基于内部审计视角构建内部控制绩效评价指标体系，本文主要内容关键词为：指标体系论文,内部控制论文,视角论文,内部审计论文,绩效评价论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
随着财政部等五部委联合发布的《企业内部控制基本规范》在上市公司执行期的日益临近，如何将各责任单位和全体员工实施内部控制的情况纳入绩效考评体系，实现对各责任单位和员工内部控制实施情况的客观评价，进而促进企业内部控制有效运行，已成为各上市公司相关机构迫切需要解决的问题之一，也引起了包括理论界、实务界和咨询机构相关专家的高度关注。大家都在寻求和探索一套系统方法，能够比较客观、公正地衡量和评价企业内部控制实施绩效。就目前现有法律、法规中涉及内容而言，虽然《企业内部控制评价指引》（征求意见稿）在内部控制评价内容和程序方面具有一定的指导性，但对内部控制绩效评价指标体系设计和应用缺乏实质性指导。从学术界相关研究来看，主要从企业内部控制五要素的框架结构设计对企业内部控制进行评价，而从内部审计的视角或者从内部控制监督检查环节入手的研究成果不多，而体现绩效评价的则更少。为此，本文在总结相关理论和实践经验的基础上，基于内部审计的视角，从内部控制监督评价环节入手，以《企业内部控制基本规范》和相关指引为纲，采用定量定性相结合的综合评价方法，构建起一套较适合于我国上市公司的绩效评价指标体系，并提出相应的实施建议，以飨读者。
一、内部审计应在内部控制绩效评价中发挥作用
内部审计作为公司内部控制整体架构中重要的一环，不仅在内部控制监督检查上发挥着不可替代的作用，而且可以在公司内部控制绩效评价体系建设方面发挥自身优势，推动公司内部控制持续改善。
首先，内部审计作为履行企业内部控制监督职能的重要载体，通过监督检查手段不仅可以了解各责任单位内部控制的环境情况，而且可以识别重要的内部控制缺陷，掌握各责任单位内部控制的健全和实施情况，从评价信息的可获取性、真实性和及时性上，比其他职能体系更有优势。
其次，内部审计作为独立监督检查职能，其独立性保证了内部控制绩效评价的客观公正性，被评价单位更容易接受。
最后，内部审计在规范公司内部控制上具有独特的专业优势，储备了较多的专业人才，对公司各责任单位内部控制实施情况有较为全面、深刻的理解和认识，从客观上保证了内部控制绩效评价的科学性和合理性。
另外，内部审计通过参与内部控制绩效评价体系建设，不仅有利于内部审计流程的优化，推动内部审计风险导向模式的转变，而且可以促进审计成果的充分利用，增强审计结果的严肃性，提高审计问题整改的重视程度，更大程度发挥内部审计的职能，符合内部审计的自身定位和目标实现。
二、内部控制绩效评价指标体系设计
（一）内部控制绩效评价指标体系设计原则
内部控制绩效评价体系建设的目的是客观评价各责任单元内部控制实施的绩效，并引导和促进各责任单元加强内部控制建设，提高风险管理水平。如何选择评价指标、评价模型以及如何有效实施评价体系是内部控制绩效评价体系建设的核心内容。本文拟从内部审计的视角，通过指标评价来客观评价各责任单位内部控制实施的绩效。为了实现内部控制绩效评价的目的，在设计指标体系时基于以下原则：
首先，内部控制绩效评价体系作为公司战略绩效评价体系的重要组成部分，在指标选择和模型设计上既要保持独立评价功能，又要考虑与其他评价指标的相辅相成，形成科学的指标评价体系，引导、激励和制约相关行为，从而促进公司战略目标的实现。这是实施内部控制绩效评价的出发点和基础，也是有效实施内部控制绩效评价根本所在。
其次，从内部控制缺陷的角度去设计内部控制绩效评价指标，必须引导各责任单位在内部控制建设上体现“发现的控制缺陷越少越好，发现的重大控制缺陷越少越好，尽量避免出现同类控制缺陷，注重内部控制改进的效果和时效。鼓励形成自我发现和解决控制缺陷的机制”的指导思想，进而培育各责任单位形成良好健康的内部控制和风险管理文化。
最后，内部控制绩效评价体系在全面评价的基础上，突出风险导向功能，重点评价内部控制的健全性、合理性和有效性。内部控制绩效指标评价设计遵从“让数据说话”的原则，并采用定量指标与定性指标相结合，以定量指标为主的方法，以体现可比性和可验证性，从而保证评价的客观公正。
（二）内部控制绩效评价指标体系构建
公司内部控制实施的好坏可以从不同的视角，不同的维度，不同的层面实施评价，评价的指标选择、模型设计也各不相同。本文基于内部审计的视角设计内部控制绩效评价指标体系，评价的起点是内部审计在监督环节中发现的控制缺陷，通过对这些可验证性的控制缺陷的指标设计，在结合上市公司开展的内部控制自我评估工作的基础上，对各责任单位的内部控制实施绩效进行评价，评价兼顾内部控制设计层面和执行层面，并努力体现内部控制改进效果的正绩效。
公司内部控制绩效评价指标体系设计可以分五个步骤进行：
(1)评价要素的选择
为了体现内部控制绩效评价指标体系的设计原则，公司在选择评价要素时可以考虑从“内部控制现状评价”、“内部控制改进程度评价”和“内部控制自我评估评价”等三个方面对各责任单位的内部控制绩效情况实施评价。其中：内部控制现状评价主要对各责任单位内部控制建立健全情况以及执行效果进行评价，体现内部控制缺陷现状的绩效评价；内部控制改进程度评价主要对各责任单位内部控制缺陷的整改力度和效果实施评价，体现内部控制动态改进的绩效评价；而内部控制自我评估评价主要对各责任单位内部控制自我发现和解决问题能力的评价，体现内部控制自我完善机制管理绩效。
(2)指标体系构建
根据以上评价要素，从多维度、定量定性相结合的方式设计评价指标。通过对具体指标的计分和评价，达到客观评价各评价要素的目的。
内部控制现状评价主要从缺陷多少、缺陷性质和缺陷严重程度三个方面进行评价，并设计相应的指标。其中反映缺陷多少的指标有：累计控制缺陷数、新增控制缺陷数和复发控制缺陷数；反映缺陷性质的指标有设计类控制缺陷数和执行类控制缺陷数；反映缺陷严重程度的指标有重大控制缺陷数、重要控制缺陷数、一般控制缺陷数等。
内部控制改进程度评价主要从整改完成情况、整改计划管理和整改时效等三个方面进行评价，其中反映整改完成情况的指标为累计未改缺陷数；反映整改计划管理的指标为未按计划改进数；而反映整改时效的指标为缺陷改进周期。
内部控制自我评估评价主要从自我发现能力和自我解决能力实施评价，指标包括自我发现缺陷数、自我解决缺陷数和行动方案等三个指标。其中行动方案体现内部控制自我评估工作机制、自我评估工作创新实例等，为定性评价。
以上14项评价指标构成了公司内部控制绩效评价指标体系（见表1）
表1：
表2：
在确定评价指标后，需要对每个指标进行界定，以利于固化对指标的计算，进而保证评价指标的客观性和可比性。其中除内部控制自我评估评价要素下的行动方案为定性评价外，其他指标均为定量指标。
(3)指标权重的设定
指标权重的设定关系到每个指标在整个评价体系中所起的作用。本文采用德而菲专家评判法确定指标的权重。该方法能够让专家充分自由地发表个人观点，分析人员与专家相互沟通、交流意见。在进行专家调查的过程中，可以采用数理统计方法对专家的意见进行处理，将定性分析与定量分析有机结合。
在遵循内部控制绩效评价基本原则的基础上，在评价要素和评价指标两个层面按照评价要素及评价指标的重要性程度，并考虑对综合评价得分的影响程度，设定各评价要素及评价指标的乘积系数。（见表2）
(4)综合计分方法
为了实现不同度量关系之间形成数值加减计算关系，该方法需要引入标准分换算程序，即将各评价指标计算得分后，按照一定的换算程序计算出的标准分值。综合计分由评价要素“内部控制现状评价”、“内部控制改进程度评价”和“内部控制自我评估评价”的得分组成，其中“内部控制现状评价”、“内部控制改进程度评价”两项评价要素按减分计，“内部控制自我评估评价”实行加分计。而行动方案定性指标评价可以采用是非型和渐进型两种相结合，并按档次给予适当的分值。具体计算步骤如下：
首先，计算评价维度Y的标准分值。各评价指标Xij与乘积系数Cij的乘积值，按照评价维度Y求和，并对照标准分换算表，得出该评价维度的标准分值；
其次，计算评价要素X的标准分值。评价要素X=∑评价维度Y。
最后，计算综合得分Z值。Z=∑（评价要素X×乘积系数b）。
(5)综合评价排序
在计算综合得分后，按照等级对照表排列出各责任单位在评价期间的内部控制绩效排序。等级对照表可以结合公司的管理要求，本文将内部控制绩效分为A、B、C三个等级，且采用强制分布方式，比例可以自行设定，如A-25%，B-65%，C-10%。
三、内部控制绩效评价指标体系的实施
内部控制绩效评价体系的建设除了设计内部控制绩效评价指标和模型外，更重要的是如何有效实施内部控制绩效评价，真正发挥出绩效考评与引导制约的功能，实现构建评价体系的预期目标。针对以上设计的基于内部审计视角的内部控制绩效评价指标体系，本文就基础信息收集与管理、实施范围的选择两方面提出实施建议，供读者参考。
1.基础信息采集与管理
要实施内部控制绩效评价，首先要考虑实施评价的信息收集和处理。为了简化操作程序，减少实施成本，多数指标信息可以与日常审计项目结果进行共享。在实施和编制审计底稿时，可以考虑按照指标分类增加相关信息，实现信息的动态维护。对于部分信息需要各责任单位提供，实际工作中可以考虑结合内部控制自我评估同步实施。在评价的运作方式上可以选择“内部控制现状评价”和“内部控制改进程度评价”由审计机构实施评价，“内部控制自我评估评价”先由各责任单位实施自评后，经审计机构审核确认后评价。评价的周期可以根据公司管理要求，与其他绩效评价体系保持一致，一般为年度评价。
由于内部控制绩效评价指标基础信息较多，而且需要滚动计算，因此，在条件成熟时，可以考虑充分利用信息技术，实现系统化管理，提高管理效率。
2.实施范围的选择
基于内部审计视角开展内部控制绩效评价，客观上受到一定条件的制约，譬如审计信息的收集、不同单位规模差异、业务环节差异等。但在具体实施中，可以考虑在相关因素相近的情况和审计信息较为充分的条件下，采用选择若干单位实施评价，在根据条件成熟情况，逐步推广到公司范围，这样既保证了内部控制绩效评价的客观性和可比性，同时也提高了实施内部控制绩效评价的成功率。
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