论发展和完善我国政府部门内部审计，本文主要内容关键词为：政府部门论文,内部审计论文,我国论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
一、当前我国政府部门内部审计① 的现状
我国政府部门内部审计的发展状况可以概括为以下几个方面：
1.现有法律和规章没有明确要求政府部门建立健全内部审计
我国目前只有很少法律和规章对政府部门内部审计有所涉及，但都不十分明确。
1999年修订的《会计法》第27条要求各单位应当建立、健全本单位内部会计监督制度，单位内部会计监督制度应当明确对会计资料定期进行内部审计的办法和程序。这条规定可以理解为：政府部门应该建立作为内部会计监督制度一部分的内部审计制度。《会计法》的这一规定是目前最为明确的关于政府部门建立内部审计制度的法律规定。
2006年修订的《审计法》基本保持了1994年《审计法》对内部审计的规定，其中第29条规定“依法属于审计机关审计监督对象的单位，应当按照国家有关规定建立健全内部审计制度；其内部审计工作应当接受审计机关的业务指导和监督”。政府部门依法属于审计机关审计监督对象勿庸质疑，但有关要求政府部门建立健全内部审计制度的“国家有关规定”却极为少见，因此《审计法》的本条规定似乎重在明确审计机关对于内部审计工作的业务指导和监督职责，而对政府部门内部审计制度的建立健全没有大的贡献。
《审计署关于内部审计工作的规定》是与政府部门内部审计最为相关的部门规章，属于上述“国家有关规定”之列。该规定也未明确要求政府部门必须建立内部审计。现行的《审计署关于内部审计工作的规定》是2003年颁布的②，其中第3条规定：“国家机关、金融机构、企业事业组织、社会团体以及其他单位，应当按照国家有关规定建立健全内部审计制度。法律、行政法规规定设立内部审计机构的单位，必须设立独立的内部审计机构。法律、行政法规没有明确规定设立内部审计机构的单位，可以根据需要设立内部审计机构，配备内部审计人员。有内部审计工作需要且不具有设立独立的内部审计机构条件和人员编制的国家机关，可以授权本单位内设机构履行内部审计职责。设立内部审计机构的单位，可以根据需要设立审计委员会，配备总审计师。”此规定重复了1994年《审计法》第29条关于内部审计工作条款的基本要求，仍然强调政府部门建立健全内部审计制度应该遵循“国家有关规定”。
法律和规章对政府部门内部审计的要求的不明确，缺乏必要的强制要求，是我国政府部门内部审计制度发展缓慢的重要原因。
2.较少政府部门建立了内部审计机构，政府部门内部审计从业人员数量少
从上述法律和规章的回顾中可以看出，虽然《会计法》中规定的政府部门应该建立的内部审计制度仅仅是政府部门内部会计监督制度的一个组成部分，其任务是对本部门的会计资料进行审查，与现代意义的政府部门内部审计制度还有相当差距，即使如此，各级政府部门虽然不单独设立内部审计机构，也至少应该遵循《会计法》的规定，在财务会计机构内部设立内部审计职责或专门人员。但事实情况并非如此。
笔者前不久利用中国政府网（www.gov.cn）进行了一次网络调查。在2007年1月24日工作时间先后打开所有与中央人民政府网站链接的中央政府部门、机构和单位的官方网站58家，然后从“机构设置”和“职责”等栏目中寻找有关内部审计的信息，结果发现，在中央政府层面，只有41％的部门和单位建立了内部审计制度。在调查的58家单位中，只有公安部、中国人民银行、铁道部、交通部、国家气象局、海关总署6家单位建立了独立的内部审计机构，教育部、农业部、卫生部、商务部、国家税务总局等11家单位在财务或监察机构内部设立了专门的审计处（室），7家单位在财务机构的职责规定明确有审计职责，但没有设立专门的审计机构，无审计职责规定和审计机构或者因网站信息限制无法判断的单位有34家，占59％。详细情况见下表1。
表1 我国中央人民政府部门、机构和单位内部审计机构设置情况
注：表内数字系2007年1月24日中华人民共和国中央人民政府网站（www.gov.cn）信息进行调查的结果。
从中央政府部门内部审计机构设置情况可以推断，在规模相对较小、管理理念相对落后、规范化程度和管理水平相对较低的地方政府，其政府部门内部审计的机构建设情况不会好于中央政府。
在表1中，建立了内部审计制度的中央政府部门（41％）中，31 ％的中央政府部门是以设置一个处（4—5个人）或者1—2名专职内部审计人员的形式建立内部审计制度的，相对于庞大的中央政府工作人员数量来说，内部审计人员的数量是非常少的。
表2列示的是英国、美国、荷兰和加拿大4个国家中央政府部门内部审计人员与公务员之比的情况。笔者估计，我国中央政府部门内部审计人员数量水平不超过加拿大。
表2 英、美、加、荷4国中央政府部门内部审计人员与公务员之比
注：本表信息来自International Audit Trends In The Public Sector,INTERNAL AUDITOR,August 2006.IIA。
3.政府部门内部审计机构工作范围有限，作用发挥不明显
最近两年，笔者利用参加国家会计学院、审计署、一些省内部审计协会举办的内部审计专题研讨班的机会，对我国政府部门内部审计情况进行初步调查了解后发现，一方面，参加研讨班的政府部门内部审计人员相对企业内部审计人员来说，数量非常少，这佐证了前面我国政府部门内部审计从业人员数量少的推断；另一方面，政府部门内部审计工作范围都很有限，作用发挥不明显。
多数政府部门内部审计机构都开展财务合规性审计，对下属二级单位的财务收支进行检查。少数单独设立的内部审计机构开展了下属单位领导的经济责任审计。个别内部审计机构还将其审计业务进行了部分的外包。但是绝大多数政府部门的内部审计机构和内部审计人员都承担了联系和沟通外部审计的作用。
政府部门内部审计的工作情况与内部审计机构设置情况有关系。单独设立的内部审计机构除了开展财务收支审计、经济责任审计外，还尝试着对内部控制、资产管理等方面进行调查、分析和评价，但这些还都是初步的，深度和规范程度与现代政府部门内部审计的要求相比还有一定差距。设在财务部门内部的内部审计机构主要开展财务收支合规性审计，而设在纪检和监察部门内部的内部审计机构，其或多或少要承担一些辅助调查和监察的任务。
内部审计机构不单独设立，意味着无法直接向部门领导报告工作，影响了内部审计作用的发挥。近年来审计署和各省级审计机关每年开展的预算执行审计，都发现政府部门大量的违法违规问题，就是内部审计没有充分发挥作用的有力证明。
内部审计机构越是没能显示出存在的价值，内部审计工作就越是得不到部门领导的重视；部门领导越不重视，内部审计机构就越加没有地位，工作开展就更加受到限制，如此就形成了恶性循环。造成这种状况的原因除了内部审计机构人员数量少、能力有限外，我国政府部门内部控制普遍薄弱、部门领导没有充分认识内部审计、不重视和不支持内部审计，是其中的主要原因。
二、发展和完善政府部门内部审计具有重要意义
近年来，世界上许多国家，不论是英国、加拿大等发达国家，还是肯尼亚、乌干达等一些发展中国家，都采取各种有力措施，强化政府部门内部审计工作。一些国际组织，例如最高审计机关国际组织（INTOSAI）和国际内部审计师协会（IIA）都组织召开有关政府部门内部审计的专题研究和讨论，积极推动政府部门内部审计的实务发展和经验分享。
可见，政府部门内部审计是一个国际性话题。随着民主进程的加快和强化政府责任的呼声越来越高，政府部门内部审计作为政府管理改革的一项重要举措，在全世界范围内受到了广泛关注。在我国，随着行政管理体制改革不断深化，公众也对政府部门提出了越来越高的要求，迫使政府部门必须加强内部控制和审计。
1.发展和完善政府部门内部审计，满足了加强政府部门治理的客观需要
2.发展和完善政府部门内部审计，适应了国家预算管理方式变革的要求
3.发展和完善政府部门内部审计，可以弥补审计机关审计力量不足的缺陷，有利于形成审计合力
三、审计机关在推动发展和完善政府部门内部审计方面应该采取的措施
1.发展和完善我国政府部门内部审计主要靠审计机关，而不是内部审计的行业协会
政府部门内部审计与企业内部审计不同。政府部门内部审计制度是政府行政管理体制的一部分。发展和完善政府部门内部审计涉及改革政府部门内部的机构设置和监督制约机制，因此它是政府进行行政管理体制改革的一项重要举措。没有明确要求和强有力推动，这项工作是无法完成的。美国、英国、加拿大等国的中央政府都设有专门的中央机构负责管理和协调政府部门内部审计。例如美国的总统公平与效率委员会（PCIE）和公平与效率执行委员会（ECIE）、加拿大的国库委员会秘书处、英国的国库部等。
在我国，1998年以前，对内部审计的管理工作一直是以行政管理为主，即由审计机关内设专门的内部审计管理机构负责对内部审计工作进行管理、指导和监督。为体现政府部门更多地发挥宏观调控作用，减少对企业的直接干预，实行政企分开，完善自我约束机制的改革思想，自1998年机构改革后，审计署就将对内部审计业务的指导、监督职责交由中国内部审计协会承担，由其通过行业自律方式管理、指导和监督内部审计工作。2003年颁布的《审计署关于内部审计工作的规定》以部门规章的形式明确了内部审计协会的法律地位，界定内部审计协会是内部审计行业的自律性组织，是社会团体法人，依照法律和章程履行职责，从而为其进一步实施行业管理提供了依据。从此，审计机关对内部审计的管理从直接的行政管理改为审计机关指导、监督和管理内部审计协会的间接管理，这一改革符合当时经济体制改革的重点和需要，但是过分强调了企业内部审计制度市场性的特点，而忽略了政府部门内部审计制度的政治性特征，对于政府部门内部审计制度来说，作用不大。
政府部门讲究“依法行政”，内部审计协会作为行业管理协会，其不具备颁布法律和发布规章的权力，也缺乏必要的权威性，无法要求政府部门按照它的要求建立、发展和完善内部审计制度。它只是在政府部门都按照规定建立了内部审计制度之后，对内部审计实行自律性行业管理，为内部审计机构和内部审计人员提供业务指导和开展各种专业服务活动，通过宣传、交流，扩大内部审计的影响，维护内部审计机构的独立性、权威性和内部审计人员的合法权益，促进内部审计队伍素质的提高。因此，在推动政府部门建立内部审计制度方面，仅仅依靠内部审计协会是不行的。
综上，本文认为，当前发展和完善我国政府部门内部审计制度主要靠审计机关，而不是内部审计的行业协会，审计机关应该担负起发展和完善政府部门内部审计的责任来，采取切实措施，推动这项工作开展，因为审计机关：（1）有职责，即《审计法》规定了审计机关对内部审计工作进行监督和指导的职责；（2）有权力，即审计机关可以采取行政手段，制定和颁布有关政府部门内部审计的方针和政策，便于政府部门执行；（3）有积极性， 虽然政府部门发展和完善内部审计制度的最终受益者是国家和公众，但如前所述，从审计机关的角度看，发展和完善政府部门内部审计制度首先意味着加强了政府部门的内部控制，与审计机关的目标是一致的。
2.审计机关在发展和完善政府部门内部审计方面应该采取的措施
当前审计机关在发展和完善政府部门内部审计制度方面，应该采取以下6 个方面的措施：
（1）积极完善政府部门内部审计的法律和规章。 首先是修改关于内部审计工作的有关规定，增加对政府部门必须建立和完善内部审计制度的强制要求。其次是利用审计法、预算法、会计法等相关法律修改的机会，将有关政府部门内部审计明确写入法律。
（2）将发展和完善政府部门内部审计的要求写入政府改革的各项方针政策，纳入政府改革议程。
（3）制定有关政府部门内部审计的政策。 包括政府部门内部审计机构设置要求、机构负责人资格条件、独立性保障、报告机制、内部审计的准则等。
（4）针对政府部门内部审计发展和完善情况开展专门的绩效审计。 审计机关应该根据政府改革的进程，针对政府部门内部审计发展和完善情况开展专题绩效审计，分析存在的问题，提出改进建议，促使政府部门内部审计制度不断完善。
（5）对政府部门领导进行内部审计知识培训。 审计机关应该联合内部审计协会，加强针对政府部门领导的内部控制和内部审计的专题培训，强化他们对内部审计的理解，促使他们重视和支持内部审计，并切实负起发展和完善内部审计的责任。
（6）开展政府部门内部审计的研究工作。 中国审计学会和中国内部审计协会应该加强政府部门内部审计的研究工作，不断总结和交流工作经验，推动政府部门内部审计工作不断向前发展。
注释：
① 这里所讨论的政府部门内部审计包括政府所属部门、机构和直属事业单位的内部审计，不包括高校、医院等政府部门所属事业单位建立的内部审计。
② 审计署曾经先后于1985年、1989年、1995年、2003年共4次根据需要发布关于内部审计工作的规定，每一个新规定的颁布都在前—个规定的基础上进行了发展和完善。应该说，这4个规定基本上反映了当时社会环境对内部审计的要求， 反映了我们对内部审计认识的不断深化，反映了我国内部审计不断规范和发展的过程。
（摘自《审计研究》，（京），2007.3.30～34）
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