关于我国社会保障税开征的立法思考，本文主要内容关键词为：社会保障论文,我国论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
当前，我国社会保障制度建设不尽如人意，存在社会保障的覆盖面较窄、个人账户亏空、就业问题突出、对城镇贫困人口的保障不足、管理体制不健全等问题。 可以说，造成上述问题最根本的原因就是社会保障事业缺乏足够的资金支持。然而，以征收社会保险费为主的现行社保基金筹资模式存在着征收力度不强、覆盖面窄、规范社保基金征缴的法律层次低、政策不统一等弊端。在人口老龄化趋势加剧和社保基金缺口逐年加大的双重压力下，现行社会保障制度及社保基金筹资模式存在的问题凸显，迫切需要改革。
一、是否开征社会保障税的探讨
1.关于社会保障税筹资功能的强制性和有限性的疑虑。有学者对费改税是否一定会增强筹资的强制性提出了质疑，认为税收的强制作用有限，难以完成预期的筹资任务。这点值得探讨。首先，我国现行的社会保险费是以国务院1999年颁布的《社会保险费征缴暂行条例》这一行政规章为执行依据的，从法的位阶来看，行政规章的效力层次显然比人大制定的法律要低。以行政收费方式推行的社会保险费不及社会保障税正式、规范，“费”的强制力和刚性显然不及“税”。其次，税收具有强制性，而行政收费机关不能采取强制保全等措施，当事人欠税的违法成本显然比欠费的违法成本高许多，故企业经常欠缴社会保险费却不敢轻易拖欠税款，导致社会保险费的征收不力、欠缴情况严重。然而，费改税后税务机关则可以依据《税收征收管理法》对恶意拖欠税款的纳税人依法采取税收保全等强制措施，加大征收的力度，将社保基金纳入法治轨道，显然费改税后会增强筹资的强制性和刚性，提高社保基金的征收效率。
还有学者认为社会保障税的筹资功能有限，费改税不能从根本上解决社保基金入不敷出的问题，不应对社会保障税的筹资功能寄予过高期望。 这种观点有一定的道理。社保基金的来源主要有三个渠道：一是向社会成员和单位征收社会保险税或社会保险费；二是通过国家财政的转移支付获得；三是社保基金自身运营的增值收益和社会的捐赠。社会保障税虽然不是社保基金的惟一来源，却是最主要的来源，因此如何确保这部分资金按时、足额征缴到位是筹集、充实社保基金的关键。可以肯定的是，征收社会保障税是为了遏制当前社会保险费征缴过程中大量存在的无故拖欠、少缴、漏缴等行为，做到“应收尽收”，将应该征缴的社保基金收缴到位，借以保障公民的基本权利。
2.关于重复课税的疑虑。社会保障税是以纳税人的工资薪金所得作为课税对象，因而与个人所得税具有相同的税基，可能会发生重复计税的问题。这也是许多学者对我国开征社会保障税心存疑虑的重要原因。这种担心有一定的道理，但仔细分析个人所得税和社会保障税的征税范围后可知，这个问题并非不能解决。首先，我国的《个人所得税法》规定了对工资薪金所得、劳务报酬所得、财产租赁和转让所得以及利息、股息、红利所得等11个项目征收个人所得税。而社会保障税并不对股息、红利、劳务所得等征税，只是以工薪收入为征税对象，所以个人所得税与社会保障税存在重复课税的范围非常有限，只有可能在工薪所得这一个项目上重合。但是，这种重合完全可以通过税制的设计予以避免，比如通过社会保障税征收上下限的设置以及社会保障税减免、将所得在计税前予以扣除等制度的设计，从而避免与个人所得税的重叠交叉。其次，我国的个人所得税制度也存在缺陷，需要在实践中不断修订和完善，但以此来否定社会保障税的开征是不可取的，况且关于重复课税的问题也是可以通过制度的设计予以化解的。
3.关于社会保障税可能发生转嫁而损害劳动者权益的疑虑。有学者认为，当前我国就业形势严峻，社会保障税一旦开征，企业可以通过压低工资或者故意不与职工签订劳动合同等方式将社会保障税的不利后果转嫁给劳动者。 这种现象在我国一些纳税意识不强的企业中可能会出现，但是这并不足以阻止社会保障税的开征。社会保障税的开征并不会加重企业的经济负担，因为在社会保障税开征之初，考虑到我国现阶段的经济发展水平和企业、个人的负担能力，税率不会设置太高，其征收额度基本控制在与目前企业缴纳的社会保险费持平的范围内。如果不加重企业的负担，便不会存在企业将风险转嫁给劳动者的驱动因素，即便是出现了企业压低职工工资和故意不与劳动者签订劳动合同的违法情形，也可以借助《劳动法》和即将出台的《劳动合同法》对职工的合法权益予以保护。我国的《劳动合同法（草案）》明确规定：对于用人单位故意不与劳动者签订劳动合同但存在事实劳动关系的情形，视为与劳动者签订了劳动合同。一旦企业侵犯劳动者的合法权益，劳动者可以寻求法律保护并追究企业的法律责任。况且，社会保障具有公益性，从长远来看，开征社会保障税对于企业和职工来说都有益处，企业和职工最终会支持的。
4.关于开征社会保障税是否有违公平以及开征条件是否成熟的质疑。有学者认为，开征社会保障税会造成城镇职工心理不平衡以及农民的反感，有违公平，由“社会保障”向“国家保障”的思路转变有违国际潮流。 笔者不赞成这种观点。笔者认为，开征社会保障税并不违背税法的公平原则，而且还具备良好的群众基础。因为社会保障税的功能是筹集资金以为低收入者提供最基本的生活保障，更侧重于对低收入者的补助，是税收再次分配注重公平原则的重要体现。高收入者抵御社会风险的能力较强，其可以通过购买商业保险来防范风险，开征社会保障税对其帮助不大，而最需要享有社会保障的恰恰是广大的工薪阶层和农民等低收入人群。社会保障税积累形成的社保基金最终会以退休金、失业保障金、医疗保障金或伤残保障金等形式发还给原纳税人，具有一定的“返还性”。社会保障税突破了税收的无偿性特征，更体现了税收“用之于民”的特点，因此比其他税种更容易为人们接受。何况开征社会保障税后，受益最大的反而是广大的工人、农民等中低收入阶层，因此开征社会保障税能维护和体现公平原则，也是具备良好的社会心理基础的。税务机关的介入并不意味着我国的社会保障就变成了“国家保障”，相反通过税收在全国范围内统筹、调剂社保基金，反而可以加强社会保障的公益性，提高社保基金社会统筹的层次。
二、社会保障税开征过程中的法律衔接问题
鉴于社会保障税的重要性和复杂性，既不适宜将其整体纳入税法，也不适宜将其纳入社会保障法体系，因此笔者认为我国应制定专门的《社会保障税法》，使其与《个人所得税法》、《企业所得税法》等单行税法并列，处于同等的法律地位，但是在立法过程中应该做好衔接。
1.与《个人所得税法》的衔接。社会保障税的征税对象是纳税人的工薪所得。从税法理论上讲，社会保障税隶属于所得税，其与个人所得税的关系最密切，所有个人所得税的纳税人都应该理所当然成为社会保障税的纳税人。如此一来，就产生了个人所得税与社会保障税有可能在个人工薪所得的范围内交叉的问题，因此如何避免重复课税、做好与个人所得税的衔接是社会保障税立法的重点和难点。个人所得税侧重于对高收入者的调节，具有累进性；社会保障税侧重于对低收入者的补助，带有累退的特性。因此，是否设置征税的上下限即起征点和最高限额是两税衔接的关键。笔者认为，我国的社会保障税立法应该设置征税的上限和起征点。因为我国存在东西部地区之间、城乡之间、行业之间的经济发展不平衡以及贫富不均的状况，而且还有部分生活在最低生活水平以下依靠政府救济维持生计的低收入人群，如果将这些人也纳入征税范围，显然违背公平原则和社会保障税立法的初衷，所以设置起征点是必要的。至于起征点和最高限额设置的标准，应该综合考虑我国现阶段的经济发展水平、工资水平以及物价指数等因素后，科学、合理地设定。目前，我国个人所得税的起征点为1600元，社会保障税的起征点应该略低，但是不得低于社会平均工资水平。尽管有些国家如新加坡曾将个人所得税与社会保障税两税合并、统一征收，但鉴于两税的功能不同，我国应该分别征收个人所得税与社会保障税。
2.与《企业所得税法》的衔接。社会保障税的纳税人不仅包括职工个人还包括用人单位，体现了单位和个人共同负担的原则。从而社会保障税与企业所得税也可能产生交叉，做好社会保障税与企业所得税的衔接也是立法必须考虑的事项。虽然社会保障税对个人设置了最高限额，但是对用人单位却没有设置最高征税限额，其是以用人单位支付给职工的工资总额为计税依据的。正因为如此才有可能与用人单位所要缴纳的企业所得税重叠，引起诸如重复课税和加重企业负担的问题。为了解决这一问题，我们需要做到以下两点：第一，我国在立法时，应该借鉴各国通行做法，即允许在计算企业所得税前先将社会保障税扣除，以此消除与企业所得税的矛盾冲突，这样做既可有效保持企业的生产积极性，又可以确保国家的税收征缴到位；第二，我国现行的养老金、失业金、工伤保险金等社会保险项目中职工和个人交纳的比例应该维持现状，以最大限度地减小社会保障税推行的潜在阻力。
3.与现行社会保障制度的衔接。我国现行社会保障体系由社会保险、社会救助、社会福利和社会优抚组成，社会保险处于核心地位，与社会保障税最相关。根据《社会保险费征缴暂行条例》，必须缴纳的社会保险包括失业保险、养老保险和医疗保险三种。为了不加重企业和个人负担，实现由社会保险费制度向社会保障税的平稳过渡，可以将以上三种保险列入征税范围。应该将包括广大农民在内的所有社会成员纳入到社会保障体系覆盖的范围之内，使全民享受保障是我国社会保障制度建立的最终目标。然而，我国现阶段的社会保障体系是构建在城镇企事业单位职工基本社会保险基础之上的，农民和个体工商业者基本被排除在现行的社会保障体系之外。开征社会保障税后虽然不可能一次性将所有的农民都纳入征收范围，但是可以将个体工商业者和有经济负担的农民纳入征收范围内。使广大农民享受社会保障是我国社会保障制度改革的重要环节之一，当前应积极创造条件以便在时机成熟时将所有农民都纳入征税范围。 针对我国目前已有不少地区采取由税务机关代收社会保险费的现实，建议在我国将要出台的《社会保险法》中明确规定社会保障税由地方税务机关统一征收，由劳动行政部门负责发放社保基金，坚持收支分离原则。此外，税务机关还要与劳动部门密切联系、沟通信息，既各司其职又互相配合。
三、关于社会保障税收入归属问题
对于将社会保障税划分为中央税还是划为地方税的问题存在分歧，这也是立法的难点。对于这个问题，刘剑文学者指出：划分为中央税还是划分为地方税应遵循事权与财权相结合的原则并以财政支出的范围为依据，我国目前将维护国家权益、实施宏观调控所必需的税种划为中央税，将同经济发展直接相关的税种确定为中央与地方共享税，将与地方利益关系密切、税源分散、便于地方征管的税种划为地方税。因为社会保障税的税率和税基是随着国家经济的发展而变化的，经济发展水平越高，社会保障的水平也就越高。毫无疑问，社会保障税与经济发展直接相关，而且由地方征收便于管理和发放，因此应将社会保障税交由地方税务机关征收，列为中央与地方共享税，其中大部分资金留给地方用于支持社保基金的支出和发放。
四、《社会保障税法》中的法律责任问题
我国现行《社会保险费征缴暂行条例》存在法律责任缺位，对恶意拖欠、少缴、漏缴社会保险费的行为惩罚不力，缺乏严厉的追究问责机制等缺陷。针对这些缺陷，在制定《社会保障税法》时可以通过明确法律责任、增加问责机制等予以弥补和完善。
具体来说，在明确法律责任时，主要考虑以下几点：①税务机关工作人员的法律责任。税务机关工作人员应该依法征税，因其违反正当程序侵犯纳税人权利的要承担行政责任和民事赔偿责任。②个人纳税人的法律责任。有经济能力缴纳社会保障税的个人纳税人故意不缴纳社会保障税的，法律将不赋予其享受社会保障税返还待遇的权利。③单位纳税人的法律责任。如果单位纳税人为逃避法定纳税义务而不进行纳税申报，或者提供欺诈性代扣代缴说明，或者无正当理由故意拖欠、少缴、拒缴社会保障税的，应当对单位处以罚款和滞纳金以示惩戒。此外，还要追究该单位主管人员的法律责任，构成犯罪的还要承担刑事责任。
总之，我国现行社会保障制度的改革迫在眉睫，而社会保障税的开征更是至关重要。开征社会保障税是我国经济社会发展的客观需要，对此我们应该积极面对，并且要加快社会保障税的立法进程，以此为社会保障税的开征提供法律支持，也为社会保障制度的改革提供动力。
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