上市公司内部审计外包的影响因素
◆ 李金凤
摘要： 随着全球经济的不断发展，如何简化企业内部结构，着重发展核心业务成为企业改革的目标。作为企业的非核心业务内部审计的外包趋势在逐渐扩大，而面对不断变化的市场，影响内部审计外包的因素也多种多样。本文在了解内部审计外包发展的基础上，结合一些主要数据和相关的案例分析从内部审计外包的优劣势以及外部环境、公司发展战略等主要因素，对上市公司内部审计外包的产生和质量的影响因素进行分析。
关键词： 内部审计外包 ；上市公司； 影响因素
一、前言
二十一世纪以来随着经济全球化和科学技术的高速发展，企业间的竞争也越来越激烈，为了能够在市场上占有一席之地，越来越多的企业不断优化内部结构以此增强核心竞争力，作为非核心业务的内部审计工作也成为企业优化的目标，内部审计外包在此基础上出现。内部审计外包是企业管理层通过契约的形式将内部审计委托给外部机构来执行。作为评价和监督公司运行状况的重要部门，管理者将其外包出去的原因不仅仅只是行业的发展趋势影响，还有更多的内部外部因素。国内文献只是侧重考虑重点的影响因素或部分情况以及重点研究外包的情况，而本文的目的则是通过对当下宏观环境和行业内部环境的分析，来了解上市公司整个行业关于影响内部审计外包的多方面综合因素。
二、上市公司内部审计外包的现状
（一）国外内部审计外包的现状。在20世纪60年代，内部审计外包在西方发达国家开始出现并发展起来，这主要体现在国际四大会计公司的发展上，2017年四大的总营业收入超过1000亿美元。而截至2017年9月30日，作为全球四大之一的会计师事务所毕马威在全球的总营业收入为264亿美元，同比增长4.8%；其中审计服务的收入超过100亿美元 ，可以看出国外外部审计业务呈现不断增长趋势。但是国外审计机构在发展的同时也面临一些问题，例如2017年印度禁止普华永道的关联所2年内对上市公司进行审计。同时命令普华永道和两名会计师支付1.31亿卢比外加利息，而产生这样的结果的原因是，2009年萨蒂扬创始人承认通过夸大销售额及伪造银行文件，虚报了近10亿美元的收入，而这期间普华永道负责审计该公司的会计账目。可以看出国外内部审计外包在总体上保持着较高水平的同时也面临着一些问题。
（二）国内内部审计外包的现状。相较于国外的内部审计外包业务的发展，国内的内部审计外包业务起步比较晚，但随着国外许多外包成功案例的出现，我国内部审计外包业务也快速发展起来：一方面截至2018年9月30日，全国有会计师事务所8 847家，中注协有执业会员（注册会计师）106 020人、非执业会员141 548人、个人会员总数达到247 568人 。另一方面越来越多的上市公司也选择将内部审计外包出去，我国内部审计外包程度较高为47.4%， 从外包的程度来看全部外包的企业较少，大多数公司都是将内部审计部分进行外包。但同时我国内部审计外包由于起步较晚各方面都不是很完善，所以选择内部审计外包企业仍面临审计质量问题，独立性问题以及正确处理内部审计部门和外部审计机构之间的关系问题等，因此国内内部审计外包还需要不断的探索和完善。
事业单位相较于国有企业以及私营企业等其他形态企业而言，具有一定的公益性质与特殊性，因此，事业单位良好有序的开展政工工作，并在此同时显著提升了事业单位整体员工的政治道德素养。
三、影响上市公司内部审计外包产生的因素
（一）企业内部审计部门的诸多缺陷和不足
1.内部审计人员素质不高，技术不完善。根据我国的企业发展现状可以看出一方面很多公司内部审计部门的企业人员大多数情况下专业知识不够完善，缺乏必要的专业资格证书，工作经验也比较少。另一方面也由于裙带关系导致公司内部财务人员和其他部门相互勾结导致腐败滋生。
（五）信息传递因素。
3.内部审计独立性较差。理论上来讲无论是内部审计、外部审计还是政府审计都有一定的独立性，但是在实际实践中并非如此，上市公司大多数都是由国有企业转变而来，审计署会对国家控股的上市公司进行审计，而上市公司的内部审计更多的是作为应对外部利益相关者需要提供审计报告，更加强调对外部的独立、客观。而对公司内部来说审计部门和财务部门之间还是存在着千丝万缕的联系，并没有完全区别审计部门和财务部门的职能作用导致他们之间界限模糊，并非完全独立。
1.信息不对称。大多数情况下虽然很多企业选择外包是为了提高审计质量，但是也有许多企业为了向利益相关者隐瞒公司的真正财务状况，而向会计师事务所提供虚假的企业情况，这就导致审计人员不能够了解真实信息，导致内外信息不对称，使其发表保留意见或无法发表意见的审计报告，降低审计质量。
5.风险的不确定性。近几年来国家提出对内部审计的转型，但是由于国家整个大的宏观经济环境都处于一个改革阶段，许多企业仅仅只是通过弱化内部审计职能，将内部审计合并于财务部门综合办公使得内部审计的工作独立性大大下降，内部审计人员依附于财务部门责任意识淡薄，从而导致企业内部审计风险大大提高，内部审计质量无从得到保证，从而也加大了企业对整个公司的管理风险。
（二）外部审计机构优势的驱动作用
根据表格内容可以看出：一方面在财务报告所涉及内容中外部机构比内部审计部门更加全面，这说明外部审计机构所出具的财务报告更加专业，另一方面季度财务报告交由内部审计部门负责而年度报告由外部机构负责体现了企业对外部机构专业水平的认可。2016年宝塔实业股份有限公司处于亏损状态，信永中和会计师事务所对其亏损原因进行提出降低成本、开展新业务以及开展并购业务等建议 ，这也使得该公司在2017年经营状况有所好转，逐渐开始盈利。
1.2.4 高通量测序 进行医学外显子(目前与人类疾病相关的4000个基因)父母胎儿(第二胎)核心家系高通量测序，包括50 584个编码区对应8 421 879个碱基，包含外显子与内含子交界区。使用HiSeq2000测序仪(Illumina, Inc., San Diego, CA)。
2.符合成本效益原则。企业通过将内部审计外包，可以最大程度的精简内部审计部门，从而减少不必要的开支，将这些资金利用到需要的方面提高企业效率，实现企业的利益最大化。
伴随网络时代信息化的普及，乡村旅游的宣传途径得到极大拓展。对于为游客带来良好旅游体验的乡村，更是会通过游客的网上好评反馈获得更多潜在消费者。同时道路改善使得交通便利化，私家汽车拥有量的提高，也为乡村旅游创造了先决条件。以大山村为例，据统计，2018年旅游旺季时期，客流量最高达万人一日，平均每天接待游客两千人左右。
第三步是在单元信息之间通过RDF模型建立语义关联，形成单元信息内部和单元信息外部之间全方位的语义链接，成为一个关联库。
4.提高内部审计部门的独立性。内部审计外包可以将企业的主要业务审计工作转移给外部机构，而内部审计部门只负责公司其他方面的监督等职能，这就大大降低了内部审计部门与财务部门的联系，减少部门之间的勾结腐败，提高独立性。
5.提高竞争力，实现企业经营目标。从企业整体来讲实行内部审计外包对资源进行优化配置后，一定程度上能够提高公司效率，使其发挥核心优势，提高竞争力。同时随着审计报告质量的提高，有利于决策者做出更好的决定，使企业朝着正确的方向发展，加快企业目标的实现。
（三）企业发展战略变革的推动作用
随着经济全球化和科学技术的不断发展，企业开始集中优势发展核心业务，而内部审计作为非核心业务并不是企业重点发展的对象，并且现阶段内部审计职能不断弱化大多只涉及财务方面，为了应对经济的高速发展和拓展资本市场的需要，将内部审计外包出去一方面可以集中企业的力量发展核心业务加快国内外市场的拓展，另一方面外部审计机构可以提供除了财务审计报告以外的例如咨询、评估等服务同时随着科学技术的发展外部审计的方法和程序更加的成熟，对企业来讲有助于未来发展战略的部署。
大学生学习目标不明确，缺乏学习动力，学习兴趣不高，自控能力差 大学相对宽松自由开放的环境，使得大学生有较多的自主时间，与高中高强度的、目标明确的学习形成鲜明的对比，极易产生放松心态。一些大学生没能形成合理的人生规划，没有确定的学习目标，学习动力不足，学习兴趣不高，面对相对闲暇的时光，加之自控能力差，难免会迷失方向。而手机功能日趋丰富，诱惑力大，导致他们用手机打发时间，并自然而然地在课堂上使用手机。
四、影响上市公司内部审计外包质量的因素
（一）内部控制因素。实行内部审计的企业往往能够通过内部审计部门的监督作用对公司的各个部门进行较好的了解和控制，进行内部审计外包以后内部审计部门职能有所弱化，但同时提高了内部审计部门的独立性，虽然实行内部审计外包只可以直接作用于提高审计报告质量，但它所带来的间接提高内部审计部门独立性也有利于企业实施更好的内部控制。
（二）人员素质因素。相对于内部审计部门而言外部审计机构拥有高素质、专业技能完备、审计程序和方法熟练的审计人员，因此上市公司为了能够提高审计报告质量，会选择外部审计机构来提高审计效率，从而提供高质量的审计报告。
当我们从林德的“需求相似”理论进入“学生是否画得应该像老师”这个问题时，首先要将老师和学生假定为国际贸易中的交易双方，然后探讨为什么很多学生画得像老师这一问题。因为绘画史的发展告诉我们画得像老师的学生已经存在，而且不在少数。
（四）管理者观念因素。内部审计外包包括部分外包和全部外包，根据相关的调查显示由于管理者出于对公司管理风险的考虑，在上市公司中大部分企业选择部分外包，而只有少数企业选择全部外包。对于大多数企业的部分外包来讲，外部审计机构对关键性业务进行审计提供帮助，相对于全部外包形势下企业不设内部审计部门，部分外包可以将内部审计部门和外部审计机构结合起来发挥各自优势，提供更优质的服务。
2.内部审计成本高。内部审计部门作为企业整体的一部分，只有在有需要时提供必要的审计报告，与其他部门相比工作量少，但是公司还是需要支付平常的人员培训，差旅费，工资等费用。这也算是一大部分开支，从另一个方面来说企业在这方面所花费的资金并没有发挥它最大的成本效益，属于资源浪费，相较于外部审计按标准支付佣金来说成本过高。
4.内部审计职能的局限性。就目前我国的财会方面的发展来看，会计行业整体上处于财务会计向管理会计转型的阶段，对会计职能的要求不断提高，但仍有大多数的公司滞留于财务会计发展的阶段，这就导致公司内部审计也只是倾向于对财务的审计监督和评价，因此企业财务部门很大程度上影响着审计部门工作结果，这也就使得内部审计仅仅只是财务部门的自审程序。
2.审计报告的时滞。相较于内部审计，外部审计机构对企业的了解程度不够，对其进行审计需要通过了解公司情况到内部控制测试及实质性测试等等多个步骤所需要花费的时间长，从而导致审计报告缺乏时效性，不能够及时反映当下最新的公司状况。
（三）外部环境因素。本文所指的外部环境是说国家对内部审计外包的态度，根据2018年最新修订的《上市公司治理准则》新的相关规定明确了上市公司董事会应当设立审计委员会，并强调对其职责的强化 。其中也指出审计委员会的职责包括提议和聘请或更换外部审计机构。也就是说国家对内部审计外包是持支持态度，而且审计委员会对外部审计机构的工作进行监督，这就使得一方面国家通过规定和相关准则对外部审计机构的审计质量做了要求，另一方面通过审计委员会的监督也使得外部审计效果能够有所提高。
北京城市副中心智慧交通管理系统发展理念为“智慧、绿色、人本、创新、共享、协调”，其总体目标是建设国际一流标准、应对需求变化、符合城市定位的系统，具体内容如下：
五、案例分析
以宝塔实业股份有限公司为例主要分析2016年度的季度报告和年度报告对企业内部审计部门的报告和外部机构的报告进行分析比较。
（一）公司简介。宝塔实业股份有限公司前身为西北轴承厂,是一家三线企业,1965年创建。1996年改制上市,成为中国轴承行业第一家股票上市公司。2011年,宝塔石化集团成为公司控股股东,确立了以做强轴承产业为主,瞄准战略性新兴产业和重大装备制造业,抢占科技和市场制高点,将公司建设成我国高端轴承的生产基地和一流品牌企业的宏伟蓝图。
（二）对宝塔实业股份有限公司内部审计外包情况的分析。宝塔实业1996年改制成为上市公司，而随着公司上市，宝塔实业的内部审计也随之外包，这也就说明我国上市公司和内部审计外包是紧密相连的。在报告中抽取了2010年、2012年、2013年、2016年、2017年的财务报告进行分析得出：季度财务报告以公司内部审计为主，而年度财务报告主要由信永中和会计师事务所、利安达会计师事务所进行审计做出。
3.实现资源优化配置。通过内部审计外包，企业可以将闲置人力、物力、财力资源安排到其他部门，集中发展企业的优势项目使得这些资源能够得到充分利用，实现资源的优化配置。
（三）对2016年季度报告和年度财务报告内容进行分析：
表1.内部和外部财务报告所涉及内容
1.提高审计报告质量。企业将内部审计外包给专业的会计师事务所，一方面很多会计师事务所出于对责任风险和道德风险的考虑，都提高了入职标准，一般都需要完备的专业知识和专业资格证书。另一方面相较于内部审计，从事于外部审计的人员积累了更丰富的外部实践经验，对审计业务认识比较全面，有助于提高审计报告质量。
（四）内部审计与审计外包的效果比较
1.年度报告由外部审计机构做出，体现了被审计单位对外部审计机构的认可和专业技术的信赖，同时能够克服内部审计部门人员素质不高，技能不完善等问题，为提供高质量报告奠定基础。
2.外部审计机构作为独立的第三方，能够脱离公司部门上下级之间的控制，可以客观的看待公司当前所面临的处境，体现了较高的独立性，提高审计报告的真实性，为之后开展审计工作提供良好的环境。
3.从审计报告内容来看，外部审计机构所提供的财务报告内容从公司状况到所面临问题以及提供解决方法等更加全面，这也为后期公司解决亏损问题提供了很好的参照，体现了外部审计机构团队工作的完整性。
4.从所提供的意见来看，相较于内部审计部门只反映公司内部问题，作为独立的第三方外部审计机构不仅仅对被审计单位负责而且考虑到了外部投资者的利益，这对沟通企业管理者和财务报告外部使用者起到了重要的桥梁作用。
占用、盗用电网调度信息传递网络的事情屡有发生，这些占用和盗用电网调度信息传递网络的做法一部分是电力系统内部员工借助职务之便私自使用，另一部分是外来的一些不法分子借助高科技手段盗用电网调度系统的信息传递网络。这些做法一方面导致了网络的拥堵，影响信息传递的速度，另一方面也带来了一些安全隐患。
5.从2017年公司的经营状况看来，2017年公司状况有所改善，股票继续上市，说明外部审计机构所提供的审计报告是行之有效的，体现了外部审计机构人员专业技能的熟练性和专业知识的完整性。
六、结语
综上，上市公司的内部审计外包是经济全球化下的产物更是公司不断发展的需要，一方面内部审计外包给公司带来了更高的效益，也为外部投资者提供了一个高质量的借鉴资料。但另一方面内部审计外包并不是十全十美的，它也可能会对公司带来其他方面的不良影响例如公司机密的泄露、管理风险的增大等等都是需要在不断发展中完善的缺陷，而最终如何将内部审计部门与外部专业机构更好的结合起来，发挥1+1＞2的效果才是真正的目的。我国处于内部审计外包的发展阶段，上市公司作为行业的导向标对其他中小型企业起着带头领导作用，希望上市公司能够在通过各种影响因素对内部审计外包做出更好的认识，为其他中小企业树立典型，起到引领作用。
1.国家加大闲置土地处置力度，油田未利用土地保有难度增大。2012年7月1日《闲置土地处置办法》出台。该办法规定，对闲置土地情况严重的地区，在土地利用总体规划、土地利用年度计划、建设用地审批、土地供应等方面采取限制新增加建设用地、促进闲置土地开发利用的措施。该办法的实施加大了对地方政府处理闲置用地的督促，东营市政府为争取更多的新增建设用地指标，将会积极采取各种手段加大对油田未利用土地的回收和处置。因此，石油企业现有的未利用土地如不及时加以开发、利用，一旦被政府认定为闲置土地，就面临被无偿收回的风险。
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（作者单位：西北政法大学）