关于企业财务状况变动表的几点思考，本文主要内容关键词为：财务状况论文,变动论文,几点思考论文,企业论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
财务状况变动表是西方发达国家在惯例、公司法或商务法中形成和规定的三大报表之一，我国在财会制度未变革之前一直没有此表，改革开放以来，社会公众要求对会计信息进行充分性揭示，1992年11月发布的《企业会计准则》中规定从1993年7月1日起企业的财务报表要提供财务状况变动表，运行一年多来，出现了一些有待完善的问题，本文拟对此作进一步讨论。
一、财务状况变动表编制基础的选择
编制财务状况变动表的目的，是为了说明报告期企业资金的流转情况，而对资金的理解不同，编制的报表的作用就会有差别。
现金流动，即以现金流动反映企业财务状况变动所编制的财务状况变动表就等同于现金流量表。
营运资金流动，即把资金定义为营运资金，亦即流动资金减流动负债后的净额，凡是引起营运资金增减变动的项目，均视为财务状况变化，反映在财务状况变动表中。
货币性资金流动，即把资金理解为流动资产中货币性流动资产（包括现金、应收帐款、有价证券），以其增减编制财务状况变动表。
全部资金流动，此概念以现金或营动资金为基础再补充其他虽不影响现金或营运资金变动，但属于重要财务事项的经济业务，均列入财务状况变动表中。
我国企业会计制度确定的编制基础是营运资金，并在准则中对营运资金解释为“流动资产减流动负债后的余额”，即为流动资金的概念，也就是说流动资金净额等于营运资金，在数值上营运资金等于流动资产减流动负债的差额，是以流动资产净额为其物质基础，而其实体是全部流动资产中随时需要偿还支付出去的部分扣去的净额，因而其包含的内容不但包括现金，而且还包括其他流动资产，如应收帐款存货等等，可见，现行财务状况变动表是以流动资金为主，综合反映财务状况变动的报表。它有利于检查企业财务制度的执行情况，有利于检查企业资本金制度的执行情况，也符合我国目前乃至相当长时期内会计人员素质的基本情况。
二、财务状况变动表的基本结构和编制难点
财务状况变动表的结构，在国际会计准则第7 号中说“财务状况变动表的编报格式有数种，一种是用资金来源等于资金运用来表示，另一种是显示资金来源资金运用差额”。可见，结构设计可分为全额平衡和差额平衡两种，我们采用差额平衡的结构，左方反映流动资金来源和运用情况，右方反映各项流动资产与流动负债的增减净额的差额，两方应相等。
这种结构能比较充分反映各流动资金来源渠道和运用方向，又能反映流动资金各项目的增减变动。同时又能通过左右平衡关系，以免错漏等，强化了信息资料的可验证性，保证了数据的准确性。
表的右方是根据资产负债表的有关项目期末期初差额填列，比较简单，关键是左边项目，比如如何计算营业所得营运资金，其计算方法有两种，一是直接法，从本年收入中减去用营运资金支付的费用；二是间接法，以本年利润为起点加上减少营运资金的费用和损失，这种计算较复杂。由于并不是增加本年利润的所有来源都构成营运资金，也并不是抵减本年利润的所有费用、支出都须占用营运资金。
这些往往因项目、资料选择不当导致数据不准确与左方净额不相等，主要表现在以下几点：
“固定资产折旧”，本项目应根据累计折旧科目的贷方发生额分析填列，“累计折旧”科目贷方发生额有本期计提折旧和随投资购入、盘盈旧固定资产而转入的折旧等，但构成营运资金增加是在当期计提并冲减了的本年利润中予以抵减的折旧额。
“无形减产、递延资产摊销”本项目根据无形，递延资产科目贷方发生额，包括当期计提成本摊销外，还包括投资转出无形资产，因此，只能将前者的合计填列。
“固定资产盘亏（或盘盈）”，本项目只有已转为营业外收入净收益才对本年利润产生影响，尚未处理的待处理财产损溢不能填列。
“清理固定资产损失（或收益）”，本项目根据“营业外收入”和“营业外支出”所属明细科目中固定资产清理净损失扣除固定资产清理净收益后的差额填列。但应注意该项目不包括未处理固定资产盘亏、盘盈数额。
“固定资产清理收入（或清理费用）”，本项目根据“固定资产清理”科目贷方记录的各项清理收入扣除借方清理费用后的差额填列，应注意并非“固定资产清理”科目全部贷方发生额，不包括贷方的被清理固定资产净值。
“固定资产和在建工程净增加额”，该项目由固定资产净增加额和在建工程净增加额合计填列。但其中固定资产净增加额反映的是固定资产由于投资转入、购入、收回长期投资，以及靠举借长期负债而增加的固定资产净值，因此，一般应用增加的固定资产原值减去其已提累计折旧，即为固定资产净增加额，但须注意的是，不能使用固定资产科目的借方发生额和累计折旧科目的贷方发生额，因为其中盘盈固定资产及固定资产与在建工程之间相互转帐不涉及到营运资金。在建工程净增加额同样要剔除各明细科目相互转帐予以抵消部分。
随着改革开放的深入发展，上列会计制度统一规定的财务状况变动表中编报方法已远远不能满足需要，其主要局限性是在此表中某些应该予以揭示的项目却未能具体说明，为使财务状况变动表的编制更为完善，还特别应注意下列问题。
长期股权投资在权益法下的投资损益问题
当企业采用权益法核算长期投资时，“长期投资”帐户的帐面价值反映的是投资企业在被投资企业权益中所占有的实际份额。投资企业每期应根据被投资企业当期财务报表上的净收益或亏损，按它所占有受资金企业全部股份或总资本的比例，作为收益或损失调整投资企业的长期投资户并同时直接增减当期投资损益，显然，这一投资损益的发生与营运资金没有直接的关系，但却已作为本年利润的增减数加以计算，因此编表时，计算营业所得营运资金时，“本年利润”应加上投资发生的损失，或减去投资发生的收益。
收回固定资产进行长期投资而发生的投资收益问题
投资转出的固定资产是不得随意抽回的，除非被投资企业严重亏损或倒闭。在收回固定资产投资中，其物质形态和价值量往往与原投出时不完全一致，收回可能是固定资产，也可能是货币资金。若收回的是货币资金，则需按投出固定资产净值与收回货币资金差额增减当期投资损益，显然这一投资损益的发生与营运资金有直接关系，它增加利润也同时增加营运资金，反之，则减少营运资金。若收回的是固定资产，则应根据投出固定资产净值与收回固定资产帐面价值之差额增减当期投资损益，而这一投资损溢的发生与营运资金没有直接关系，而都将其计算在本年利润中了，因此，在计算营业所得营运资金时，应剔除其影响，即在本年利润基础上加上收回固定资产长期投资而发生的损失，或减去收回固定资产长期投资而发生的收益。
长期债券损资溢价折价和长期应付债券溢价折价问题，同样会营运资金，本年利润产生不同的影响，但鉴于现实经济生活中，债券的溢折价发行还不允许，我认为，经济生活中会使我们走向这一步，此问题将另文讨论。
三、财务状况变动表的分析
首先，要对流动资金来源进行分析
运用结构分析法，计算流动资金来源各项目金额占全部流动资金来源总额的比重，如：本年利润增加长期负债、资本净增加额等项流动资金来源占全部流动资金的比重，从而消除流动资金来源规模的影响。分析时要结合负债成本率及所有者权益报酬率，如负债成本率高于所有者权益报酬率，说明举债所得不足以支付债务成本，反之则表明举债是合算的，反映企业能否灵活运用“财务杠杆”的作用。分析时还要研究流动资金减少的原因，如果是通过加速折旧、缩短费用摊销期等原因形成是合理的，若是通过减少实物资产形成，则需进一步分析是否影响了企业的生产经营能力。
其次，要对流动资金运用进行分析
流动资金运用分为利润分配和其他运用。分析方法也是侧重于绝对额和相对结构，主要分析其运用的合理性和有效性。
对利润分配部分，应重点分析提到的盈余公积占税后利润的份额，因为利润分配中的应交所得税和应交特种基金由国家法定，与企业的经营策略关系不大，而盈余公积除其中法定部分外，一些企业还可以根据生产经营的需要提取任意盈余公积金，以便增加积累，控制向投资者分配利润的规模。故盈余公积占税后利润的比重在一定程度上体现了企业经营方针。同时也可将未分配利润结合起来，即计算留存收益的税后利润的比重，以便更清楚地了解企业在利润分配上的策略。
对流动资金其他运用部分分析，分别说明了企业在一个会计年度中由于扩大生产经营规模的资金数额、偿还长期债务的数额与增加对外投资的数额，从一个侧面反映了企业投资理财方针，对“增加长期投资”这一项目的分析，应与流动资金来源方“收回长期投资”的数额比较，从中了解企业对外投资的数量变化，分析时还应了解投资的资金来源、投资方向、效益等，以便对投资的合理性作出判断。还应注意企业固定资产、无形资产等的增加必须与收益的增加保持恰当比例，以免破坏生产经营所需的合理比例关系。对“偿还长期负债”的分析，要联系流动资金来源方“增加长期负债”项目进行，以便全面了解企业长期负债的变化情况，分析时要考虑长期负债对企业财务风险以及对投资者收益的影响。
再次，要对流动资金各项目变动情况进行分析
主要分析流动资金占用的安全性与合理性。流动资金净额增加，表明企业报告期的偿债能力加强。增加过多，也会造成资金浪费。即使流动资金的增加是合理的，也并不能保证流动资金占用是安全的。如果流动资金集中在存货上，而相应增加流动负债，则企业的支付能力较弱，安全性下降。如存货适销对路，企业有较高盈利能力，适当增加存货是必要的，反之，会增加企业财务压力。如果增加的流动资产集中在货币性资产上，则资金占用的安全性较强，但太多的货币性资产也同样会造成资金浪费。
四、财务状况变动表与现金流量表
编制财务状况变动表在我国仅是刚刚开始，然而在西方国家已有十多年的历史，由于此表还存在着某些不尽人意的局限性，因而现金流量表已为国外许多国家和地区所采纳，以现金流量表取代财务状况变动表已成为国际会计界的一大趋向，我们可以结合我国国情，在其他国家总结利弊的基础上以现金流量表取代财务状况变动表。更何况在我国已有一些境外上市公司，如上海石化、安徽马钢等已经以现金流量表取代了财务状况变动表。但在我国编制现金流量表还需注意以下几个问题。
对“现金及约当现金”概念的理解
我国目前市场经济体制正在确立过程中，市场机制尚未发育成熟，金融市场亦在发展完善之中，银行信用及商业信用尚不发达，且全国各地经济发展又不平衡，企业进行证券投资缺乏便利的配套服务。因此，我国编制现金流量表的编制基础应是指企业的库存货币及存于银行或其他金融机构的活期存款的“现金”及企业经常进行短期证券投资买卖中的投资价值不易受利率波动影响的“约当现金”。
现金流量的分类
对现金流量分类，学术界看法不同，一是认为我国大多数企业主要是经营活动，尚不具备正常的理财活动，只分为经营活动与非经营活动两类。另一种观点认为按国外做法分为三类，即经营活动、投资活动、理财活动。笔者认为尽管我国目前金融市场尚不够完善，但随着目前正在进行的现代企业制度、财税制度、金融体制、投资体制、外汇体制等方面的重大改革，我国市场经济体制的确立，金融市场的不断完善，企业将成为真正的市场竞争主体，拥有自主理财权，从发展的眼光长远看来，现金流量表的格式应尽量与国际通行惯例一致，符合国际间经济协调的要求，有助于会计人员编报和理解现金流量表的信息。
综上所述，可以看出第一现金流量是由以现金流量为基础的财务状况变动表演变而来，因而二者在编制内容、目的和编制方法上基本相同，只是对现金流量编制基础分类方法上稍有变动；第二，现金流量表与财务状况变动表两者都是反映企业财务状况的报表，它们不过是分别适应不同历史时期和企业外部对财务信息不同的需要，两者随着社会经济发展逐步演变而表现的形式不同而已，至于现金流量表的报表格式、顺序排列方式、编制方法还应在深刻理解财务状况变动表含义的基础上，结合我国国情来设制。
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