田家又被其劳，故不齐出于南亩也。大抵逋流皆在大家，吏正畏惮，不敢笃责；刻急细民，细民不堪，流亡远去。中家为之色出，后亡者为先亡者服事。录民数创于恶吏，故相仿效，去尤甚而就少愈多。”以往人们在分析这段话时，大都认为这“大抵逋流皆在大家……后亡者为先亡者服事”云云是吏治败坏、赋役繁重的结果，这当然正确。但在明白了当时的田税征收方式之后就不难发现，仅此是不够的，农民之苦难除了官吏之恶以外，还有制度的原因。这“取给见民者”除了赀产税之外当然包括了田税、人口税在内，而这两项在每年的财政预算时各个郡县都是有相应指标的（上计就是根据这些指标确定殿最的），国家只要求各郡县完成规定的数字，至于如何完成、每户农民具体交纳多少则不予过问；郡县长吏为了加官晋爵、保住乌纱帽，就弄虚作假，虚报垦田人口，汉武帝曾指责丞相石庆说“今流民愈多，计文不改”（注：《汉书·石奋传》。），人口已流亡他乡，上计时照旧呈报，田税口钱算赋也只好按计文的数字上交，只好“取给见民”，赀算亦是如此。众所周知，汉代极重视人口，原因就在于其时之各项赋税主要是依人口征收的。正因为如此，文学们才力主恢复“藉法”剥削。藉法剥削率虽然高于三十税一，但那是根据农民的实耕土地计算的，自耕百亩，耕公田十亩，人数与土地统一，可以避免三十税一之下的实耕亩数与纳税亩数背离的问题。王莽曾批评说：“汉氏减田租，三十而税一，常有更赋，罢癃咸出；而豪民侵陵，分田劫假。厥名三十，实什税伍也。”（注：《汉书·王莽传中》。）以往解释，或谓这什税五是并合田税和人口税、更赋言之，或谓为地主对农民的田租剥削率。明白上述道理之后，这什税五是相对于三十税一而言的，指的是田税，指的是农民的实际交纳的田税相当于收获的什分之五，原因就在于实有土地远远少于征税亩数，外加地主的转嫁和官吏的追加。正是鉴于这一历史现实和思想背景，王莽代汉才实行王田制，试图恢复井田之法（王莽之井田与孟子井田有异）。尽管这只是一支违背客观规律的历史幻想曲，但这确实是有的放矢，是想从根本上解决农民实有土地和纳税亩数背离的矛盾。荀悦曾批评汉代的轻田税政策不利于农民，汉文帝的减免田税更无惠于农民，指出“官家之惠优于三代，豪强之暴酷于亡秦，是上惠不通，威福分于豪强也。文帝不正其本而务除租税，适足以资豪强也”（注：《通典·食货四》引荀悦语。）。文帝时的土地兼并尚不严重，减免田税对农民还是有一定益处的，只是文帝减免田税开“资豪强”之端绪而已，荀悦故批评之。以往论者多从吏治败坏、豪强横暴这一非制度因素考虑“上惠不通、威福分于豪强”的原因，现在是应该将这一原因和制度本身结合起来考虑的时候了，是制度给予地方官吏们与豪强地主狼狈为奸、转嫁赋税以保障。
说到这里，以往对汉代亩制、亩产量认识的种种矛盾也都可以释然了。长期以来，人们大都认为五口之家、百亩之地是西汉小农的基本形态，但是《史记·陈丞相世家》谓陈平和他的兄嫂只有30亩地；湖北江陵凤凰山汉简记载的郑里25户农民共有地617亩，平均每户只有24.7 亩；据《汉书·地理志》所记的垦田数（即按提封田法“定”出的垦田数）和户口数，每户也只有67.61亩，都不满百亩之数， 因而有不少论者怀疑晁错说的“今农夫五口之家……其能耕者不过百亩，百亩之收不过百石”的可靠性。又有的论者根据两汉文献中有关亩产二石、三石、四石的种种记载，否定晁错的亩产一石之说，进而推论汉代田税在亩税六升、一斗、一斗五升以上。近来有的史家从亩积大小不同的角度对上述亩产量的不同作出解释，产量高低是亩积和土地肥瘠不同所致。把认识向前推进了一步（注：参见宁可：《有关汉代农业生产的几个问题》，《北京师院学报》1980年第3期。）。但是，既然亩积有大小、 产量有高低，那大小亩关系怎样？田税究竟是按小亩征收还是按大亩征收？这些只有明白了汉代田税征收方式之后才能解答。
自春秋末年起，各国都曾改革田制，扩大亩积，就目前所见有一百六十步之亩、二百步之亩、二百四十步之亩、四百八十步之亩等等，变动不居，无统一定制。但各国在用提封田法确定耕地总面积和田税总额时则用百步之亩。百步为亩，三百步为里，方里而井，方百里提封九万顷，这样计算起来，简便易行。至于农民在耕作中的亩积则田地制宜，因时因地而异（注：关于战国亩制，参阅拙著《周秦社会结构研究》第二章。）。这种制度在西汉前期并没有改变，依然是大小亩并行，晁错说的亩产一石之亩是小亩，是国家计算田税总额之亩，陈平所有之三十亩地、郑里各户所有之亩数则是实耕亩积，是大亩。郑里25户农民家贫无法下种，向政府借贷种粮，所需多少只能按实耕亩积计算。我们虽然不知道其实耕亩的步数，但肯定大于百步之亩是没有疑问的。明乎此，我们对《盐铁论·未通》御史说的“先帝哀怜百姓之愁苦，衣食不足，制田二百四十步而一亩”这句话也就好理解了。据银雀山汉简《孙子兵法·吴问》，早在春秋末年、起码是战国初期三晋就已有二百四十步之亩，许慎《说文》则谓“秦田二百四十步为亩”。那么御史的“先帝……制田二百四十步而一亩”作何理解？谈汉代亩制者对此大都回避，有的则谓武帝始将二百四十步之亩推行全国，这显然与“制田”之“制”的意思不合。现在可以明白了，在武帝“制田二百四十步而一亩”之前，汉代是大小亩并存制，征税之亩和实耕之亩分离，至此，二者统一起来了，国家也按二百四十步之亩计算田税总额，而后分摊各郡征收。从理论上说，此举可以增加农民收入，但没有改变农民土地占有状况，征税方式不变，农民并没有得到多少好处，文学们才进行反驳。从此之后，百步之亩正式退出历史舞台，史籍所云此后之亩产均为大亩了。时间既久，人们逐步忘记小亩在西汉前期的功能，对晁错所云产生怀疑，以致于修正晁错的亩产一石之说，如荀悦《汉纪》在编录晁错这一段话时，就将“百亩之收不过百石”改为“百亩之收不过三百石”。如果不是荀悦所改，也是后人所篡，其原因均是认为大亩产量不止一石之故，今人的怀疑就不足为怪了。
三
东汉立国之后，一方面鉴于西汉田税征收方式本身所带来的弊端，另一方面因战乱流离，长安几毁于战火，国家图籍档案毁亡不存，没有现成的田税档案可资利用，而豪强大姓又隐瞒土地，拒不交税，遂于建武十五年下令“度田”，清查土地。此举触动了地主豪强的切身利益，他们和地方长吏相互勾结，在度田过程中，“多为诈巧，不务实核，苟以度田为名，聚人田中，并度庐屋里落，聚人遮道啼呼”，河南尹张伋等十几个郡守长吏因此而被下狱处死。地主豪强乃公开起兵为乱，反对度田。刘秀采取武装镇压和分化瓦解相结合的方式，“遣使者下郡国，听群盗自相纠谪，五人共斩一人者除其罪”。牧守令长回避故纵之罪既往不咎，“但取获贼多少为殿最，唯避匿者乃罪之。于是更相追捕，贼并解散，徙其魁帅于它郡，赋田受禀，使安生业”（注：《后汉书·光武帝纪》。），终将度田令实施下去。尽管度田并不彻底，皇亲国戚、元老重臣的土地并没有核实清楚，但终使国家掌握了一个比较准确的土地数字，可以按占田状况征税了，地多者其税多，反之则少，农民的田税负担相对合理。西汉按户按顷征税的制度至此结束，而代之以按亩征税。东汉初年的土地占有状况是西汉末年的发展，土地集中更为严重，东汉政府并没有采取什么解决农民土地问题的措施，而社会矛盾却迅速缓和，生产恢复迅速，其原因固然多样，与田税征收方式的改变、农民负担的减轻不能说没有关系。以往人们对刘秀度田的评价很低，认为这是一次不了了之的失败行动，没有查清地主豪强的土地状况就被迫草草收兵，反映了东汉政权是地主豪强的代表的阶级本质。这虽然有其理由，但失之偏狭，不仅忽视了刘秀虽然几经周折还是将度田令实施下去了这一基本史实（王公贵胄之隐瞒不报是历朝共有的，不能苛责于刘秀一人），更没有看到度田令对田税征收方式的变革，现在是应该重新认识了。
东汉初年，无主荒地甚多，人口甚少，“度田”所得的耕地数量是有限的，随着人口增加，耕地必然增多。因而自光武以后，“度田”成为常制，现存的几组土地数字都是统计的结果。《后汉书·郡国志五》注引应劭《汉官仪》云，和帝元兴元年有垦田七百三十二万一百七十顷八十四亩四十步，安帝延光四年有垦田六百九十四万二千八百九十二顷一十三亩八十三步，顺帝建康元年有六百八十九万六千二百七十一顷五十六亩一百九十四步，冲帝永嘉元年有六百九十五万七千六百七十六顷二十亩百八步，质帝本初元年为六百九十三万一百二十三顷三十八亩。这五个数字都精确到多少步，而不是象西汉那样只计算到顷，原因就在于统计方法不同，西汉是按提封田法推算的，只能精确到顷，东汉是郡县乡里逐级实测统计的，能精确到步。当然，这两种方法所得出的数字都不精确，但其原因和后果则不相同。西汉是推定出来的，其数字要高于实耕亩数，因为推定亩数的目的是征税，在以课促垦思想指导之下，只要课之以税，农民自会垦荒，为了保证税收，定出的垦田数决不会低于实际耕地数而只会高出。东汉是统计出来的，要低于实耕亩数，地主豪强、达官显贵为逃避税收，必然千方百计隐瞒土地，地方官吏也不敢一一核实。由此，又引起我们对两汉垦田数字的重新认识。以往认为，东汉最高垦田数是和帝时期的七百三十二万一百七十顷八十四亩四十步，比西汉的八百二十七万五百三十六顷少九十五万零三百六十六顷，原因是东汉经济要弱于西汉。现在看来则不尽然，东汉的实际垦田数未必少于西汉，一个是夸大了的数字，一个是缩小了的数字，而非经济高低使然。
刘秀度田之后，即按农民实有土地纳税，依然是三十税一，但征税时国家并非每年逐一核实每户农民的实际亩产量而后按率税之，而是定出标准亩产和税额，执行的仍然是定额税，这一点和西汉相同。然而土质有优劣，产量有高低，依然存在着不公平，这种状况，直到章帝建初年间才于制度上有所改变。《后汉书·秦彭列传》云：“（秦彭为山阳太守时）兴起稻田数千顷，每于农月，亲度顷亩，分别肥瘠，差为三品，各立文簿，藏于乡县。于是奸吏跔蹐，无所容诈。彭乃上言，宜令天下齐同其制。诏书以其所立条式，班令三府，并下州郡。”秦彭亲自核实土地，根据土质优劣分为三等，确定每等土地的田税额，三等土地的平均税额和国家税额相同就行了，从而限制了地方官吏的舞弊行为，获得章帝的肯定并推行全国，成为定制。《后汉书·百官志》云，东汉乡啬夫之职是“主知民善恶，为役先后；知民贫富，为赋多少，平其差品”。这“知民贫富、为赋多少、平其差品”是包括征收田税在内的。西汉的乡啬夫职能远没有这样复杂，仅谓“啬夫职听讼，收赋税”。这怕不是前、后汉书记载的详略所致，而是东汉制度比西汉严密的结果，像“平其差品”、“各立文簿，藏之乡县”就是西汉所没有的。许慎在《五经异义》中讨论《周礼》的田制时曾以汉制为喻，谓“汉制收租，田有上中下，与《周礼》同义”。这儿的上中下即指秦彭所立之条式，是指东汉章帝后的制度。郑玄认为许慎之说非是，批评说：“汉无授田之法，富者贵美且多，贫者贱薄且少，美薄之收不通相倍蓰，而云‘上中下也与周礼同义’未之思也。”（注：《周礼·地官·载师》贾公彦疏引。）今人多是郑说，以为许说不可信，实系不了解东汉税收方式之故。汉代虽无授田制，但田分差等非授田制所专有；在授田制之下田分三等的目的是以土地数量调节其质量的差异。许慎则是指收税而言，分为三品的目的是确定每品土地税额的高低，种上地者其税高，下地则少，上中下平均符合国家标准税额就行了。郑玄拘泥于《周礼》，而非许慎，今人又是郑说，都应予纠正（注：持郑说者见钱剑夫：《秦汉赋役制度考略》，湖北人民出版社1984年版，第29页。）。
秦彭所立条式，在其执行之初确能收一些效果，但随着时间的推移，这些措施势必走向反面，乡啬夫等基层官吏在确定土地高下过程中只能按地主豪强的意思办事，颠倒黑白，以劣为优，转嫁田税于农民，“横税弱人”（注：《后汉书·仲长统传》。）。到东汉末期，乡里政权已十分涣散，根本起不到“知民善恶、为役先后；知民贫富、为赋多少，平其差品”的作用，部分长吏为稳定社会秩序，保证税收的正常进行，只好采用“结单”的形式组织农民自治，如《酸枣令刘熊碑》谓刘熊到官“暋令烝民，劳苦不均，为作正弹，造设门更，富者不独逸乐，贫者口顺四时”，等等。然而单的组织和功能毕竟有限，“富者不独逸乐”只能指单内成员而言，势家大族是不受约束的（注：《隶释》卷五。关于“单”（又作僤、弹）的性质，学术界有分歧，笔者以为“单”是在汉末基层政权瓦解的情况下，基层民众的自治组织。），官吏依然“横税弱人”。这正说明了当时基层政权的破坏和农民田税赋役负担之重，荀悦说的“官家之惠优于三代，豪强之暴，酷于亡秦”实际上也是指东汉，是指豪强把持地方政权“横税弱人”而言；王莽所说的“厥名三十，实什税伍也”不仅是西汉末年的事，到东汉末年也是如此。因此之故，曹操才于建安九年明确规定“其收田租，亩四升，户出绢二匹，绵二斤而已，他不得擅兴发”，取消“平其差品”、田分等差的制度，以避免“下民贫弱，代出租赋”（注：《三国志·魏书·武帝纪》裴注引《魏书》。）。这看上去和汉制相同，特别是亩税四升，和人们认为的汉代亩税三升没有什么差异，但曹操的亩税四升和汉制区别是明显的，既不同于西汉的以顷征税，又取消了东汉的“田有上中下”之别，中国的田税制度已发展到一个新的阶段了。