从制度角度看军队基本建设项目绩效审计体系设计_审计质量论文

基于制度视角的军队基本建设项目绩效审计体系设计，本文主要内容关键词为：绩效论文,视角论文,军队论文,体系论文,制度论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。

      制度是规范人与组织行为的基本准则。良好的制度安排既有利于降低交易费用、优化资源配置，也有利于减少组织中个人的机会主义，激发人的积极性和创造性，进而提高组织运行效率。当前，军队基本建设领域所暴露出的决策失误、损失浪费、效益低下等问题，很大程度上源于绩效管理制度的不完善。新时期，随着军队基本建设规模增加、活动愈趋复杂，对其绩效管理制度建设提出了迫切要求。军队基本建设项目绩效审计制度是军队审计制度和绩效管理制度的有机结合，从制度视角研究军队基建项目绩效审计体系设计，具有较强的理论和现实意义。

      一、军队基建项目绩效审计制度体系设计内容构建

      军队基建项目往往为大型复杂系统。针对大型复杂系统管理制度体系设计，美国系统工程专家霍尔（A.D.Hall）于1969年提出了著名的三维结构模式，把系统管理活动全过程分为前后紧密衔接的七个阶段和七个步骤，同时还考虑了为完成这些阶段和步骤所需要的各种专业知识和技能。这样，就形成了由时间维、逻辑维和知识维组成的三维空间结构。其中，时间维表示系统工程活动从开始到结束按照时间顺序排列的全过程，分为规划、拟定方案、研制、生产、安装、运行、更新七个时间阶段。逻辑维是指时间维的每一个阶段内所进行的工作内容和应该遵循的程序，包括明确问题、确定目标、系统综合、系统分析、优化、决策、实施七个逻辑步骤。知识维列举了需要运用的包括工程、建筑、商业、法律、管理等各种知识和技能。三维结构体系形象地描述了系统工程研究的框架，对其中任一阶段和任一步骤，又可进一步展开，形成分层次的树状体系。作为一种大型项目系统管理的思想方法，其在世界范围内得到了广泛应用。

      借鉴“三维结构模式”思想，结合军队基本建设项目特点，可以构建主体维、时间维和逻辑维“三位一体”的军队基建项目绩效审计制度体系（如图1所示）。

      二、军队基建项目绩效审计主体维度

      主体维度，即审计主体，是审计活动的执行者，拥有并行使审计职权。审计主体作为审计关系的一方，贯穿着审计信息（审计报告、审计决定等）产生的始终，对委托人和审计客体都将产生重要影响。审计主体有效履行职责需要独立性和权威性作为保证。本次军队改革，组建中央军委审计署，全部实行派驻审计，极大增强了军队审计主体的独立性和权威性。

      

      军队基建项目作为重要的军事经济活动，军队审计机构依法成为其审计主体。目前来看，军队基建审计主要为竣工结算审计，通常是在工程项目结束之后开展。为克服竣工结算审计的局限性，揭示和抵御军队基本建设过程中存在的绩效低下问题，需要对军队基本建设全过程开展绩效审计。开展军队基建项目绩效审计对审计主体提出了特殊要求：既要对工程建设资金使用的真实性、合法性进行监督，又要对工程建设管理、绩效控制进行全过程跟踪评价，完成绩效审计目标。因此，军队基建项目绩效审计由军队派驻审计机构来完成，其职责主要包括跟踪建设阶段和工程投入运行阶段的绩效审计，立项阶段的投资决策、可行性、设计方案等的经济性、效率性和效果性审计，工程竣工阶段和决算绩效审计（如下页图2所示）。

      三、军队基建项目绩效审计时间维度

      时间维度，即绩效审计评价阶段，主要是指军队基建项目绩效审计评价阶段划分和时点选择，旨在通过对项目全过程跟踪、适时绩效审计评价，强化事前、事中控制来避免事后审计的局限性。依据军队基本建设程序、特征和开展绩效审计的可操作性，可以将基建项目绩效审计时间维度划分为前期决策、规划设计、建设施工及验收运行四个阶段，各阶段有其绩效审计制度内容设计的关键点。

      

      （一）立项阶段

      基建项目立项阶段绩效审计旨在强化对工程投资的事前控制，是提高工程建设绩效的重要前提。该阶段绩效审计着重于围绕决策依据的科学性和可行性、决策程序的合法性和合规性、投资概算的真实性和合理性等方面进行审计评价。

      1.决策依据的科学性、可行性。立项依据是根据军事战略和作战保障来确定的，主要审查建设项目立项程序和批复是否符合规定，立项是否符合上级批准的中长期计划或建设任务，是否属于部队建设发展急需的项目。

      决策依据主要来源于可行性研究报告，着重要对基建项目可行性研究报告的真实性、科学性、系统性和全面性进行评审分析。评价报告的编制是否合规，内容是否真实完整；是否经过实地调查，工程选址、工程规模和建设方案等是否经过方案优选；是否进行财务分析和效益分析；审批是否合规、完整；工程建设规模和需求设计是否准确；工程建设工艺方案和技术方案是否科学等。

      2.决策程序的合法性、合规性。主要评价决策程序和建设程序是否符合相关制度规范；建设单位的内部管理制度是否健全和内部控制程序是否规范；招投标程序及与各单位签订合同是否合法合规等。

      3.投资概算的真实性、合理性。主要评价设计方案的论证，总概算的编制、审批等是否符合有关规定；招标文件及标底编制程序等是否符合有关规定；招投标工程标底和工程量计价清单及施工合同订立是否符合有关的具体规范等。

      （二）建设阶段

      项目建设阶段绩效审计，主要是对项目建设期间工程管理、施工进度、工程质量、造价、资金投入等方面绩效的评价，旨在强化事中控制，确保建设目标的实现。重点是工程资金筹集管理使用情况、招投标执行情况、施工建设管理情况三方面。

      1.工程资金筹集、管理使用情况。主要审查工程建设资金筹集情况，包括工程资金是否拨付及时，是否有因拨付不到位而影响工程建设进度和效益发挥等情况；工程资金管理使用情况，包括是否按规定用途使用资金，是否存在资金闲置、截留、挪用、转移和挤占等现象，有无超进度、超合同拨付工程款，决算审计前有无预留一定比例的应付款，是否存在超决算支付款等问题；工程建设单位对工程资金的筹集、管理使用等环节的监管是否到位、有效。

      2.招投标执行情况。主要审查建设单位是否执行招投标制度，成立招投标组织机构，制定招投标实施计划；是否按照国家、军队的强制要求，将相关材料设备和建设服务工程的承发包都纳入招投标范围；招投标文件是否科学、规范，标底设定、招标方式、评标方案是否符合规定；招投标程序是否得到严格执行，有无违规不招标、明招暗定、弄虚作假、串标、围标等行为。

      3.施工建设管理情况。施工建设管理绩效审计主要评价建设管理的内部控制制度、合同管理、工程设计变更管理、隐蔽工程管理、工程监理制等落实情况：工程建设单位各项内部控制制度执行中有无薄弱环节，对建设目标的影响程度如何；工程合同的订立、修改、补充和终止是否真实、必要和合理，合同条款是否规范、被严格履行，有无转包，违规分包现象；工程设计变更是否符合合理性和经济性要求，是否有利于保证质量、节约投资，是否存在设计、施工等单位串通一气，故意造成设计变更行为；隐蔽工程与竣工图是否一致，工程量在隐蔽前是否已验收确定，隐蔽工程的验收记录和现场签证是否规范、完整；工程监理单位是否具有相应资质，监理工作范围和质量是否符合合同约定要求。

      （三）验收阶段

      工程竣工验收阶段绩效审计主要是对工程完成的效果、资金使用的效率等方面进行评价，是对基建项目的事后控制。该阶段着重要对工程竣工验收活动的真实性、合规性，资源投入的经济性、效率性和效果性做出审计评价。

      1.工程竣工验收活动的真实性、合规性。主要评价验收申报资料、工程结算书、对工程结算书的审核认定书、工程竣工决算报告等文件资料的编制依据和方法是否符合国家、军队有关财务制度规定，验收程序、时间是否有效；工程结算书中涉及的实体工程费、措施工程费、人工、材料等计算是否真实、准确、合规；工程建设单位认定的结算结果与实际是否相符；工程决算报告是否规范、完整、准确，有无多报投资，挤占建设经费，或漏报、错报形成的固定资产流失等问题。

      2.资金投入的合规性、经济性。主要包括工程资金使用是否合理、使用范围合规性、资金支出结构合理性等方面的评价。

      3.工程建设整体效果。分析评价建设规模、建设质量、建设工期、造价控制等目标实现情况，看是否存在擅自增减建设内容，擅自改变功能设计要求，擅自改变规定质量标准，以及是否超规模、超标准、超概算建设等问题。

      （四）运行阶段

      运行阶段主要是对项目建成交付使用后建设项目实际取得的军事效益、经济社会效益及环境影响等多方面进行综合评估，即对项目建设运行是否实现了预期目标或达到目标的程度、对部队战斗力的提升、对社会经济的实际影响、项目可持续性等方面进行评价。

      四、军队基建项目绩效审计逻辑维度

      逻辑维度是指军队基建项目绩效审计实施的技术路径和手段，即如何有效开展基建项目绩效审计，提升基建项目绩效审计的质量及推动其制度化、模式化和流程化，核心是提升基建项目绩效审计质量，确保审计目标的实现。可以考虑借鉴“全面质量管理”中的PDCA循环思想来分析基建项目绩效审计的程序范式。

      PDCA循环，早在1930年由休哈特（Walter A.Shewhart）提出，后来被美国管理专家戴明（Edwards Deming）采纳，并加以推广运用于企业生产持续改善产品质量的过程中，成为了全面质量管理所遵循的科学的程序方法。基于PDCA循环，可以为军队基建项目绩效审计程序设计提供一个全新的视角。

      （一）P（PLAN）——计划准备阶段

      计划阶段是控制军队基建项目绩效审计质量的关键环节，是其他环节的基础，也是有效实现绩效审计目标的前提。这里的计划，需要明确绩效审计所需的资源（制度、人员、手段和标准等），并且围绕绩效审计目标和内容对这些资源要素的配置进行周密布局。在逻辑上必须清楚地确定和描述以下内容：

      What——做什么？主要收集被审计单位信息，调查了解被审计工程项目的基本情况，以便确定绩效审计的具体内容和范围。

      Why——为什么做？明确绩效审计开展的原因和目标，分析评价项目实施的必要性和效果。

      Who——谁来做？确认人员要求、构成，成立绩效审计小组。

      Where——何地做？绩效审计开展的地点，是现场审计还是非现场审计等，应根据审计实施方式来决定。

      When——何时做？明确绩效审计开始和进展的时间安排，即进度控制。这在下一环节的执行阶段尤为重要。

      How——怎么做？开展调查了解，确定适宜的绩效审计实施方式和技术手段，针对可能存在的重大问题和风险，制定应对措施预案。

      在计划准备阶段具体工作内容的设计上，关键要做好以下几个方面的工作。

      1.开展充分的审前调查。通过审前调查，制订切实可行的审计实施方案。审前调查的主要内容包括收集基建项目建设单位的立项审批、工程实施及管理模式、内部控制等信息，以此确定职业判断适用的标准，分析评估可能存在的问题及其性质、数额及重要性程度等，把握工程建设管理的重点环节和重要内容，为确定绩效审计事项和绩效审计应对措施、绩效审计资源配置方式以及编制绩效审计实施方案提供依据。

      2.确定绩效审计实施方式。相对于传统的工程竣工结算审计，全程跟踪审计是对工程建设全过程进行的主动控制，并使得工程建设绩效在事前和事中得到控制；同时，其带有很大的建设性和服务性，利于建设管理过程的优化。因此，以全程跟踪审计作为实施基建项目绩效审计的形式载体，是实现审计目标的有效选择，其通过将事前、事中和事后各个环节有机结合起来，能有效克服事后监督的局限性，对避免决策失误、降低工程造价、提高工程效益有很大作用。

      3.编制绩效审计实施方案。绩效审计实施方案是对审计的全过程做出的详细计划和安排。审计组应当在实施绩效审计前期，根据年度审计计划和审计工作方案以及审前调查了解情况编制绩效审计方案，以确保绩效审计目标明确、范围正确、资源匹配、效率提高。应该指出的是，基建项目绩效审计实施方案并不是一成不变的，工程或工程建设单位的相关情况会随着工程的进度、环境等因素的改变而变化，审计人员及人员分工也会因种种原因发生变化。所以当上述情况发生改变时，审计组原先确定的绩效审计内容、重点和应对措施等也应随之调整，以确保绩效审计实施方案具有针对性、可操作性，有效指导绩效审计的实施。

      （二）D（DO）——执行管理阶段

      绩效审计执行管理阶段是对绩效审计计划的具体实施，包括对执行审计业务及相关事项进行计划、组织、协调和控制等一系列管理活动，是基建项目绩效审计程序的核心环节。

      首先，该阶段主要体现了对基建项目绩效的鉴证和评价职能，即依据计划安排的内容，充分运用科学合理的方法收集审计证据，并测算绩效评价指标，与审计评价标准比较，进而形成审计发现。执行过程中，审计人员一般需要采用一定的技术和方法对所收集的各种审计资料，如工程文件资料、访谈记录、专家建议、检索数据等，“去粗取精，去伪存真”，形成评价指标原始计量值，而将这些评价指标的计量值与选定的评价标准进行对比的结果就是审计发现。审计发现的累积为绩效审计评价结论的形成提供了现实基础。基于审计证据、审计发现，审计人员可以做出评价结论和建议，进而形成绩效审计报告等书面文件。

      其次，绩效审计现场管理的一系列活动，对保证审计质量、提高审计效率至关重要。在该阶段绩效审计执行管理的内容主要体现在绩效审计进度管理、人员管理、经费管理、风险管理四个方面。

      1.绩效审计进度管理。绩效审计进度管理的目的主要是为了维护审计工作及其计划的严肃性，提高审计工作效率。在绩效审计执行中，要严格按照绩效审计实施方案确定的审计事项、时间要求实施绩效审计。如果被审计工程的具体情况发生重大变化，审计组必须及时判断变化程度对绩效审计实施进度的影响，必要时可对审计实施方案进行调整。

      2.绩效审计人员管理。绩效审计人员管理主要根据工程项目不同阶段的特点合理安排和调整审计力量，根据基建项目的业务流程类别，如施工现场管理、计量管理、合同管理、财务管理等，结合审计人员的专业特点合理细化分工，充分发挥外聘人员及专家作用，加强审计协作，满足审计组整体胜任能力的要求。

      3.绩效审计风险管理。由于基建项目建设管理的复杂性，基建项目绩效审计风险更大。因而，如何采取措施降低审计风险以及采取措施的适当性值得重视。一是明确不同绩效审计阶段审计人员的职责。落实审计组成员、主审、组长、审计部门负责人对绩效审计业务的分级质量控制责任。二是把握工程建设过程的关键环节。诸如工程设计概算批复、标底的确定、设备采购或施工承包发包合同的确定、设计变更和签证、竣工验收等，细化审计目标、内容和措施。三是加强对协审机构及人员的控制。在重要审计业务实施环节，如现场勘查、工程量核对、审计证据和底稿复核等，应保证军队审计机构及人员的主导和控制地位。

      （三）C（CHECK）——检查控制阶段

      检查控制阶段主要针对基建项目绩效审计评价的效果进行检查，是对绩效审计质量进行控制的重要保障。其目的在于及时发现基建项目绩效审计工作中所存在的各种问题，并予以及时纠正。通过检查，发现其中的不足和偏差，作为进一步改进绩效审计工作的依据。该阶段的主要工作可以从两个方面进行分析：

      1.绩效审计评价本身的问题。可能是绩效审计评价业务流程中某个环节（如证据收集、整理、复核等）存在缺陷，也可能是审计人员采用的标准、方法、流程等出现了偏差。

      2.绩效审计客体存在的问题。可能是被审计单位限制了审计范围，未提供相关的资料或相关资料缺失，提供虚假材料，或通过人情游说、行政权力给审计人员施加压力等。

      以上两个方面的问题，都会不同程度地影响绩效审计质量。前者是系统内部原因，是审计机构可以控制的，是绩效审计质量控制需要解决的问题；后者是外部因素，具有一定隐蔽性，难以控制，是审计机构需要预防和杜绝的内容。

      （四）A（ACTION）——处理跟踪阶段

      “处理”可以理解为对审计计划、审计实施和审计结果进行总结和评价，并采取认可或否定的判断。成功的基建项目绩效审计经验，要加以肯定和推广；失败的教训，要加以总结，避免重现。同时，针对基建项目绩效审计发现的未解决的问题可以放到下一个PDCA循环，进行后续的跟踪和破解。

      总之，PDCA循环可以作为一套严谨的绩效审计质量控制方法，适用于军队基建项目绩效审计从计划、执行、结果跟踪到最后处理的系统程序，能够融合评价标准、指标体系、跟踪审计、标准化流程等多个层次维度，回答了如何开展绩效审计评价及提升审计质量，为军队基建项目绩效审计工作具体有序开展提供了可靠的操作体系（如图3所示）。

      

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