论会计委派的理论基础，本文主要内容关键词为：理论基础论文,会计论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
会计委派旨在通过对会计人员进行直接管理，整顿和规范会计工作秩序，加强会计监督，防止会计信息失真，维护财经纪律，会计委派作为一种全新的会计人员管理体制的新思路已在湖北、山东、广东、四川、上海、河南等地进行试点。对于会计委派制的可行性和合理性，人们进行了诸多积极有效的讨论，本文拟就会计基本理论这一全新的角度来评价会计委派制。
一、会计委派与会计目标
1.本世纪七八十年代以来，随着对委托——受托关系成因研究的推进，理论界又出现了“利益相关”、“社会经济职能分解”和“管理分权”诸论，使得受托者要完成和解除的不仅仅是出资人的财产或资源的托付责任，而是整个社会的托付责任。会计作为监控，协调委托——受托关系的管理机制中的一个最重要的组成部分，其义务亦不能仅局限于体现经济效益的经济责任方面，体现社会效益的社会责任已逐渐成为其受托责任的重要组成部分，对于财政拨款的行政事业单位，社会责任的完成情况的考查仅仅靠传统会计管理体制远远不够真实、可靠和完整，会计委派制则以会计独立的立场对上述单位的社会责任进行客观公正地考察，并且，对于行政事业单位而言，实行会计委派乃是当务之急，因为，国家委托给行政事业单位的社会责任已成为现代会计惟一所要完成和解除的受托责任。但是，对于企业单位来说，会计不仅要对社会责任测算和监督，还要反映和监督受托者对托付财产或资源的安全完整和充分运用、实现经营目标等经济责任，并且，后者在建立健全现代企业制度的过程中尤为重要。于是，有人认为，会计委派不宜在这些单位实施，而应提倡会计回归企业，至于社会责任的反映和监督，完全可以通过目前建立的稽察特派员制度及外部监督等形式来完成。
2.构成和制约会计目标的三要素包括会计目标的主体、客体与实现方式。会计目标的主体又包括会计信息主体和提供会计信息主体两个因素，前者即为“谁需要会计信息”，后者为“谁能提供会计信息”。行政事业单位的会计信息主体往往局限于政府，对其财会人员进行委派后，会计人员成为国家利益的代表，这时，财会人员所提供的会计信息必然能满足政府的需要，于是，会计目标主体的两个子因素在立场上取得了一致。企业单位，其会计信息主体已远远不止政府，还包括企业外部的投资者、债权人、消费者、社会公众等诸多利益集团，于是有人认为，如果同样对企业会计人员，即使是会计主管、财务总监进行委派，都会使得提供会计信息主体——委派的会计所提供的信息与众多会计信息主体的需求不相一致，因为，正如人们所认为的那样，委派会计其利益通常会倾向于政府。
二、会计委派与会计的控制职能
郭道扬教授在《论会计职能》一文中认为，现代会计控制的基本内容包括六个基本方面：第一，财务会计控制与管理会计控制；第二，提供财务会计信息，参与经济决策；第三，会计部门利用财务会计信息在工作过程中直接进行控制，诸如在执行财务计划中体现出来的计划控制，以及进行成本控制等；第四，对会计信息系统的控制，即通过对优化财务会计信息的过程控制，防止信息失真；第五，就现代会计而言，已由侧重利用内部信息施行控制转向从管理战略目标出发，充分利用市场信息、科技信息、以及来自外部的财务会计信息进行全面控制；第六，现代会计控制还应包括内部审计控制等内容，这一论述实质上是针对企业会计而言的。对企业会计实行委派制可以有效地解决会计控制职能的第四方面，这一点我们应该肯定。至于其它的五个基本内容的落实人们至少有两种选择：（1 ）将会计核算工作同理财活动相分离，在会计的反映监督基本职能实行委派制的同时，顺应现代管理的需求，强化企业理财活动，在企业内部设置专门的理财部门，在企业经理人员的领导下专司理财职能，借助委派会计的会计信息并参照资金市场、证券市场等信息，履行理财职责；（2 ）严格区分财务会计人员和管理会计人员，财务会计人员履行会计核算和会计监督的职责，实行会计委派；管理会计人员仍归企业，履行管理会计的职责，使其参与企业经营管理，通过预测、决策、规划、控制、分析和评价等手段，充分发挥管理会计职能，服务于企业经济效益，笔者认为，第（2 ）种方法由于考虑到了会计的现状，且易为人们所接受，故略优于方法（1）。可见， 会计的控制职能的六大基本内容既可以浑然一体不必分割，即会计回归企业，也可以将其适度谨慎逐渐地分离为上述两大部分，即财务会计委派制，而不象通常所认为的那样，会计职能绝不可分割，至于是否需要割裂会计职能，关键取决于会计环境。
三、会计委派与会计环境
1.横向比较。美国证券市场极为发达，股份公司在国民经济中有着举足轻重的作用，美国法律属于英美法系，在社会文化方面，强调个人主义，对不明朗因素反应较弱，权距较小，这使得美国的会计管理属自我管理型的管理机制。而我国公有制经济占主导地位，政府执行资源配置的主要功能，证券市场还不发达，在社会文化上显现出崇尚集体主义、权距较大、对不明朗因素反映较强等特征，这表明我国会计管理体制应属集中与立法型；纵向来讲，我国会计起步较晚，发展滞后，而计划经济向市场经济体制转换是一个长期潜移默化的过程，这一过程正日益显示出会计工作中存在的若干薄弱环节，如会计基础工作薄弱，会计自律性不强、会计人员素质不高、会计执法力度不够、会计信息泛滥成灾、财税违纪连年增加、助长腐败之风、会计监督形同虚设，严重影响经济秩序，这些情况表明我国不宜实行会计自我管理。
2.从会计目标、会计职能、会计环境来看，对行政事业单位会计进行委派是适宜的。有人担心会计委派与国家精简机构的政策相背离，并可能会增大国家的财政支出。实质上，比起会计工作不完善所引起的国有资产大量侵蚀和流失及违反财经纪律者给国家造成的巨大损失来，委派会计的财政开支不仅是财政所能承受的，而且还是必要的，它有利于加强财政预算内外资金的管理、节约开支、保证预算外资金及时足额缴入国库。
3.诚如上文，有人认为，从会计目标来看，企业会计委派制是不足取的；但从会计职能、会计环境来看，企业会计委派又是现实可行和必要的。如何调解从这两个对立的角度来认识会计委派的矛盾？从哪一角度来看待会计委派是比较科学的？本文认为，理论来自于实践，指导实践并接受实践的检验，从而促使会计理论的不断发展。会计理论的正确与否、会计实务的可行与否，只有放到具体的会计环境才能得到正确的答案。一旦会计环境发生了改变，会计理论也必将随之变化，如进入70年代以后，传统的会计理论概念受到严重冲击，迫切需要建立一套能适应新经济形势的完整的和规范的会计理论框架，以指导会计准则的制定和约束会计实务，其动因之一就在于当时传统的财务会计理论侧重于描述性，缺乏一套首尾一贯的理论框架。与会计准则相关的一些重要的会计文献往往观点不一，甚至相互抵触，从而导致会计实务的混乱，以及会计信息使用者对会计准则和财务报告的强烈批评，同样的道理，传统会计管理体制导致会计信息严重失真这一客观现实迫切需要进行会计管理体制的大变革，而如何变革，这自然也决定于目前的客观环境。如上文所分析的，会计委派制可能是一种适宜的选择。
那么，如何看待“从会计目标来看，企业会计委派不可取”这一观点呢？其实，企业会计委派并不会与会计目标产生实质上的抵触。因为：（1）首先我们应注意到， 企业经营者作为一个具有独立人格的“经济人”或其它形式的“社会人”“复杂人”等，其目标不可能是所有者所希望的——企业目标利润最大化，而是多层次的，例如获得个人经济利益的最大化，获得良好的社会名誉地位，谋求自我价值的实现，不可能完全忠实于所有者。由于相关措施配置不力，企业经理人员往往和会计串谋，开展利己化的经营活动，甚至违法违纪。在这种条件下，或许只有会计委派才能真正实现会计目标。（2）固然， 委派会计很大程度上代表政府，但它却是目前形势下最明智的选择，因为，如果提倡企业一体化管理体制，即会计回归企业，包括政府在内的诸多利益集团对真实公允的会计信息的需求可能更难满足；如果提倡会计管理机构独立制，则与我国会计职业团体力量薄弱、自律性不强、作用有限等现实不相协调。（3）企业会计委派不能很好地完成和解除受托经济责任， 但我们可以如上文述及那样将会计职能割裂开来。这样，会计委派实质上就是财务会计委派，一方面它有利于有效地扼止会计信息失真及伴随的一些违法乱纪行为，一方面还可以加速我国管理会计、理财学的飞速发展，满足企业经营决策的需要。
综上所述，笔者认为，无论是从会计目标还是从会计职能、会计环境来看，会计委派都是积极有益的举措，当然，本文从理论上寻求了对会计委派的支持并不代表实际工作中它的实施是一帆风顺的。