作业成本法在高新技术企业中的应用探讨
孙志亮 杨焕玲
(青岛农业大学管理学院，山东 青岛 266109)
摘 要： 作业成本法是企业科学核算产品成本、加强成本管理的一种重要方法，有助于提高产品成本计算的准确性和企业经营管理决策的科学性。高新技术企业中制造费用比例较高，采用传统成本核算方法的产品成本与实际偏差较大，因此应加强作业成本法在高新技术企业中的应用，在准确计算产品成本的基础上合理定价，提高企业的经营效益水平。
关键词： 作业成本法；分配标准；定价决策；高新技术企业
成本管理是企业管理的一个重要组成部分，其管理效率客观上受成本核算结果准确性的影响。因此，企业应科学选择成本核算方法，正确归集分配成本费用，为企业经营管理决策提供可靠依据。但是随着科学技术的进步，企业生产制造费用的比重越来越高，采用传统成本核算方法计算的成本结果并不能真实反映成本的实际情况，因此作业成本法的应用逐步拓展，范围涵盖制造企业、物流业等各行业企业中。由于高新技术企业制造费用在产品成本中所占的比例较高，而人工成本比例相对较低，产品成本结构的变化使得采用传统核算方法在高新技术企业中存在不适用性，因此高新技术企业有必要根据产品特点加强作业成本法的应用核算。
1 作业成本法应用的含义及特点
1.1 作业成本法的含义
作业成本法是以作业为基础，通过成本动因分析来分配计算产品成本，并将成本计算与成本管理有机结合在一起的一种成本计算方法。其基本原理是作业消耗资源，产品消耗作业。即基于资源耗用的因果关系进行成本分配，先根据作业消耗资源的情况，将资源分配给各作业中心归集作业成本；再依照产品成本对象消耗作业的情况，把作业成本分配给产品成本对象。
1.2 作业成本法的特点
1.2.1 分配标准的多样性
（7）加强抚育措施，提高园林植物抗逆性。由于绿化工作一般都是在基础建设完成后进行，质量良好的土壤在建设过程中被回填和运走，绿化的土壤是贫瘠土壤，并已被建筑垃圾污染，因此，在建筑设计时，必须将清除建筑污染规划进去。在建筑完成后，建筑垃圾由施工队清除运走，禁止将其埋在地下或堆在绿地上，同时禁止在绿地排放污水、垃圾等。在栽植前充分考虑土壤肥力，贫瘠土壤种植绿肥，提高土壤肥力后再用于绿化；选择树种时最大限度地满足适地适树的要求，可通过除草、灌水、施肥、修剪、控水、控肥、挂设鸟箱、引进有益的昆虫和微生物等措施，提高林木生长势，增加林木抗逆性。
为准确核算作业成本法下的产品成本，企业需要根据生产特点将整个生产过程划分为不同的作业，按照作业归集不同的成本费用，再将作业中心归集的作业成本按照多标准进行分配。企业生产经营的每个环节、每道工序都可以作为一项作业归集成本费用，作业可以贯穿于包括产品设计、原料采购、生产加工的整个链条，因此不同作业的分配标准也会有所不同。
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A企业以单一的直接人工工时为标准分配制造费用，则传统成本计算法下各产品成本计算结果如表2所示。
A企业一直采用传统的成本核算方法计算成本，按照直接人工工时分配间接制造费用，2019年4月产品生产及费用归集的有关数据资料如表1所示。
1.2.3 作业成本核算的准确性
由上可知,COPD合并肺心病心力衰竭患者心功能与其血清炎性细胞因子、BNP水平呈正相关,临床中在对患者进行诊断和治疗时需把握其内在联系。
相比较传统的成本核算方法，作业成本法是将间接费用采用多种费用分配标准进行分配，而不是采用单一的分配标准，因此提高了分配标准与产品成本费用之间的相关性，能够提供更准确的产品成本信息，有利于企业做出科学的经营管理决策。这也是企业选择应用作业成本法核算的基本出发点。但分配标准的多样性也使得作业成本法的核算相对复杂，因此企业需要在合理划分作业中心、归集作业成本的基础上，根据完整的分配标准数据资料分配计算产品的最终成本，从而为企业科学开展经营管理决策提供依据。
2 企业成本核算存在的问题分析
2.1 企业简介
从传统成本计算方法的结果来看，甲产品工艺简单，生产量大，单位成本最高为210元；乙产品生产工艺稍复杂，产量居中，单位成本为190元，稍低于甲产品成本；丙产品生产工艺复杂，产量最低，单位成本仅为120元。从生产工艺复杂程度来看，丙产品工艺复杂但成本却最低，这与客观上的实际情况存在一定的偏差。通常情况来看，工艺越复杂，投入的成本费用越大，产品成本应该越高，价格应该越高。可见，产品计算成本与实际成本可能存在较大的差异，不利于做出科学经营管理决策。
2.2 传统成本核算方法下的成本计算
按照作业与产品成本之间的关系，作业可以划分为不同的层次：一是每个产品生产必须发生的作业，如操作机器生产产品，可将机器操作界定为单位作业，其分配相对简单；二是某一批产品生产所必需的作业，如生产一批产品进行的设备调试准备，可将调试工作界定为批别作业；三是生产某种产品所必须发生的作业，如生产线维护费用，可将设备维护运行界定为产品作业；四是与企业整体运营有关的作业，如厂房折旧等，可将其界定为管理作业或综合作业。可见，作业层次不同，其作业成本的归集与分配也有所差异，企业需要客观分析作业特点合理界定作业中心，从而科学归集分配作业成本。
表1 A企业2019年4月产品成本费用数据表
1.2.2 作业层次的递进性
表2 传统成本计算法下A企业产品成本计算表
2.3 产品成本与市场售价的偏差大
A企业是一家主要生产甲、乙、丙三种不同产品的高新技术企业，产品制造间接费用比重较高，其中甲产品生产工艺较简单，产量最大；丙产品生产工艺最复杂，产量最小。企业设有一个生产车间，主要工序包括材料采购、机器准备、加工生产、仓储保管、组合装配、质量检测、产品运输等一系列生产经营流程。
变速箱 ..............................................................7速双离合
计算成本与实际成本的偏差在企业产品的价格制定决策中表现得较为突出。A企业采用成本加成法确定产品销售价格，加成率水平为130%，即甲产品单位售价273元，乙产品售价247元，丙产品售价156元。但从市场销售情况来看，甲产品单位售价273元没有接到订单，受市场竞争影响企业一再降低价格至220元，远低于目标价格；而丙产品收到大量客户订单，远远超过企业生产能力水平，因此公司将价格调整至180元，但仍有大量订单，说明丙产品在市场上的价格明显偏低，具有很强的市场竞争优势。企业产品定价与市场定价差距很大，使得企业重视分析成本核算方法选择的科学性。因此，可以借鉴作业成本法管理进行成本核算，比较二者差异并尽可能使成本符合产品实际。
3 作业成本法在企业中的应用分析
3.1 作业中心的确定
作业中心的划分确定是作业成本法核算的基础，企业按照不同作业与产品生产成本之间的关系合理划分作业，通过作业中心归集成本费用。按照A企业产品生产经营特点，明确划分了装配作业、材料采购、物料准备、起动准备、质量控制、产品包装、工程处理和综合管理共8个作业中心，并以作业中心为成本归集库，按照资源动因归集作业成本，具体各作业中心的成本如表3所示。
表3 作业成本计算法下A企业作业中心成本归集表
3.2 作业动因的确定与计算
作业成本的分配依托的是不同的作业分配标准，而作业分配标准的确定与作业动因密切相关。因此，企业根据作业中心特点提出不同的作业动因，即确定不同的作业成本分配标准。如装配作业以机器工时为分配标准，材料采购作业以订单数量为分配标准，物料处理作业以材料移动次数为分配标准，起动准备作业以准备次数为分配标准，质量控制作业以检验小时为分配标准，产品包装作业以包装次数为分配标准，工程处理作业以工程处理时间为分配标准，综合管理作业以直接人工工时为分配标准。为采用作业成本法准确计算产品成本，企业应做好各作业中心的原始数据记录整理工作，科学分配作业成本，为合理的价格制定做好成本核算基础工作，具体结果如表4所示。
在教学方法上，以专项解决方案、综合解决方案的形式，青岛工学院可与企业共同建设实践、实训基地，围绕教学中的课程设计、实操、实训周、毕业设计等环节开展，提高学生的专业岗位综合技能。同时，将云、大、物、移、智等行业新技术融入工程管理专业的实践实训基地建设当中，以行业主流技术+VDP技术、虚拟仿真等技术满足技能培养的最大化，形成院校内部专业技能培养+社会对外培训与认证综合一体的实践基地，虚实结合、理实一体、多功能化，实现资源共享[8]。
表4 作业成本计算法下A企业作业中心成本归集表
3.3 作业成本法下的成本计算
通过归集的作业成本与成本分配标准，计算不同作业中心的作业成本分配率水平，并根据作业动因计算作业成本法下的产品成本，具体结果如表5所示。
表5 作业成本计算法下A企业产品成本计算表
3.4 产品定价的优化决策
相比较传统成本核算方法，作业成本法下的产品成本计算结果两者差异巨大。甲产品单位成本由210元下降到158元，降幅为24.76%；乙产品单位成本由190元增加到210元，涨幅为10.53%；丙产品单位成本由120元增加到289元，涨幅为140.83%。按照作业成本法计算的产品成本，企业需要调整产品定价，在采用成本加成法的基础上调整确定产品的实际销售价格。按照加成率130%的水平计算，甲产品单位售价应调整降低为205.4元，价格下调幅度为24.76%；乙产品售价调整增加为273元，价格上调幅度为10.53%；丙产品售价调整增加为375.7元，价格上调幅度高达140.83%。可见，不同成本核算方法下的成本计算结果不同，客观上影响着企业做出科学的经营管理决策。因此，应根据企业产品生产特点，选择科学的成本计算方法，提高产品成本计算的准确性。
参考文献
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中图分类号： F23
文献标识码： A
doi: 10.19311/j.cnki.1672-3198.2019.32.060
基金项目： 青岛农业大学院级重点课程建设《管理会计》(XJG2013172)。
作者简介： 孙志亮(1970-)，男，山东广饶人，硕士，副教授，中国注册会计师、中国注册资产评估师、国际内部审计师，主要研究方向为会计与审计、资产评估；杨焕玲(1978-)，女，山东莱阳人，博士，副教授，山东省高端会计人才(学术类)、山东省管理会计咨询专家，青岛市会计咨询专家，主要研究方向为财务与会计、税收理论与实务(通讯作者)。
标签：作业成本法论文; 分配标准论文; 定价决策论文; 高新技术企业论文; 青岛农业大学管理学院论文;