基于资源价值流的碳绩效评价指标及其在钢铁企业的应用，本文主要内容关键词为：绩效论文,钢铁企业论文,评价指标论文,价值论文,资源论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
综观国内外研究现状可知，目前全球并不存在一套公认的碳绩效评价标准，更缺乏碳绩效评价应用的案例分析。笔者尝试在借鉴国内外研究成果的基础上，根据企业低碳经营的特点，以资源价值流的理论和方法为指导，构建碳绩效评价指标，并用来评价钢铁企业的碳绩效水平。 一、碳绩效评价国内外研究现状综述 (一)国外研究现状 在《京都议定书》的指引与框架下，全球碳排放交易开始运作并逐渐形成统一的全球碳市场。其中成果较为显著的是欧盟碳排放交易机制与北美地区碳排放交易机制。碳排放交易机制逐渐成为各国经济利益的角逐(鲍彦苓)[1]。国外对企业碳绩效评价问题的关注始于欧盟碳排放权交易市场(European Union Emission Rights Trading Scheme，EU ETS)。世界500强企业率先开展了这方面的研究，尤其是高排放、高能耗的制造业和能源业。美国的通用公司、日本的佳能都曾建立专项组进行企业可持续发展研究。Karen Butner et al.以IBM为案例研究了供应链上碳平衡，即良好的碳绩效是综合考量成本、服务、质量和碳排放四个因素下保持产品、过程、信息和现金流最优[2]。事实上，国外在碳绩效方面的研究大致经历了从国家、地区层面逐渐细化到行业和企业层面两个阶段。由于宏观和中观层面的研究相对成熟，因此目前企业的碳绩效评价模型往往是国家或地区层次向微观层面的自然延伸。如Volker H Hoffman & Timo Bush设计了四个全面而且系统化的指标，即碳强度、碳依存、碳披露和碳风险来描述企业的碳绩效，国内外通常用碳排总量(目前仍以能源消耗碳排放计量为主)或碳生产率(某一特定区域生产总值与二氧化碳排放量之比)来衡量一个国家或地区碳绩效或者说低碳化水平[3]。Clarke J A et al.研究房地产业的能源效率和碳绩效，按照国家住房条件调查的结果进行调整，开发了ESRU Domestic Energy Model(EDEM)——一种建立在详细的仿真模型上的网络工具，即使是在国家数据输入的基础上，EDEM也能测定任何层面上能源使用量与碳排放量[4]。 (二)国内研究现状 随着我国碳交易市场的建立，我国学者也开始关注碳绩效评价问题，并取得了系列研究成果。如沈骋等利用平衡计分卡思想将政府主导的节能减排绩效评价体系分为数字、隐形、根本三类指标，数字指标包括了如单位GDP能源耗费量等定量指标，隐形指标和根本指标为定性指标，隐形指标包括科技发展水平和市场化手段，根本指标则度量了主观能动性[5]。徐砥中、廖培借鉴任佩瑜绩效综合集成评价模型得到基于管理熵理论的企业低碳管理绩效的集成评价模型，从低碳物流、生产、营销、服务和内部管理等基本价值活动和战略、组织、文化、人力资源管理、技术等支持性价值活动建立碳绩效综合评价指标体系[6]。王世进通过选取10家上市煤炭企业进行实证研究，发现经济效益和科技投入对企业节能减排影响较大，他将节能减排的评价指标分为四个维度、15个二级指标、22个三级指标[7]。宋艋等提出电力企业的低碳绩效评价体系，共有12个指标，并通过构造比较判断矩阵计算指标权重[8]。麦海燕、麦海娟根据“碳排放=碳足迹-碳中和”的原理设计了低碳水平偏离指数、低碳水平的可持续性、低碳能动性三个指标来衡量企业碳绩效[9]。王爱国从财务学角度分析碳绩效的好坏，将绩效优劣表现为碳财务能力的强弱，碳财务能力概括为碳投入能力、碳营运能力、碳产出能力、碳发展能力和碳风险能力五个方面，每个方面都有五至六个小指标[10]。 (三)对国内外研究现状的评价 虽然有许多学者在碳绩效方面做了一定研究，但对于企业实务操作仍然存在诸多问题。 1、碳绩效评价缺乏指导作用 不少指标都是企业整体数据简单运算以对企业整体的碳绩效进行评价，这些指标难以评价某一生产环节的碳绩效。对于工业企业，尤其是复杂制造流程类企业而言，这些指标无助于管理层借助绩效信息发现企业产品制造过程中的高碳点，导致碳绩效评价无法发挥其应有指导作用。 2、碳绩效评价方法针对性不强 从绩效评价方法来看，平衡计分卡和EVA等绩效评价的目标在于评价企业其他方面的战略绩效，而不是为了评价碳绩效，利用上述绩效评价思想，可能无法全面概括企业生产经营过程中的碳排放活动产生的环境影响。碳绩效的核定也缺乏统一的量化标准，企业之间对于定性指标的使用存在的确认差异将导致绩效评价方法缺乏可比性。 3、碳绩效评价指标适用性不强 目前的碳绩效评价没有密切结合企业碳排放的特点。由于碳排放的特殊性，利用普通的财务指标根本无法准确判断企业生产环节中使用碳基材料和化石能源等产生碳排放活动对产品价值产生的影响。例如，在钢铁企业中，烧结和炼铁两个主要工序中会产生大量的温室气体，而现有的碳绩效评价指标或者指标体系却很少能反映生产过程中某些重点分析的高碳点，某些指标体系中虽然内容繁多，却仍是以企业整体作为核算对象。 笔者尝试从资源价值流的视角，构建碳绩效评价指标体系。 二、基于资源价值流的碳绩效评价指标的构建 (一)资源价值流概述 起源于物质流成本会计(Material Flow Cost Accounting，MFCA)的资源价值流核算是以减少环境负荷影响和提高资源有效利用价值为目标，对材料以及能源资源流量和存量同时以实物和货币形式加以计量，通过核算每一制造流程中缺陷产品、废弃物和其他排放物数量和所耗用资源，并将其转换成货币价值，支持企业高管及现场管理人员进行相关决策的一种环境管理会计方法[11]。肖序、金友良首次提出了资源价值流会计的概念与应用方法，将会计管理对象由单一的价值运动向资源循环与价值循环相结合的可持续发展方向扩展[12]。谢志明在资源物质流与价值流融合运行机理分析的基础上，构建应用于燃煤发电行业的循环经济资源价值流分析的基本理论与方法体系[11]。赵雅敬以资源价值流转理论、单位工序“流”分析及价值工程等理论体系为基础，构建钢铁企业碳排放成本核算与评价体系[13]。汤晓冬、张白玲将资源价值流转会计应用在碳排放成本的计算中，资源与能源的消耗导致直接碳排放，外购能源的消耗则导致间接碳排放[14]。熊菲、肖序依据循环经济的物质流与价值流互动影响规律，从物质流路线的增环、减环等动态变化出发“跟踪”描绘资源价值流动″采用多学科的成本、收入、利润、环境损害价值等尺度构建了基于价值流的循环经济绩效测量指标体系[15]。 以资源价值流方法为基础的碳绩效评价指标应着眼于企业产品整个生命周期，利用物质流的追踪调查法跟踪企业的碳排放与碳基材料流动的情况。通过持续、动态、全面地揭示碳基材料的价值流信息，碳减排决策、碳排放活动的控制和绩效评价才能发挥重要作用。 (二)企业碳绩效评价指标构建——基于资源价值流视角 1、基于资源价值流的碳绩效评价指标构建的目的 结合低碳经济发展的要求，笔者认为碳绩效评价指标作为激励碳减排，约束碳排放的必要手段，评价方法至少需要在以下方面提供有用信息：一是提供与碳排放相关的资源价值流数据，反映不同工序中碳排放及价值流动情况；二是对碳绩效评价前后的企业经济效益做出价值评价；三是构建资源价值流控制标准图，并依此提出碳绩效评价标准。 2、基于资源价值流的碳绩效评价指标构建原理 制造企业生产过程在不同的机器设备、生产工序转移物料，消耗能源，物料也随之被加工成为半成品、产成品等存货。在这个过程中，存货成本不断发生变化，但考虑生产过程中非期望产出例如废弃品、污染物的出现，价值转移不能只单单考虑期望产出，随着各工序新投入的能源物料、包括上一工序转入的半成品，废弃品和污染物的价值也应依工序不同产生变化。资源价值流分析模型即在物质流分析基础上考虑成本转变形成的价值流，对两种流动的形成同时进行考虑并做出解释。物质流分析是价值流分析的基础，因为物质在各物量中心的流动发生物理变化，所以才会有价值转移引起成本变动；价值流分析进一步为物质流优化提供数据，管理层可以依据价值流动情况作出相关决策。低碳经济的目的就是减少化石能源的使用降低经济发展中的碳含量，企业可以利用物质流进行生产低碳化来实现国家节能减排的号召，而经济发展仍然要求企业进行一系列价值创造活动，所以价值流分析可以为企业提供决策、控制、考核等相关信息。 基于低碳经济理论的资源价值流分析方法是通过分析物质的流动过程中价值转移形成的产品成本，从而通过流程改造、技术升级等方法提高生产效率减少资源消耗，同时考虑物质流转过程中产生的非期望产出——CO[，2]。根据资源价值流分析结果建立的碳绩效评价指标的基本原理是将含碳材料作为投入资源，分析其在产品制造流转过程中的价值转移以及产生的碳排放量，同时考虑企业外购能源所产生的间接碳排放量。通过借助资源价值流提出的正、负制品的概念，将二氧化碳当为企业生产过程中产生的负制品，可以将各工序的碳排放量分摊到各工序的正制品也就是合格品上，该分类方法不仅可以分析正制品的真实碳排放水平，也可以明确获得企业制造工艺改进或者技术更新所产生的碳减排相关数据，管理层可以进行相关的流程改革以降低企业整体的碳排放水平。 3、基于资源价值流的碳绩效评价指标的构建 利用资源价值流方法来建立碳绩效评价指标体系，就是分析物料在生产环节中的流动来核算各工序产生的碳排放量，然后根据企业实际碳排放量计算二氧化碳外部损害成本，同时考虑物料在各工序间转移时产生的价值转移，正制品价值与碳排放成本之间的联系。笔者共建立了四个碳绩效指标： (1)碳成本效率 即投入资源成本/碳排放成本。过去粗放式的经济发展方式过于追求速度忽视了环境承载能力。随着温室效应不断引起各国政府的关注，我国也不例外地提出了一系列发展方针促进企业转型。钢铁企业作为“三高”企业一直是节能减排的重点关注对象。钢铁企业的投入资源成本包括为生产钢材等产品消耗的包括材料、能源、设备折旧等成本，钢铁企业的碳成本效率为碳排放成本与投入资源成本之比，该指标揭示了每单位排放成本所消耗的资源价值量。 (2)碳经济效率 即碳排放成本/正制品价值，是指每单位合格品的生产给企业带来的碳排放成本。所以通过技术升级或创新，提高资源利用效率或正制品产量，使单位产品碳排放成本下降。钢铁企业在炼铁过程中一定会产生二氧化碳，所以产品成本除了原料、能源成本外，还应考虑二氧化碳排放成本。 (3)碳减排效率 即CO[，2]排放量/投入资源成本，是指企业消耗资源提供产品或服务过程中排放的温室气体，由于碳排放成本会受到来自碳交易市场的碳价波动影响，不能反映企业的物理减排量，所以通过对比投入资源成本与碳排放量而得出每单位资源投入所产生的碳排放量，碳减排效率即根据企业投入资源的价值与碳排放量的比值来表示。 (4)碳排放强度 即CO[，2]排放量/正制品价值，是指每提供一单位产品而产生的碳排放量，对企业每道工序或者物料中心的物质流量与价值流量进行比较，分析识别关键环节资源价值流效率的改进行为对企业碳排放强度的影响，企业提供的产品和服务在整个生命周期内对碳排放强度的影响。 三、基于资源价值流的企业碳绩效评价指标在钢铁企业的应用分析 (一)建立钢铁企业的碳绩效评价方法的必要性 钢铁企业利用焦炭和石灰石等熔剂将铁矿石转变为含碳量更低的钢材，后者对经济发展具有非常重要的意义。目前中国的钢铁行业存在着严重的产能过剩，钢材产量远远高于需求，并且对国际市场产生了一定冲击。为解决钢铁行业盲目追求高产量的乱象，行业主管部门出台了大量的政策措施，但收效甚微。2014年仅唐山市粗钢产量就超过8000万吨，接近2014年国内粗钢总产量的十分之一，这也是加剧北京大气污染的源头之一。为了平衡经济发展与环境保护的关系，钢铁企业有必要实施低碳经济发展方式，在生产过程中减少碳基材料的使用、能源消耗以达到减少碳排放量的目标。笔者依照钢铁企业生产特点，建立基于资源价值流评价方法建立的碳绩效模型。该模型除了考虑企业整体碳绩效，也根据价值流与物质流的两个角度复合分析和监督企业生产经营环节中碳排放情况，帮助企业在结构上进行可持续的、动态的碳减排活动。 目前流行的钢铁生产工序中，焦炭等碳基材料被大量使用。而且，钢铁产品生产过程中耗能可观，所以钢铁企业生产过程中的间接排放量应纳入企业整体碳排放核算中，见图1。
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