入世后中国特色财务会计概念框架的构建，本文主要内容关键词为：财务会计论文,中国论文,入世后论文,框架论文,概念论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
入世是中国的第二次改革开放，既是机遇又是挑战。会计环境正在发生重大变化，归纳起来主要就是“五化”：会计国际化、会计社会化、会计市场化、会计法制化和会计手段现代化。自20世纪90年代起，我国企业会计改革一直处在经济体制改革的前沿并取得了重大进展，但是，仍有一些问题值得关注，如制定中国特色的财务会计概念框架就是一个十分重要的问题。本文通过分析西方财务会计概念框架的发展历程和我国的现实情况，对如何构建中国特色的财务会计概念框架谈谈自己的看法。
一 西方财务会计概念框架的发展历程及其局限性
20世纪30年代，美国率先采用会计准则形式来规范上市公司的会计行为，许多国家争相仿效之。然而，当大批具体会计准则出台后，人们发现各项准则在概念运用、处理程序与方法上不相协调，甚至前后矛盾，缺乏一套首尾一贯的理论框架。自70年代中期以来，各国及国际会计准则委员会(IASC)纷纷开始致力于财务会计概念框架(CF)的研究。财务会计是会计信息的加工过程，其产出则是财务报告。在这个意义上，财务会计概念框架就是财务报告概念框架。
特鲁伯罗德(Trueblod)委员会于1973年10月发表的题为《财务报表的目标》(Objectives of Financial Statements)的研究报告，提出财务报表的基本目标是向有关使用者提供“据以进行经济决策的信息”。该报告受到了美国财务会计准则委员会(FASB)的高度重视，并被视为该委员会概念框架研究项目的开始。财务会计概念框架(CF)，着重研究会计准则的理论依据，是直接用来评估现有会计准则和发展未来会计准则的。FASB认为“概念结构是一项宪章，是一个具有相互联系的目标和基本原则的首尾一贯的体系，它应导致相互一致的会计准则的产生，并规定财务会计和财务报告的性质、功能及范围。”为此，从1978年11月起，FASB陆续发表了7辑“财务会计概念公告”(Statement of Accounting Concepts,SFAC)，它们分别是：《企业编制财务报告的目标》（1978年11月）、《会计信息的质量特征》（1980年5月）、《企业财务报表的要素》（1980年12月）、《非营利机构编制财务报告的目的》（1980年12月）、《企业财务报表项目的确认和计量》（1984年12月）、《财务报表的各种要素》（1985年12月）、《在会计计量中使用现金流量信息和现值》（2000年2月）。
西方对财务会计概念框架研究极其重视，与其具有以下重要意义是分不开的：
1)说明准则制订工作有效性和科学性；2)为分析、评估和指导会计准则的发展提供一个“规范性”的理论基础；3)可以节省准则制订费用；4)有助于使用者理解财务会计和财务报告；5)抵制利益集团的政治压力。但综观西方各国现有财务会计概念框架，仍存在不少缺陷。1)内容的不完整性，如会计对象理论和财务会计记录理论在概念结构中缺位；2)概念结构的研究方法不一致，总体上是演绎法，但并没有坚持到底，后又转为归纳法；3)研究程序存在逻辑上的矛盾，如中途从财务报告的目标转到财务报表的要素；4)没有把会计环境纳入概念框架。
二 重构我国财务会计概念框架的必要性和紧迫性
我国关于会计准则的介绍、争论始于20世纪70年代末、80年代初。继1993年7月1日实施《企业会计准则》和新的行业会计制度后，迄今为止已发布20项具体会计准则，而且还有一系列具体准则将陆续出台。财政部1992年发布的基本会计准则很多内容已经过时，需要进行修改。我国基本会计准则缺乏严谨的理论基础，未形成体系，主要表现在：一是未明确会计目标；二是把概念框架和具体准则的功能混在一起了。因此，我们需要一套自己的财务会计概念框架。
对于《企业会计准则》与财务会计概念框架的关系，目前主要有以下三种观点：
(1)同一论。将《企业会计准则》认同为财务会计概念框架，并对其进行适当修改；
(2)并存论。在对《企业会计准则》进行修改的基础上，再构建一份概念框架；
(3)替代论。取消《企业会计准则》，重构财务会计概念框架，并且不再赋予其基本会计准则的身份。
笔者主张替代论，在我们加入WTO这个背景下，重构中国特色的财务会计概念框架。因为这不仅可以避免基本会计准则理论深度不够，避免基本会计准则和具体会计准则的重复问题，而且还可以增强会计信息使用者对财务报告所提供信息的理解，便于广大会计人员对具体会计准则的理解。当前我国会计信息严重失真不能仅仅归咎于人为造假，笔者认为最根本的原因在于体制方面的缺陷。要从根本上整顿我国会计信息市场，保护投资者利益，规范资本市场，稳妥地加速会计国际化进程，除了健全法制、规范市场、加强监督等措施外，重构中国特色的财务会计概念框架也是必不可少的，在当前具有必要性和紧迫性。我国著名会计学家葛家澍教授多次建议制定中国的财务报告概念框架（财务会计概念框架）。财务部会计司刘玉廷司长在《抓住机遇 巩固成果 全面推进我国企业会计改革》一文中也指出“制定中国财务报告概念框架的时机趋于成熟”。
三、如何重构中国特色财务会计概念框架
健全中国会计准则体系必须解决两大方面的问题：一是构建中国会计准则体系的理论框架，该理论框架由财务会计概念框架和准则一环境理论两部分组成；二是通过比较和实证研究，提出建立和完善我国会计准则体系的具体对策，供有关部门决策参考。
现在我国已成功地加入WTO，会计环境发生了很大变化。我们完善中国会计准则体系思路中的难点有：一是确认会计准则与环境的关系；二是确认会计准则的性质和会计的性质。这两个问题不仅直接影响准则的制定思路，更是构造中国会计准则体系理论框架的基石。财务会计概念框架着重于从逻辑上指明完善的中国会计准则体系的理论依据“应当是什么”，而不在于说明已制定的准则体系的理论依据“是什么”。概念框架是由会计目标和相关联的基本概念组成的逻辑严密的体系。它是实践活动的高度的理论总结，但它不能直接用来规范会计实务，它是通过会计准则来规范会计实务的。在概念框架评估和指导下的会计准则只有经过与社会环境的磨合，才能具备适用性、特殊性以及在实务中运用的充分性。会计环境影响作为概念框架基石或起点的会计目标。会计准则、概念框架、会计环境、会计实务之间的相互关系如下图：
会计准则的客观性由概念框架和会计环境两者决定的，会计环境决定制定哪些和制定多少会计准则，概念框架决定如何制定符合会计原理的会计准则。概念框架本身实际上也受制于会计环境，因而可以说，会计准则的客观性只能由会计环境决定。
会计假设的归属是一个有争议的问题，由于我们把会计准则的理论框架建立在概念框架和准则环境理论二者共同的基础上，同时鉴于会计假设的特性、概念框架和准则——环境理论的特性以及国内外的实践，因而完全可以把整个（而不是部分）会计假设体系纳入准则——环境理论，但这并未改变会计假设仍是会计理论的一部分的事实。至此，我们可以将会计环境视为财务会计概念框架的首要问题。
我们认为，我国财务会计概念框架应包括三个层次：
第一层次：主要包括会计目标、会计环境和会计对象；
第二层次：主要包括会计信息的质量特征、财务报表的基本要素和会计核算的一般原则；
第三层次：主要包括财务报表各要素的确认、计量、记录和报告。
总之，本文以我国成功加入WTO为背景，通过分析西方财务会计概念框架的发展历程及其局限性和我国会计准则体系的现状，我们认为制定中国特色财务会计概念框架的时机趋于成熟，会计理论工作者和实务工作者都应当对此给予更多的关注，特别是中国会计学会可以发挥自身优势，在制定中国财务会计概念框架中做出应有的贡献。只有这样，才能在技术上保证具体会计准则的连贯性，而不至于前后发生矛盾；才能进一步消除我国会计信息严重失真的部分制度隐患；也才能保证我国会计市场在经济全球化和资本市场国际化的进程中健康有序地发展。