略谈与司法会计鉴定有关证据规则的立法完善，本文主要内容关键词为：证据论文,鉴定论文,司法论文,规则论文,会计论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
一、司法会计鉴定必须符合诉讼证据规则
司法鉴定是指诉讼过程中，鉴定人依照诉讼法律程序规范对案件涉及的某些专门性问题运用其专门知识、技能或特别经验进行检验、鉴别、判断并提供意见的证据调查活动。司法鉴定在证据体系中常被喻为“证据之王”，诉讼实践中司法鉴定是解决证据问题的一把钥匙，对案件事实的认定具有不可低估的作用。正如学者所言，“鉴定在现代之刑事诉讼程序中已成为法律规定以外不可或缺的用以协助认定事实而解决争端之专门知识与技术。”[1]
司法会计鉴定是依据客观存在的涉案会计资料进行检验、鉴别，对会计专门性问题做出主观判断的证明活动，是一项法律性和科学性高度融合统一的诉讼证明活动。司法会计鉴定是为诉讼服务的，是为裁判者在诉讼中正确地理解和认定案件事实提供可靠证据的方法。
诉讼制度和证据规则是司法会计鉴定赖以存在的价值前提，法律性是司法会计鉴定意见科学性的有力保障。审查采信司法会计鉴定意见，不仅要遵循一般的认识规律，以逻辑法则、经验法则为基础，更应强调诉讼证据规则对司法会计鉴定的约束。长期以来，司法会计鉴定实务中，人们往往习惯于按照审计查账的原则、方法和经验办事，忽视诉讼证据规则对司法会计鉴定的特殊要求。操作中，往往将审计查账等同于司法会计鉴定，以审计证据充当司法会计鉴定检材，以审计报告代替司法会计鉴定意见。结果造成鉴定意见与涉案待证会计事实之间存在严重脱节，大大降低了鉴定意见的证明力，甚至导致鉴定意见不具有可采性。
笔者认为，是否符合诉讼证据规则是司法会计鉴定质量评估的重要标准，司法会计鉴定必须接受诉讼证据规则的约束。但是，目前司法会计鉴定适用的证据规则内容过于粗疏，缺少严格、审慎的规定，甚至存在立法空白。2007年财政部颁布实施的《鉴证基本准则》第58条规定，“注册会计师执行司法诉讼中涉及会计、审计、税务或其他事项的鉴定业务，除有特定要求者外，应当参照本准则办理”。事实上，《鉴证基本准则》有关证据方面的很多规定(第28条至第49条)与诉讼证据规则的要求相冲突，据此出具的司法会计鉴定意见常常很难具有排他性。司法会计鉴定对传统证据规则提出了新的挑战，也引发人们对完善司法会计鉴定意见审查认定规则的思考。
二、目前司法会计鉴定与诉讼证据规则易发生的主要冲突
1、随意扩大待证事实范围，把证明客体与证明对象扩大至“财务事实”，易与意见证据规则冲突
司法会计鉴定是对专门性问题做出主观判断的证明活动。哪些问题属于应该进行司法会计鉴定的“专门性问题”，法律没有具体明确的界定。实际操作中，常常出现将本不需鉴定就能解决的问题或不属于该鉴定领域所能解决的问题委托给司法技术部门鉴定，造成司法鉴定资源的浪费。司法会计鉴定客体与鉴定对象的理论研究中，对“专门性问题”的理解也存在明显分歧。
第一种意见认为，鉴定客体应当是涉案会计事实，鉴定对象是涉案会计资料。理由主要有三：一是会计信息内部具有自动求证的会计勾稽关系，这种关系源自于会计是按“一个公式、二(两)边记账、三级账户、四联凭证”等方法记录资产变动情况形成的。二是这种关系类似于诉讼证据内部的证据链，符合刑事诉讼对证据“确凿”的要求。三是财务是一个会计实体运筹资产变动主观意志的体现，其资料所载信息具有很大的不确定性。
第二种意见认为，鉴定客体应当是涉案财务会计事实，鉴定对象是涉案财务会计资料，亦即将待证事实范围扩大至“财务事实”。隐藏于会计信息背后与之有关的系列“经济活动”都应作为鉴定的待证事实范围，包括经济合同的签订、会议记录、信件、生产记录、技术性资料等“财务问题”。如一起侵吞部分融资利息收入的案件，协议签订或密谋过程等体现当事人主观意志的“财务问题”也应作为鉴定必须回答的问题，会议记录、合同文书等财务资料也是证明对象，否则鉴定意见对于案件定性裁量就没有多大意义了。
从专家证言的角度看，将待证事实范围扩大至“财务事实”的观点与诉讼证据的意见规则要求有冲突。意见规则又称为意见证据排除规则，是英美法系国家证据法中规范证人证言的证据规则。我国立法没有规定意见证据规则，审判实务中，鉴定意见的效力通常由法官自由裁量。意见证据是指“证言的内容是证人所相信的、想象的、推论的，或者是对于某事实的结论”[2]的证据。英美法系国家，专家证人意见是意见证据排除规则的一个重要例外，即允许专家证人提出自己的推断或意见，但不能超越所涉及的专业范围。我国民事诉讼和行政诉讼已经开始尝试引入专家证人制度。何谓“专家证人”(大陆法系称为“鉴定人”)呢？《布莱克法律词典》将专家定义为“经过该学科科学教育的男人或女人，或者掌握从实践经验中获得的特别或专门知识的人”。可见，专家证人不同于普通证人，意见证据规则反对普通证人以意见的形式提出证言，但允许专家证人提供意见证据。其合理性在于“借助其专业知识，专家有能力就特定事项表达意见，且该意见被合理地期待着可能是一种准确的认识；而且，通过运用其知识和技能，该专家能够提供一定的帮助，以供事实裁判者在对事实问题作出裁判时使用，缺少这些帮助，事实裁判者将无法对此作出裁判。”[3]因而意见证据规则要求“鉴定专家应当对案件中的专门性问题进行科学鉴定后作出明确的肯定或否定的结论”[4]。而上述侵吞部分融资利息收入的密谋过程及合同签订等“财务问题”，显然属于应由侦查人员收集言词笔录、合同文书等予以证明的问题，属于侦查工作中的一般性问题，不应作为鉴定客体。这些事项并非超出侦查人员的工作常识、普通经验和一般逻辑思维能力的范围，必须由鉴定人凭借专门的知识和特别经验才能做出判断的专门性问题。因此，依据意见证据规则，“财务问题”不应作为鉴定的客体，鉴定人无权对此提出意见。
2、把言词笔录作为司法会计鉴定依据，易与传闻证据规则冲突
司法会计鉴定结论文书中，经常会出现将言词笔录作为事实依据的情况。如在一起隐瞒公司收入、虚假列支成本的案件中，鉴定检材中就包括犯罪嫌疑人对白条虚假列支报账以及相关案情的供述，某会计师事务所相关人员及具体参与改账人员有关案情的证言，该企业财务部经理、会计、出纳、司机等人对案情的证言等。
“言词笔录”能否作为司法会计鉴定的事实依据呢？一种观点认为司法会计鉴定检材仅是涉案会计资料或财务会计资料，不应包括言词证据；另一种观点认为，司法会计鉴定应针对不同情况，充分占有各方面的资料，包括经济犯罪侦查机关调查核实的“言词证据”作为“参考证据”。
“参考证据”不符合诉讼证据规则，笔者不再赘述[5]。将“言词笔录”作为鉴定的事实依据，极易与诉讼证据的传闻规则要求相冲突。传闻证据规则是一项有关传闻证据排除的规则，其落脚点在于解决传闻证据的可采性问题。根据美国《联邦证据规则》的定义，传闻证据是指“证明待证事实的陈述不是在法庭上的人作出的”。《布莱克法律词典》将其更详细地定义为“证人提供的证言并非其亲身感知所得，而是从别人的口中得知，证言内容的真实性取决于那个人的可靠性而非证人。”传闻证据之所以不具有可采性，主要理由在于庭外陈述者没有亲自到庭接受交叉询问。这与大陆法系的直接言辞原则有异曲同工之妙。言辞原则规定，“对于法院，只允许依据在开庭审理时经口头陈述、口头辩论的事实而作出判决。对侦查案卷记载的内容，原则上不允许作为法院判决的基础……”[6]目前，我国《刑事诉讼法》第47条及《最高人民法院关于执行〈刑事诉讼法〉若干问题的解释》第58条的规定体现了传闻证据规则的立法精神。《刑事诉讼法》第47条规定，“证人证言必须在法庭上经过公诉人、被害人和被告人、辩护人双方讯问、质证，听取各方证人的证言，并且经过查证属实以后，才能作为定案的依据”；司法解释第58条规定，“证据必须经过当庭出示、辨认、质证等法庭调查程序查证属实，否则不能作为定案的根据”。刑事诉讼之所以坚持传闻证据无效的规则，是因为在客观上一切证据材料在转化为定案的根据之前，由于受各种因素的影响，都存在真实和不真实的可能性，因为“不是在法庭上作证的证人所明示或默示”[7]的“传闻证据存在着复述不准确或伪造的可能。”[8]司法实践中，的确发生过以言词笔录作为鉴定事实依据破获案件的事例，但提起诉讼、法院审理时，认为证据不够确实、充分，往往不能定罪，就是因为没有遵循传闻证据规则的要求。可见，不能以自己认为的客观真实作为标准来提取、审查证据材料。一定要转变观念，树立证据材料的提取、审查、判断以法庭审理为法定标准的观念。言词笔录只有在法庭上经过控辩双方的讯问、质证并查证属实后，才能作为定案的依据。因此，在未经法庭质证排除不确定性或确认可信性之前，将言词笔录作为事实依据，显然在法理上是说不通的。
3、自行免除鉴定检材的论证责任，易与关联性证据规则冲突
评价经济活动的审计工作中，审计意见所依据材料的真实性和有效性由委托方或提供方承担，并且作为一项声明，被置于审计报告的开头部分。然而，鉴定中，审计的这一方法也经常被盲目地照抄照搬，随意地对所依据材料即检材的真实性和有效性自行免除论证的责任。显然，这是过度、简单地倚重于假定和消极躲避风险的一种表现，这种司法会计鉴定结论就像一些著名专家在评价某些结论的诉讼意义时所说的，可能“连称之为错误的资格都没有”[9]。审计意见是“看到什么说什么”，具有客观性，因而对意见所依据材料的真实性可以免责；而司法会计鉴定是依据客观存在的检材做出主观判断，意见具有主观性。两种不同思维方式的意见，显然不能使用同一方法。这一做法也是与诉讼证据的关联性规则要求有冲突的。
证据的关联性本身是一个很难用语言界定的概念。正如美国证据学家华尔兹教授所指出的：“……相关性实际上是一个很难用切实有效的方法界定的概念。相关性容易识别，但却不容易描述。”[10]从司法证明的角度来说，证据的关联性要求每一个具体的证据必须对待证事实具有实质的证明意义，即“关联性是实质性和证明性的结合。如果所提的证据对案件的某个实质性争议问题具有证明性，即有助于认定该问题，就具有关联性。”[7]因此，检材是否真实有效，仅凭提供方或委托方形式上的声明是远远不够的，鉴定人还应当从论证的角度，分析说明检材能够证明哪些涉案会计事实，对证明涉案会计事实有哪些确实的帮助；同时在内容上，利用检材之间的会计勾稽关系，对其中可能隐藏的或然性予以排除，说明检材对解决案件中的会计专门性问题存在的实质性意义。否则，倘若因检材错误导致鉴定结论对案件事实不能证明或证明不能，委托方或提供方对此应当承担责任的话，对于鉴定的价值取向来说，鉴定人的这种责任免除还有多大的实际意义呢？！
4、鉴定人不出庭作证，易与诉讼证据的质证规则冲突
司法实践中，鉴定人不出庭作证、法庭仅仅宣读鉴定意见的问题一直十分突出，且无法得到根本的解决。在英美法系国家，专家证人像其他证人一样必须出庭，否则专家意见不具有可采性。从大陆法系国家司法鉴定制度的发展趋势来看，鉴定人出庭作证也成为必然的趋势。2005年，全国人大常委会《关于司法鉴定管理问题的决定》对鉴定人出庭作证制度做出了明确规定：“当事人对鉴定意见有异议的，鉴定人应当出庭作证”。尽管该《决定》对鉴定人“出庭作证”这一事项仅做出原则性的规定，但相比1998年最高人民法院《关于执行〈刑事诉讼法〉若干问题的解释》第58条中“未出庭证人的证言宣读后经当庭查证属实的，可以作为定案根据”的规定有了明显的进步。2010年，最高人民法院、最高人民检察院、公安部、国家安全部、司法部联合出台了《关于办理死刑案件审查判断证据若干问题的规定》，其中第4条规定了死刑案件的证据质证规则，“经过当庭出示、辨认、质证等法庭调查程序查证属实的证据，才能作为定罪量刑的根据”。质证规则的确立，表明了我国立法对司法鉴定真实性、客观性和科学性持有的谨慎态度。
长期以来，鉴定结论“书证化”的做法，显然与质证规则相冲突。鉴定人出庭作证是其应尽义务。从某种意义上来说，鉴定人出庭作证是其合同义务和社会道义，更是鉴定人的法律义务[11]。同时，质证也是鉴定结论的必经程序。鉴定人的鉴定结论只是一种证据材料，只有在法庭上接受审查才能认定其是否具有可采性。因此，鉴定人出庭作证是发现实体真实和保障当事人对质证权的基本要求。鉴定结论的质证程序中，鉴定人必须亲自到庭出席审判，法官的裁决必须建立在法庭调查和辩论的基础上，严禁以鉴定人提交的书面卷宗材料作为法庭裁判的依据。
三、完善与司法会计鉴定有关证据规则的立法建议
司法会计鉴定作为法庭查明案件事实的一种重要证据方法，其每一个步骤、每一个环节和每一个结论都与诉讼证据规则的要求紧密相连，而非仅仅与会计或审计的技术方法有着固然的联系。当然，由于诉讼性质不同、案由不同或涉案会计事实在整个案件事实中地位和作用不同，个案对涉案会计事实证明的层次及其要求是不尽相同的，因而上述两种联系在鉴定与查账等不同的涉案会计事实证明形式中的作用也是不尽相同的。在鉴定中，前一种“紧密联系”或占据主导地位；在查账中，后一种“固然联系”或占据主导地位。所以，在司法会计鉴定中，对于与诉讼证据规则要求的联系也应当客观地、具体地，而不是机械地照搬英美法系国家的做法。与司法会计鉴定有关的证据规则在立法上有待通过司法解释进一步完善。
1、确立鉴定事项不当的鉴定意见排除规则
虽然大陆法系国家并没有专家证言的概念，但并不等于没有在诉讼中使用专家证据，在我国是以鉴定意见的形式采用专家证据。为了保障鉴定人的作用，允许司法会计鉴定人提出自己的推断或意见，但不能超越所涉及的专业范围。司法会计鉴定事项的“专门性”问题应当从两个层面来进行理解。
(1)鉴定事项应锁定在“会计事实”上，不能随意扩大待证事实范围，把证明客体与对象扩大至“财务事实”。财务是在一定的整体目标下，关于资产的购置、投资、融资和管理的决策体系。财务事实只有恰当的、合理的，其结果不是唯一的，不具有排他性。不同的人，由于经验、取舍、偏好等不同，得出的财务结论可能差异较大。而会计是严格遵守《企业会计准则》，以货币为主要计量单位，采用专门方法，对单位经济活动进行完整、连续、系统地核算和监督，通过对交易或事项确认、计量、记录、报告，并提供有关单位财务状况、经营成果和现金流量等信息资料的一种经济管理活动。会计事实具有客观性、关联性、法律性、排他性，鉴定人只有针对会计事实问题做出的判断意见，才能体现诉讼证据规则的特殊要求。针对财务事实问题做出的判断意见应当予以排除。
(2)鉴定事项只能涉及会计事实问题，不能涉及法律问题。鉴定的目的是鉴定人利用专门知识补充事实审理者在事实认识能力上的不足。在司法鉴定实践中，由于鉴定人对鉴定意见认识的障碍，或受急功近利思想的驱使，或受到委托人威胁、明示、暗示的影响，经常出现鉴定意见回答法律责任的问题，削弱甚至否定了自身的证明力。所以，为保证鉴定意见的证明力，应当在司法鉴定中吸纳意见证据规则的“不能超越所涉及的专业范围”的要求，确立鉴定事项不当的鉴定意见排除规则。
2、确立鉴定检材合法有效规则
司法会计鉴定中，由于受自身因素的影响或办案倾向的干扰，经常会出现鉴定人在检材不足的情况下，以供词或证词材料替代检材作为鉴定依据的情况。由此而产生的鉴定意见是不具有可采性的。因为，这种将不是在法庭上产生、又未经法庭审查认定且还无法证明是当事人自由意志的言词证据材料作为鉴定依据的做法，不仅鉴定检材选择错误而且鉴定方法选择错误。因此，应当在司法会计鉴定中确立检材合法有效原则，严格规范司法鉴定检材的选择和方法的运用。
在司法实践中，控辩双方发生争议的往往不是鉴定意见本身的可靠性和权威性，而是作为鉴定对象的“送检材料”的真实性和同一性。如检材或样本的来源是否可靠、它们所反映的事实是否客观、被复印或复制的原件是否确实存在以及如何证明这些疑问等等检材是否合法有效的问题。如果这些通常被简称为“检材”的会计账簿、会计凭证、会计报表等材料存在来源不明，或者取得和保管程序不合法而不具备鉴定条件之情况，那么，鉴定人纵然遵循科学的会计、审计技术方法，也无法提供真实可靠的鉴定意见。因此，应当在司法会计鉴定中，确立检材合法有效的原则。
合法有效的检材应当具备以下基本要素：第一，必须以合法有效的形式存在，如以书面或电子信息等为载体。第二，必须具备关联性。关联性是指司法会计鉴定所选取的检材应当与涉案会计事实在时间、内容和范围方面有关。而且这种关联关系不是主观的，而是客观的，亦即必须通过涉案会计资料内部的联系自动证明，而不是主观上的认定。第三，检材应当符合复式记载的基本要求。复式记载方式体现了会计资料间的勾稽关系。没有复式记载，会计资料的勾稽关系就无法形成，就失去了会计资料内部自动求证的功能，是与非、对与错、此与彼也就无法判断。正是因为有了会计勾稽关系，使得会计资料内部可以自动求证。程序方面，按照检材合法有效原则的要求，为了证明检材的形式客观、内容真实和来源合法等问题，鉴定人应当在检验前检查检材或样本是否是原件、原件的复制或复印件上是否有提供单位和提取人签名盖章，并在论证中予以阐述。同时，应当排除将被鉴定人的辨认签字或画押作为衡量检材有效性标准的做法。
3、确立鉴定意见论证规则
证据不仅必须与待证会计事实存在联系，有助于证明待证事实，而且必须使人确信其可靠性。论证是司法会计鉴定的灵魂，是排除一切可能存在的不确定性，使鉴定结论这一主观判断无限接近于客观事实的重要保证。在司法会计鉴定中，不能简单地满足于检验，而更多的应当充分发挥鉴定人的主观因素，注重通过证据材料之间的佐证和印证及理论论述等方法，对鉴定意见进行论证，因此，应当确立鉴定意见论证规则。鉴定意见论证规则，涉及的不仅是证据的证明能力，还涉及证据的证明力，是对鉴定意见的逻辑性反思，所以，鉴定人至少应当从检材来源是否可靠、检验方法是否科学、计算结果是否准确和检材之间或检材与样本之间是否关联等方面对鉴定结论进行论证。
(1)检材来源可靠性论证。检材来源可靠性论证，涉及证据的证明能力问题，主要以检材是否由提供人或提取人签名盖章为论据，证明检材的取得是否合法。
(2)检验方法科学性论证。检验方法科学性论证，涉及证据的证明力问题，主要以特殊检验方法的运用是否合理为论据，证明检验方法的科学性。
(3)计算结果准确性论证。计算结果准确性论证，也涉及证据的证明力问题，主要以计算结果之间的会计勾稽关系为论据，证明计算结果的准确性。
(4)检材之间或检材与样本之间关联性论证。检材之间或检材与样本之间关联性论证，还是涉及证据的证明力问题，主要以检材之间或检材与样本之间的联系为论据，证明它们之间的关联性。由于有些检材具有先天的缺陷，忽略这种缺陷可能会导致结论错误。以会计资料为例，它是根据会计勾稽原理形成的，既是司法会计鉴定意见科学性之所在，又是司法会计鉴定对象的先天缺陷。因为，每一笔经济业务的发生，都会引起两个或两个以上方面记录的变化。如用转账支票付出资金，必然会引起出票方、持票方以及各方开户银行账户记录的变化，而这些变化又是各自分别依据存根联、正联和进账联等凭证记录的。所以，检验一笔资金是否实际付出，仅对出票方会计资料的检验是不够的，还应当需要其他方会计资料对其起补充的佐证作用。只有经过这样的论证，鉴定意见才能让人确信其可靠性。
4、确立未经法庭质证的鉴定意见不得作为法院裁判依据的规则
司法会计鉴定是一项法律性、专业性、科学性很强的鉴定活动，审判人员往往只能在形式上进行审查或凭自己的知识提出异议，要真正对鉴定的依据、技术手段的运用等专门问题进行实质性的审查是比较困难的。尤其是当前对司法会计鉴定人资质缺乏应有的法律控制，三大诉讼法及相关司法解释均未明确司法会计鉴定人的资格条件。登记程序也流于形式，鉴定人的准入途径尚未建立。加之司法会计鉴定标准体系尚未构建，司法会计鉴定质量控制缺乏应有的评价体系，因此，在这一特定背景下，准确把握质证这一必经程序就显得尤为重要。
为了保证鉴定意见的正确性和公正性，应当确立未经法庭质证的意见不得作为法院裁判依据的规则。在司法鉴定立法上对鉴定人出庭作证做出较全面的规定，包括通知程序、权利、义务、安全保障、经济补偿、法律责任等。对于经人民法院依法通知，鉴定人无正当理由拒不出庭作证或出庭后拒绝接受诉讼双方当事人询问与法官的提问，不对鉴定的过程和意见的合法性和科学性作出当庭陈述和解释，该鉴定意见不得作为法官认定所涉及的案件专门性事实的根据。对于鉴定人确因特殊原因无法出庭的，经人民法院准许，可以书面答复当事人的质询。但必须对“特殊原因”做出明确规定，鉴定人不得以随意的理由搪塞而不出庭。对无正当理由不出庭的鉴定人，法院应向相关部门发出司法建议书，建议对其采取相应的行政处罚或其他必要的处罚措施[12]。
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