国际金融危机以来世界税收政策变化的特点与启示，本文主要内容关键词为：税收政策论文,金融危机论文,启示论文,国际论文,世界论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
自2008年下半年国际金融危机爆发以来，各国纷纷对税收政策作出调整。危机爆发初期，普遍采取了临时性减税措施。随着时间的推移，为保持财政平衡、促进结构调整、防范经济风险，多数国家在税制安排上实施了一些具有长远意义的措施。本文分别从欧美经济发达国家、面临主权债务危机国家、新兴经济体国家和亚太周边国家四类中选取了部分国家，即分别以美国、德国，匈牙利、希腊、爱尔兰、巴西、印度、俄罗斯，日本、澳大利亚、泰国、新加坡12国为代表，并兼顾其他国家和地区，对国际金融危机爆发以来世界税收政策变化情况进行了分析。①
一、公司所得税降税趋势不减
上述12国中，巴西、印度、②美国③的公司所得税税率未作调整；爱尔兰、德国于危机发生前已降低公司所得税税率，④因此之后未再作调整；泰国局部降低了公司所得税税率，即于2008年8月7日起，对符合条件的上市公司适用的所得税税率从30%降为25%或20%；其余国家则全面降低或决定将要降低公司所得税税率(见表1)：
换言之，12国未有一个国家提高公司所得税税率。虽然在2010年面对主权债务危机和削减巨额财政赤字压力的情况下，希腊新政府为了鼓励企业积累利润用于再投资，也为了增加财政收入，规定对分配利润按40%税率征收公司所得税，但对未分配利润仍然坚持原减税的改革计划。
从世界范围内2008-2010年的公司所得税税率变化来看，公司所得税税率下降趋势也十分明显。根据本文对220个国家和地区公司所得税税率变化的检索来看，其平均综合税率⑤(即包括地方所得税税率)从2006年的26.9%降至2008年的25.6%，2010年进一步降至24.6%，4年下降了约2.2个百分点，平均每年降0.55个百分点。平均税率之所以持续下降，是因为每年都有不少国家和地区加入到降低税率的行列。以2010年为例，降低公司所得税税率的国家和地区至少有20个(包括上述的希腊、匈牙利)，而提高公司所得税税率的国家只有3个：冰岛(从15%提高到18%)、洪都拉斯(附加税性质的团结税税率从5%提高到7%)和墨西哥(从28%临时提高到30%，2014年将恢复到28%)。
二、个人所得税：税负有减有增，减税步伐暂缓
个人所得税是这次国际金融危机中变化较大的税种之一。一方面，为应对金融危机，不少国家采取退税、提高扣除额或抵免额标准等临时性减税措施，减轻居民特别是中低收入阶层的税负，以稳定消费信心。需要指出的是，每年根据物价指数调整个人所得税扣除标准或抵免标准是国际上比较通行的做法，因此，这种每年常规的指数化调整并不属于严格意义上的税收政策变化。不过，在这次国际金融危机过程中调整幅度更大，从而体现了政策变化的因素。另一方面是税率调整。所不同的是，各国个人所得税税率调整内容差异较大(见表2)：从调整范围看，有全面调整税率表的，如匈牙利、希腊，也有只对部分税率进行调整的；从税率变化看则是有升有降。
从总体趋势看，在国际金融危机爆发以前，个人所得税与公司所得税类似，存在不断减税的趋势。以经济合作与发展组织(OECD)30个老成员国的中央/联邦个人所得税最高边际税率的变化为例，2000-2008年，最高边际税率提高的只有葡萄牙1个国家，而下降的占绝大多数，有21个，30个国家的平均最高边际税率从2000年的40.7%下降到34.9%，降低了5.76个百分点，平均每年约下降0.72个百分点。
国际金融危机爆发以后，由于各国财政赤字规模急剧膨胀，因此，如何在刺激经济发展的同时寻找增收途径是各国政府面临的共同问题，其中通过提高个人所得税最高边际税率，增加对高收入阶层的征税就成了部分国家的重要选择，特别是希腊、西班牙、葡萄牙等面临主权债务危机的国家；有的国家虽然没有提高边际税率，但推迟了减税改革进程，如匈牙利将原计划于2009年实施的个人所得税减税改革推迟到2010年。从OECD 30个老成员国看，在2008-2010年期间，虽然仍有波兰、挪威、新西兰、匈牙利、芬兰和丹麦6国降低了最高边际税率，但也有英国、西班牙、葡萄牙、希腊、冰岛和墨西哥6国提高了最高边际税率，而且提高的幅度要略高于下降的幅度，因此，30个OECD老成员国的平均最高边际税率从2008年的34.9%略微提高到2010年的35.1%。但本文认为，这并不意味着在全世界范围内个人所得税减税步伐的停止，而只是受金融危机的一种临时影响。因为促使个人所得税减税的原动力——经济全球化发展背景下的争夺高素质劳动力的税收竞争因素并没有消失，相反存在强化的趋势。实际上，如墨西哥，其提高边际税率本身就是临时性的，将于2014年恢复到原来的税率水平；又如希腊，在危机之前就实施了减税改革，危机后由于巨大的财政赤字压力才被迫转向增税之路。由此可见，当金融危机的负面影响消退，财政状况得到改善以后，个人所得税的减税趋势仍将延续。
三、降低社会保障税税负，鼓励就业
伴随着人口老龄化速度的加快，经济发达国家普遍面临社会保障资金不足的问题，社会保障税是筹集社会保障资金的有效手段。由于社会保障税主要是对劳动征税，税负过高，则不利于社会就业。在这次金融危机过程中，迫于社会就业压力，德国、爱尔兰、匈牙利和美国都通过调整免税标准、降低税率(美国降低税率是临时性的)的方式来降低社会保障税税负，促进就业(见表3)。
此外，俄罗斯已通过立法，从2010年1月1日起实施社会保障税改革，取消原统一社会税，改征社会保障税；新加坡和澳大利亚政府也都提出社会养老保障制度改革计划。可见，如何在人口老龄化趋势下满足社会保障需求和经济全球化背景下吸引劳动力就业之间寻找平衡点，改革和完善包括社会保障税在内的社会保障制度，有可能成为新时期的政策重点。
四、结构性增税趋势
在国际金融危机以前，世界税制就已呈现公司所得税、个人所得税等直接税税负下降，而消费税、增值税等间接税税负逐步上升的结构性变化趋势。国际金融危机以后，这种趋势更加明显：不仅表现在直接税方面的下降趋势依旧(如上所述，国际金融危机以来，公司所得税的降税变化毋庸置疑，个人所得税的降税步伐虽有所趋缓，甚至部分国家提高了个人所得税税率，但这更多的缘于临时性调整)，更主要的是，间接税增税势头的加快。从本文考察的这12个国家中，增税政策至少体现在四个方面：
1.提高消费税税率。国际金融危机以来，德国、日本、澳大利亚、匈牙利、希腊、爱尔兰、俄罗斯等多个国家都在不同程度上提高了相应品目的消费税税率(税额)，有的国家还作了多次调整，或者已明确在今后将继续提高税负(见表4)。
2.提高增值税税率。提高增值税税率是增加财政收入的有效手段。因此，为控制财政赤字规模，不少国家，特别是欧洲国家纷纷加快了提高增值税税率的步伐(见表5)。
从世界范围看，也有不少国家提高了增值税税率，而下调的则比较少。以2010年为例，提高增值税税率的国家和地区有17个，此外，英国、波兰、瑞士都已决定从2011年1月1日起提高增值税税率；而2010年下调增值税税率的国家没有。
3.提高其他税收。主要的如美国、德国、日本、希腊等国都在不同程度上提高了遗产税的税负，爱尔兰提高了赌博税税率和购房印花税税率，新加坡也为防止房地产市场过热，提高了短期转让房产的印花税(见表6)。
4.开征新税。为开拓财源，一些国家开征了新税种，比较突出的，一是对机票开征航空税，如德国、爱尔兰等；二是为应对气候变暖，保护环境，对矿物能源的二氧化碳(CO[，2])排放开征或计划开征碳税，如爱尔兰、日本等；三是对矿产资源征收特别所得税，如澳大利亚将于2012年7月1日起开征矿产资源租金税，俄罗斯拟开征矿产资源开采特别所得税等。此外，新加坡于2010年2月5日起开征赌场税，匈牙利从2010年起至2012年对电信、能源和商业零售等特定部门临时征收危机税等(见表7)。
五、金融税制改革的创新趋势：“银行税”
2008年全球金融危机在很大程度上是一场欧美大型金融机构的危机。许多超大型金融机构过度操控风险，其疯狂追逐利润所产生的负外部性危及整个金融体系的稳定并将实体经济拖入衰退边缘。为了阻断金融危机的蔓延，欧美各国政府普遍采取大规模的金融救援措施，使各国财政支出剧增。政府救助计划实际上就是将金融机构的风险、金融市场的风险转变成为国家财政风险。金融危机反映了金融市场运行机制和政府监管机制的缺陷，也暴露出金融部门在享受着高利润、高薪酬的同时所形成的高风险的外部性：金融部门特别是大型金融机构对经济社会的特殊意义使金融绑架了实体经济，其积聚的高风险最终迫使政府通过财政由普通纳税人埋单。因此，在改革金融体制、加强金融监管的同时，如何通过税收手段校正金融风险的外部性，惩戒金融肇事者，成为大家十分关注的问题。
从目前看，虽然对金融机构如何加强征税意见仍很不统一，但对金融机构的资产按风险级别征收“银行税”已日益受到关注，匈牙利、德国等国已通过立法，要正式开征银行税。美国奥巴马政府在2010年初就曾提出要对银行的风险债务征收0.15%的“金融机构责任费”，后虽然由于党派之争，征税计划最终没有纳入金融改革法案，但奥巴马仍在多个场合表示仍然希望能够推出这项征税措施。此外，英国于2010年10月21日公布了银行税法律草案，于2011年1月1日起征收；澳大利亚2010年12月12日也宣布了一项改革银行制度计划，其中拟开征银行税，为银行风险提供保障资金；法国也有类似的计划。
六、税收政策的产业引导功能日益突出
无论是金融危机爆发初期采取的临时性措施，还是以后的政策调整，各国都很重视税收政策对产业的引导功能，主要表现在：
第一，加大对研发的税收优惠力度，鼓励研发投入。如美国不断延长研究开发费用的优惠抵免政策；日本在2009-2012年将研发费用抵免公司所得税的最大比例由30%提高到40%，不足抵免可以往后结转的期限也由1年延长到3年；爱尔兰从2009年1月1日起研发费用税收抵免比率从20%提高到25%；新加坡对在2010年和2011年发生的符合条件的革新支出由原来的分3年摊销改为在当年扣除；等等。
第二，加大对节能环保的税收优惠力度，促进可持续发展。如美国《2008年能源促进与(优惠)延长法案》以及奥巴马政府在2009年1月份和2010年12月份的两次刺激经济的减税方案中，都加大了鼓励再生能源投资的税收抵免优惠，德国、日本、澳大利亚、爱尔兰等国都对节能环保型机动车给予税收鼓励，等等。
第三，加大对中小企业的税收优惠力度，扶持中小企业发展。如美国对小企业在2008年和2009年度发生的经营亏损允许往前结转5年；在2010年3月15日以后至2012年1月1日以前购买符合条件的小企业股份实现的资本利得100%免税；提高小企业开办费扣除上限和标准等。德国在2009年通过提高享受优惠资格的限额标准扩大中小企业适用加速折旧的范围。日本从2009年度起允许中小型企业的净亏损往前结转，在2012年3月31日以前中小企业购买规定的机器设备实行优惠抵免。澳大利亚2009年7月1日起对小企业的投资抵免比例由30%提高到50%，等等。
七、世界税制变化趋势对我国税制改革的启示
我国经济虽然受全球金融危机的影响而出现较大幅度的增速下滑，但在及时正确的宏观经济政策的作用下，很快步入强劲的增长轨道。在这种经济背景下，一方面依然实行积极的财政政策，以确保经济的稳定增长，但另一方面经济的高速增长和逐步显现的通货膨胀压力，使货币政策已由“适度宽松”转向“稳健”，税收政策也已作出相应的调整，原先实行的一些临时性刺激措施亦逐步退出。《中华人民共和国国民经济和社会发展第十二个五年规划纲要》中明确指出，要加快财税体制改革，构建有利于转变经济发展方式的财税体制。这无疑是针对当前国内外经济形势和我国税制的现状提出来的，在此基础上，本文认为，还应特别注意以下几个方面的问题：
1.要正确认识市场与政府干预的辩证关系。这次国际金融危机暴露出市场缺陷的巨大风险性，也彰显了政府宏观调控的巨大力量。通过这次危机，有必要认真总结市场机制的不足和宏观调控的经验，但绝不能因此盲目扩大政府干预功能，否认或怀疑市场机制配置资源的基础性作用，金融危机以后不能演化为对市场的不信任。就税收而言，建立和完善符合市场经济发展要求的税制体系仍是我国税制改革的根本目标。
2.要顺应世界税收竞争潮流，把提高税制竞争力作为税制改革的核心目标之一。这次国际金融危机并没有削弱税收竞争，相反，各国在应对金融危机的税收政策调整过程中，应更加重视竞争因素。金融危机以来各国公司所得税降税趋势不减即是税收竞争的直接体现，即使是在欧洲国家面临主权债务危机，纷纷寻求增税措施的过程中，仍很少有国家提高公司所得税税率，爱尔兰为应对债务危机，采取严厉的财政紧缩和增税措施，但政府一再强调要保持12.5%的公司所得税税率不变，以保持竞争优势。换言之，金融危机并没有改变经济全球化背景下的税收竞争趋势。因此，我国今后的税制改革必须面对国际税收竞争，必须立足于提高税制竞争力，从竞争的视角来审视、设计税制。
3.顺应世界经济结构调整的发展趋势，加大对过度消费行为和污染行为的征税力度。这次国际金融危机让人们认识到世界经济的结构性失衡：一方面，经济发达国家消费过度，经济发展过分依赖国内需求继而依赖进口；新兴经济体则国内需求不足，经济发展过于依赖出口。另一方面，全球气候问题和环境问题日益受到人们的关注和重视，因此，对限制二氧化碳排放和控制污染行为已成为经济转型、实现可持续发展的内在要求。体现在税收政策方面，就是加大对消费行为和污染行为的征税力度。加上资本、劳动等流动性税源的税收竞争压力，世界税制出现了如前所述的明显的结构性变化：对资本、劳动课税的公司所得税和个人所得税税负呈现下降趋势，而对消费、污染行为课税的增值税、消费税和环保税税负呈现上升趋势。我国作为新兴经济体的主要代表国家，扩大内需，减少经济发展的出口依赖，是经济转型的重要内容之一，因此，对于一般货物和劳务的征税原则上不应提高税负，但对于奢侈品、污染型消费品以及污染行为有必要加大征税力度。“十二五”税改计划中提出“开征环境保护税”是十分有意义的。
4.正确认识金融市场的作用和风险，完善金融税制。金融危机使人们认识到金融市场风险的破坏性和脱离实体经济盲目发展金融业的危害性，但因此否认深化金融市场改革对经济发展的意义亦不可取。我国仍应坚持深化金融市场的改革，同时注意金融风险的控制和防范。就税收政策而言，应认真关注和研究发达国家近来一直热衷于开征的“银行税”，即对金融部门的风险资产征税的新理念，⑥甚至可以扩大到房地产部门，研究考虑对房地产企业的高风险资产征税，以降低房地产业的财务杠杆率，阻断或减缓资本市场对实体经济的风险扩散。
5.提高税收立法透明度。税收政策的变化，直接影响纳税人的利益，在税收立法过程中，纳税人有权利通过适当的渠道了解税收立法的进程并提出自己的意见和利益诉求。从国外税收政策调整的立法进程看，立法透明度高是明显的特征之一，如美国奥巴马的“一揽子”经济刺激方案，从提出之初到参、众两院的讨论、修改，从议会审议到总统签署生效，整个过程和方案内容，全世界的人都可以通过其政府网站在第一时间看到。本文认为这是值得我国借鉴的，建议在税制改革的立法程序上，除一些特殊政策以外，原则上应加大税收立法前的宣传力度，增加税收立法部门与纳税人之间的沟通渠道。
注释：
①本文的数据主要来源于国际财政文献局Tax News Services相关各期，各国财政部、商务部、税务局、统计局等相关政府网站，以及中国驻各国大使馆经济商务参赞处网站。
②在2010直接税法典的草案中，印度曾计划将公司所得税税率从30%降至25%。
③2007年美国联邦政府已就降低公司所得税税率问题展开讨论，并基本形成应该降低公司所得税税率的共识。
④如前所述，爱尔兰于2003年1月1日起公司所得税税率从16%降至12.5%；德国于2008年1月1日起，公司所得税税率从25%降至15%。
⑤未开征公司所得税的国家和地区按零税率计算。
⑥我国目前金融业尚欠发达，财务杠杆化率相对不高，而对金融业课税的税负，相比于经济发达国家却是偏高的。因此，经济发达国家强调对金融部门增税的主要理由在我国被弱化，自然不必要新开征所谓的“银行税”。但随着我国金融市场的发展与完善，防范金融风险日益重要，发达国家通过反思这次金融危机提出来的对金融风险资产征税的理念，值得思考和借鉴。关于对“银行税”的具体讨论和意见，参见本课题的分报告之一：《后金融危机时代金融税制改革国际比较研究》。
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