试论构建具有中国特色的会计理论体系，本文主要内容关键词为：中国论文,试论论文,理论体系论文,特色论文,会计论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
一、会计理论体系的涵义
体系，是指若干事物相互联系、相互制约的一个有机整体。会计理论体系是人们从会计实践中概括出来的，将各会计理论要素按一定逻辑关系组合而成的，用于指导会计实践的理性知识体系。
二、构建具有中国特色的会计理论体系应遵循的原则
我国现有的会计理论体系，由于缺乏对诸会计理论要素的科学分类，缺乏系统性和首尾一贯性以及必要的国际相融性，从而严重地影响了会计理论和会计实践的发展。为此，我们认为，要构建具有中国特色的科学的合乎逻辑的会计理论体系，应遵从以下原则：
1、坚持认识和实践辩证关系的原则。根据马克思主义唯物辩证法，要构建科学合理的会计理论体系，必须要经历“实践—→认识—→再实践—→再认识……”的循环往复无限发展的矛盾运动过程。会计理论体系来源于会计实践，高于并指导会计实践，但是有关会计理论体系的结论仍必须回到会计实践中去，接受会计实践的检验。
2、总体性原则。只有先从宏观上把握会计理论体系的框架，确定其应包括哪些会计理论要素，应划分为哪几个层次，然后才能对诸会计理论要素按一定的逻辑关系进行系统的归类。
3、内在逻辑一致性原则。会计是一个人造信息系统，这就要求我们运用系统论观点去构建前后一致、逻辑自洽的会计理论体系，以免因前后矛盾而造成会计实践的混乱。
4、继承和革新原则。著名会计学家A·C·利特尔顿和V·K·齐默尔曼在其著作《会计理论：继承和革新》中，指明了会计理论的两个来源——继承和革新（注1）。会计具有技术性，它是全人类共同的成果，不同国家可以相互借鉴、继承，这一点已由著名会计学家葛家澍教授所论证（注2）。同时，由于会计理论体系来源于会计实践，会计实践的变化，必然会导致会计理会体系或大或小的变动，否则必将阻碍会计实践的发展。因而，革新不仅必要，而且必须。
5、适当前瞻性原则。理论的意义不仅在于它能解释、说明过去，更重要的是要能预测未来经济活动的规律性。只有保持会计理论体系适当的前瞻性，才能体现其实际意义和生命力，才能更好地指导会计理论与会计实务。但会计理论的前瞻一定要注意“度”，过犹不及，一定要务实。
6、本国特色和国际相融性相结合原则。在构建会计理论体系时，一方面必须考虑到我国的实际情况，另一方面应考虑到国际经济一体化这个不容忽略的现实；既要保持中国特色，又要为必要的国际相融性留下必要的空间。
三、以会计环境为逻辑起点，以会计目标为中心的具有中国特色的会
计理论体系框架图（图见第3页）。
具有中国特色的会计理论体系框架图
构建会计理论体系的关键，是从诸会计理论要素中正确地选择一个要素作为会计理论体系的逻辑起点，这一点我国会计界已达成共识。但在选择哪个会计理论要素做为逻辑起点的问题上却存在着较大分歧，至今尚无定论。大致有四种观点：（a）会计本质论；（b）会计对象论；（c）会计假设论；（d）会计目标论。其中以会计目标论在我国影响最大，这无疑是会计理论的一个进步。但是，会计目标论却存在着以下固有的缺陷：
1、会计目标受会计职能的制约。会计职能，作为会计信息系统的内在功能，是会计本质的体现，它回答“会计能干些什么的”问题；会计目标，是指会计活动所应达到的境地或标准，它回答“会计应干些什么”的问题，具体包括3个方面：（1）谁是会计信息的使用者？（2）会计信息使用者需要什么样的信息？（3）会计如何来提供这些信息？由此可见，会计目标实质是会计职能的具体化。会计目标的提出，只能限制在会计职能的范围之内，不允许超越会计职能。
2、会计目标的主观性，外在性。会计目标是外界对会计信息系统所提出的要求，因而具有主观性（注3）。会计目标会强烈地感受到社会经济环境变动的影响，会随着社会经济环境的变化而变化，特别是不同的社会制度和经济体制，会对会计目标提出不同的要求。例如，西方国家目前会计目标定位于“向决策者提供决策有用的信息”（决策有用观），而我国由于资本市场尚不健全等原因，会计目标应定位于“向委托者提供有关受托资源保值、增值的信息（受托责任观）（注4）。这样，若以会计目标做为逻辑起点，就不符合前文所提的“国际相融性”原则。
那么，到底哪个会计理论要素应做为构建会计理论体系的逻辑起点呢？我们认为，该逻辑起点应符合三个特点：（1）高于会计目标；（2）具有客观性；（3）能够揭示比以会计目标做为逻辑起点展开的会计理论体系更高层次的会计理论。仔细分析后发现，会计环境符合这三个要求，理应成为构建会计理论体系的逻辑起点。得出该结论的必然性在于：根据马克思主义辨证唯物论，时间、空间是物质的存在方式，世界上任何事物都由时间、空间等环境因素所决定，那么环境决定一切。无论会计的本质、对象，亦或是会计目标，都是特定社会政治、经济、文化、教育、风俗等环境下人们对会计现象的一种认识，有什么样的会计环境，就必然产生什么样的会计理论。
接下来的问题是，会计目标在会计理论体系中应处于什么样的位置呢？笔者认为，虽然以会计目标作为逻辑起点构建的会计理论体系是局部的、不完整的、较低层次的，但这丝毫不能抹杀会计目标的重要性。恰恰需要强调的是，会计做为一个以提供财务信息为主的经济信息系统，其一切的行为、活动都需围绕着会计目标进行，为实现会计目标而服务，因而会计目标理应处于会计理论体系的中心。
在解决了会计理论体系的逻辑起点和中心问题之后，我们对以上的框架图略作说明：
（1）本图将会计理论体系分为四个层次，即：起点性会计理论（会计环境理论）、会计基本理论、中介会计理论（亦称会计准则基本概念理论，类似于西方的财务会计概念框架）、应用会计理论。起点会计理论统率其余三个会计理论，中介会计理论为基本会计理论和应用会计理论的“桥梁”，兼有两者之属性。
（2）会计理论研究方法做为一种方法论，属于更本质的理论，列于整个框架图的统率地位。
（3）从本图的横向看，会计基本理论、会计应用理论通过中介会计理论结合在一起，成为一相互联系又相互独立的有机整体，共同构成会计理论的核心内容。
（4）从本图纵向看，各个层次包含的诸会计理论要素又是相互影响相互作用的。
（5）会计目标不能超越会计职能，但反过来又会影响会计职能；会计基本程序与方法会受到会计目标，会计假设的影响。
（6）整个会计理论体系来源于会计实践，并指导会计实践，接受会计实践的检验。
四、对我国会计理论体系研究的建议
1、花大力气进行会计理论体系的逻辑起点研究，尽快结束逻辑起点混乱的局面。
2、把会计理论研究方法放在主要位置来抓。
3、充分借鉴我国已有理论研究成果和国外先进成果，同时注意吸取经验教训。
注释：
1、A·C·Littleton and V·k·Zimmerman:"Accounting Theroy:Continuity and Change"。Englewood Clis,N·J·Prentice-HaHH,Inc,1962。
2、葛家澍《论会计理论的继承性》，《厦门大学学报》1981年第3期。
3、4、葛家澍《市场经济下会计基本理论与方法研究》，中国财政经济出版社1996版，第73页、第90页。