个税起征点改革对纳税能力的影响：基于居民收入分布的估算，本文主要内容关键词为：居民收入论文,能力论文,个税起征点论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
纳税能力，又称税收收入能力，是指在既定的税制下，一个国家或地区在经济运行中所形成的税收储量；是可征税收的总能力或应纳税总额，是一个税收潜在能力的概念（刘新利，2000）。税收努力则是指政府利用其纳税能力的程度（ACIR，1993），是与纳税能力密切相关的一个概念，可用于评估地方政府的相对纳税能力，通常以指数形式给出，即税收努力指数=实际税收收入/纳税能力×100%=实际征收率（李国锋，2009）。纳税能力和税收努力指数的测算，对理解我国分税制财政体制改革的影响，衡量税收公平，合理评价地方财力，辅助政府预算管理，完善政府间转移支付制度等具有重要意义，得到很多学者和各国政府的重视。 国外典型的测算方法有：Shirras（1925）提出的“个人收入或总收入法”“生产或存货法”，美国政府间关系咨询委员会的“代表性税制法”（Representative Tax System，RTS）（ACIR，1986），国际货币基金组织的“基于回归的税收努力指数模型”（Regression based Tax Effort Index Model，TE/R）（Akin，1973）以及美国财政部在Sawicky（1986）和Carnevale（1986）工作的基础上完善的“可征税资源总额”算法（Total Taxable Resources，TTR），其测算结果的时间序列数据自1992年始定期发布（Office of Economic Policy，2002）。 国内学者自1994年分税制改革实施后开始关注纳税能力测算这个主题（唐战彪，1995；杨元伟，1996），并得到刘新利（2000）、周广仁（2006）、吕冰洋和郭庆旺（2011）等学者的深入研究。梁季（2007）分别利用税柄法（Tax Handles）、RTS/R法对我国分税种纳税能力进行了较为全面的实证研究。刘黎明（2006）提出的基于某税种的税基变量分布估计的纳税能力测算方法（Tax Capacity based on Estimating of Data Distribution，TC/D）具有一定的创新性，并在基于微观模拟数据和宏观分组数据的分布估计算法上得到李国锋（2009）、易楠（2010）和张辉等（2013）的发展与应用。随着软件计算能力的提高，采用更为复杂的CGE模型、微观模拟技术和收入分布估计等算法研究税收超额负担、税收政策效应等主题成为当前热点（欧阳华生等，2010；王敬峰，2012；黄恒君和傅喻，2013）。 自1994年我国《个人所得税法修正案》实施以来，政府对个人所得税制度进行了多次改革。改革的一个显性特征是对个人工资、薪金所得税起征点及其税率、税率级数的调整。本文要研究的问题是，这种税收政策调整的收入分配效应如何，个人所得税制度的改革对一个国家或地区的纳税能力规模有何影响？ 已有的研究主要是在给定税制下，设计各种统计方法或计量模型去估算国家或地区的纳税能力规模。本文研究的学术贡献在于，首先阐述我们在项目“税收收入能力测算模型方法研究”（12FJY002）中所构建的“基于TC/D法的个人所得税纳税能力测算积分模型”，并利用图方法分析个税起征点变动对我国居民个人所得税纳税能力的影响机理；然后利用纳税能力测算TC/D方法，基于2005～2012年我国居民收入分组数据，测算出各年度我国居民收入分布特征参数和居民个人所得税纳税能力规模并进行比较研究，包括居民收入分布、税收努力指数以及纳税能力的变化特征分析；最后利用PLS路径模型方法（Partial Least Squares Path Model）研究个税起征点改革、居民收入变化和税收征缴行为对纳税能力的影响效应。 一、基于TC/D法的个人所得税纳税能力测算积分模型 个人所得税制度是政府调控居民收入分配、均衡收入差距的重要政策工具。现行的《个人所得税法》将个人应税所得分为“工资、薪金所得；个体工商户的生产经营所得；对企事业单位的承包经营、承租经营所得；劳务报酬所得；稿酬所得；特许权使用费所得；利息、股息、红利所得；财产租赁所得；财产转让所得；偶然所得；经国务院财政部门确定征税的其他所得”等11个税目。依照《个人所得税法》对各项应税所得税率和费用扣除标准的规定，我们能够得到任意一项应税所得的纳税能力的计算通式，如式（1）所示： 纳税能力=应纳税所得额×适用税率=（应税所得-费用扣除标准）×适用税率 （1） 式（1）中的适用税率和费用扣除标准由《个人所得税法》明确规定，一般具有相对稳定性，可以作常量看待；而应税所得不同，它是由纳税人的收入决定的。假设纳税人的收入是随机变量，则式（1）实际上就是纳税人收入的单变量函数，由纳税人收入唯一决定，只要我们能够设法获得纳税人收入的概率分布函数即可。 1.基于税基变量分布估计的纳税能力测算方法（TC/D） 纳税能力测算TC/D方法强调的是，在既定的税制下，假设纳税人某税种的税基变量ξ为随机变量，以F（x）=P（ξ≤x）为分布函数，f（x）=F'（x）为其密度函数，当纳税人的税基变量值为x时，根据税法规定，该税种第k类税目的税率表为r（x，k），（k=1，2，…，m），相应的其税率函数为t[x，r（x，k）]，则平均每个纳税人单位周期内的纳税能力积分模型为：
模型（2）中，纳税人的某税种的税基变量分布密度函数f（x）可根据其样本数据估计而得。税率表r（x，k）和税率函数t[x，r（x，k）]则根据税法相应的规定条款予以构造。 2.个人所得税纳税能力测算积分模型 纳税能力测算TC/D方法要求的数据结构是税基变量的微观数据。但个人所得税纳税能力测算的现实是我们仅能得到统计年鉴上公开发布的居民收入分组数据。考虑数据的可得性，本文假设纳税人收入以居民年收入X替代，其概率密度函数为
，任意一项应税所得Y可表述为Y=kX，k表示该项应税所得占居民收入的比重，则Y的概率密度函数为
，应税所得Y的纳税能力R为：
其中，T表示该项应税所得的费用扣除标准，即起征点，t表示适用税率，N表示总人口数，则一个国家或地区的个人所得税纳税能力TC（Tax Capability）总规模为： TC=∑R （4） 考察模型（3）、模型（4）不难发现，纳税能力受居民收入分布函数F（x）和起征点T共同决定，不同时期的居民收入分布是动态变化的，估计居民收入分布的概率密度函数
就成了纳税能力测算工作的重点。 二、个税起征点变动对纳税能力影响机理的图分析 图1展示了个人所得税纳税能力规模由居民收入分布密度函数f（x）和起征点T共同决定的基本原理。居民收入分布密度函数f（x）位于起征点T右侧部分的面积1-F（T），乘以其应纳税所得，再乘以相应的税率t，即为个人所得应纳税额：
如果知道居民总人口数，就可以测算出全体居民收入个人所得税纳税能力总规模。以下将要回答的问题是，随着居民收入分布密度函数f（x）和起征点T的变化，个人所得税纳税能力规模将如何随之变化的机理。
1.收入分布密度函数不变，起征点发生变动情形
如果政府将起征点标准
提高Δt至
则居民工薪所得应纳税总规模将变为：
2.起征点不变，收入分布密度函数变动情形
显然，ΔTC的大小取决于
的均值大小的比较。 居民收入分布密度函数曲线由
变化为
的另一种情形是分布均值不变，分布形状变化，即收入分布标准差发生变化时的情形，如图4所示。
3.起征点和收入分布密度函数同时发生变动情形
三、个人所得税计税依据的改革与税率函数构造 我国个人所得税征收采用超额累进税率和比例税率两种计算方法。自1994年《个人所得税法修正案》实施以来，政府对个人所得税制度进行了三次大的改革，主要变动包括：个人所得税费用扣除标准（起征点）的变化、累进税率表的变化和实施时间的确定。 1.关于工资、薪金所得税的计税依据 改革期间，该税目费用扣除标准（起征点）做了多次调整，具体改革变动情况如表1所示。至于其适用的税率表，2011年9月1日以前执行规定的5%～45%的九级超额累进个人所得税税率表；2011年9月1日以后改为3%～45%的七级超额累进个人所得税税率表，如表2所示。
以2011年为例，我国个人所得税中工资、薪金所得的税率函数构造如式（10）所示。其他税目的税率函数，依据其各自的税率表可类似写出，不再赘述。
2.关于个体工商户的生产、经营所得和对企事业单位的承包经营、承租经营所得税的计税依据 改革期间，该税目适用的税率表，2011年9月1日以前执行规定的5%～35%的五级超额累进个人所得税税率表；2011年9月1日以后改为5%～45%的五级超额累进个人所得税税率表，如表3所示。
个体工商户的生产、经营所得应纳税额是指其全年收入总额扣除其成本、费用以及损失的余额，但投资者的“工资”不得在税前直接扣除，但是可以扣除一定标准的“生计费”，该项扣除标准的变动如同表4所示。
3.关于利息、股息、红利所得税的计税依据 《个人所得税法》规定，利息、股息、红利所得应缴纳个人所得税，适用20%的比例税率。对个人投资者从上市公司取得的股息红利所得，暂减按50%计入个人应纳税所得额。对居民储蓄存款利息，从2007年8月15日起减按5%的税率征收。利息、股息、红利所得因不涉及必要费用的支付，规定不得扣除任何费用。 鉴于个人所得税的其他八个税目的应税所得所占比重较小，且现实变化情况更为繁杂，本文仅对上述三个应税所得税目的纳税能力进行测算分析。 四、居民收入分布的估计与变动分析 纳税能力测算的关键问题之一是税基数据的选择，即寻找“合适”的样本数据。权威可靠的居民收入数据是来自于国家统计局每年公布的城乡居民家庭收入调查数据，但我们只能获得《中国统计年鉴》的“城镇居民家庭基本情况”“按收入等级分城镇居民家庭基本情况”“农村居民家庭基本情况”和“按收入五等份分农村居民家庭基本情况”四张汇总数据表。研究发现，利用分组数据估计的居民收入分布往往会低估居民贫富差距的真实程度（易楠，2010），需要予以修正。 1.基于样本分组数据均值与基尼系数修正的分布函数估计原理 克拉美（1966）证明，一定条件下居民收入服从对数正态分布或Pareto负幂律分布。综合考虑我国发展中国家的现实和文献研究证据（刘黎明，2007；李国锋，2009；易楠，2010），本文假设我国居民收入X服从对数正态分布，其密度函数
为：
在对数正态分布假设下，居民收入总体均值
与基尼系数G同其分布特征参数μ和σ之间存在着一一对应关系（沈中元，2006），本文采用式（12）和式（13）估计居民收入分布的特征参数：
鉴于测算期内国家统计局公布的居民收入调查分组数据是按城镇、农村分别进行的，本文采用城乡人口比重加权方式计算全国居民收入的样本均值
，如式（14）所示：
2.2005～2012年我国居民收入分布估计与分析 根据式（10）～（15）和易楠（2010）提供的R程序，对我国2005～2012年期间的居民收入分布进行估算，以取得连续的时间序列估计结果。表5给出的是通过微观模拟调整的居民收入总体基尼系数的测算值⑤，显示了我国居民收入分配的不均等程度的变化趋势。表6给出的是我国居民收入对数正态分布的均值和标准差的测算值。
测算结果表明，自2005年以来，我国居民收入水平有了较大的提高，收入分布的均值呈增长趋势，如图6所示；居民收入分布的标准差变化不是很大，呈现出弱平的倒“U”形变化趋势，且居民收入分布的形态呈厚尾分布特征，如图7所示，显示出我国居民收入分配差距的逐渐缩小趋势。当然，影响我国居民收入增长的原因是复杂的，有更多方面的关键影响因素需要进行剖析。
图7～图9反映的是2005～2012年我国居民收入分布的变动趋势。2005～2012年，我国居民收入对数分布的均值从7.9937按年均10.37%的比例增长到9.0686，而标准差则从1.3637、1.4029按年均1.37%的比例波动下降到1.2678，表明我国居民收入整体提高的同时，收入分配差距在波动中逐年减少。图9反映的我国居民收入分布的厚尾分布特征是很明显的，说明高收入居民人口规模的增加趋势。这不仅是我国经济社会发展的表现，而且与我国个人所得税政策的调整也有很大关系，提高个税起征点的直接效应是居民收入的增加原因之一。
五、个人所得税纳税能力的测算及其变动分析 根据表6我国居民收入分布估计的结果，以我国个人所得税制度改革为依据，利用式（3）和式（4）对我国居民个人所得税纳税能力进行估算，取得连续的时间序列测算结果。下页表7展示了我国居民个人所得税中占约80%以上的三个主要税目：工资、薪金所得税，个体工商户经营所得税，利息、股息、红利所得税的纳税能力测算值。分项目看，工资、薪金所得税的努力指数为53%～85%，个体工商户经营所得税的努力指数为33%～92%，测算结果与概念的内涵相一致，但利息、股息、红利所得税收入能力的测算结果呈某种特殊性，2005～2008年的该税目税收努力指数均值为150%，2009～2012年为74%～95%。这一方面可能反映出本文测算所使用的数据与该税目实际征收时的范畴的一致性问题，但更大的可能是反映了政府对利息、股息、红利所得项目征管的规范化程度在加强。 下页表8展示了我国个人所得税纳税能力总规模的测算值。根据《中国税务年鉴》，其中工资、薪金所得税，个体工商户经营所得税，利息股息红利所得税三个主要税目的实际收入占当年个人所得税总收入的比重在85%以上，设定此比重为纳税能力测算的调整系数，据此得出我国个人所得税收入能力总规模测算值，图10展示了相关指标的变化趋势。 比较个人所得税实际收入、纳税能力与税收努力指数的变化趋势，低能力与高努力的对换关系，反映了个人所得税征缴工作中的激励“棘轮效应”。这或许是一个有趣的问题值得深入研究。 本文测算的2005～2012年我国个人所得税努力指数在58%～85%。鉴于税收努力指数是实际征收率的本质内涵，容易测算出2005～2012年我国个人所得税流失率为15%～42%。 表9给出的是2005～2012年，我国居民个人所得税纳税能力、实际税收收入和税收努力指数的变化率趋势。考察图10和表9不难发现，政府三次个人所得税制度改革的影响效应。
（1）2006年的个人所得税制度调整并没有改变我国个人所得税收入的增长趋势。尽管测算的2006年纳税能力下降了10.96%，但2007年却反弹增长了35.67%，实际税收收入仍连续增长17.13%和29.83%。经过多年呼吁的税制改革启动后，对税收征管努力带来的是波动影响，税收努力指数从2006年的31.54%下降到2007年的4.30%，谨慎的税制改革影响了人们的税收征缴行为。 （2）2008年的个人所得税制度调整效应与2006年的类似，仍然没有改变我国个人所得税收入的变化态势，但对人们的税收征缴努力带来了更大的影响。2008～2010年，测算的税收能力规模和实际税收收入呈现出一种“U”形交叉现象，纳税能力规模变化率分别为10.45%、38.54%和19.45%，而实际税收收入变化率分别为16.85%、6.10%和22.48%。个税税制调整的影响在税收征缴行为方面再次显示了极大的波动效应，2009年的税收努力指数下降了23.42%。较为慎重的判断应该是，个人所得税制度的这两次调整并没有达到预期效果，这也可从学术界的研究争论中得到验证（崔志坤，2011）。 （3）2011年的个人所得税制度调整的减税效应表现得较为明显。测算的个税纳税能力规模的变化率从2010年增长19.45%，2011年增长8.97%，到2012年下降了20.94%，实际个税收入的变化率也相应地为增长22.48%、25.16%和下降3.86%，减税效果明显，但税收努力指数却保持增长势头，从2010年增长2.54%、2011年增长14.86%，到2012年增长21.60%。这与税务征管部门面临税收收入下降的巨大压力而努力工作是分不开的。 六、个税起征点调整、居民收入与税收努力对纳税能力的影响效应 为了真正把握个税起征点改革对纳税能力的影响，我们构建了如图11所示的结构方程路径模型。理论上讲居民收入水平的提高是纳税能力提高的本质因素，个税起征点调整改革政策不仅调节着居民收入分配，而且对纳税能力也有着直接的影响，居民收入的增加影响着税务机关税收征缴的难易，税收努力指数（Taxeffort）作为实际税收与纳税能力的比率，刻画了税务部门的税收征缴行为，与纳税能力也有直接反比关系。
鉴于仅有8年的小样本数据，我们选择PLS方法实现上述路径模型的估计。PLS路径模型方法将主成分分析与多元回归分析法相结合，实现内生变量被解释能力的最大化。该方法不要求误差的正态分布假设，也不需进行模型识别，利用数值迭代算法进行模型路径参数的估计，还可利用Bootstrap技术实现误差分布的参数估计，以便进行路径影响的显著性t检验，尤其适用于小样本数据建模（李国锋，2013）。为节省版面，图11给出的是利用SmartPls 3.2软件实现的模型估计结果。需要指出的是，理论上假设的“个税调整政策→纳税能力”路径，由于t统计量十分不显著，而且影响Bootstrap方法的运行，故予以删除。
PLS路径模型的检验主要从模型信度和效度两方面展开。表10和表11显示，模型的AVE值均大于0.5，C·R值均大于0.7，Cronbach's Alpha值也约在0.7以上，符合模型检验标准要求；
值也在0.5以上，且它们都是统计显著的；基于Bootstrap计算的结构模型各路径参数估计的t统计量值在5%或10%的显著水平下多数也是显著的，且载荷的符号方向也符合理论预期，表明所构建的路径模型结构关系设计是合理的。 表12给出的是个税起征点改革、居民收入变化对纳税能力变化的影响效应。个税起征点调整政策对居民收入的影响总效应达0.955；对税收努力指数的直接影响效应达2.249，间接影响为-1.811，总影响效应为0.439，而对纳税能力则是通过居民收入增长和税收努力起到间接的影响作用，总影响效应为0.820。居民收入增长对纳税能力既有直接影响效应为1.021，又通过税收努力间接影响，效应为0.667，其总的影响效应达1.688，居首位，测算结果与前述分析结论是一致的。 七、结论与建议
本文基于居民收入分布函数估计的思想，研究了我国居民收入分布特征和个人所得税制度改革对纳税能力的影响效应。首先分析个税起征点变动对纳税能力规模的影响机理；在简述了我国个人所得税计税依据改革变动状况后，给出了基于分组数据的居民收入分布估计原理，利用TC/D方法构建了我国居民个人所得税纳税能力积分模型，对2005～2012年我国居民个人所得税纳税能力规模进行了测算，比较分析了个人所得税制度改革对我国居民收入分配和个人所得税纳税能力的影响效应。根据上述估算结果，可以得出如下结论与建议： （1）2005年以来，我国居民平均收入水平有较大提高的同时，收入分布形态呈厚尾分布特征，其标准差呈弱平的倒“U”形变化，反映了我国收入分配差距的变化趋势，显示了我国居民收入的不平等程度具降低态势。 （2）鉴于居民收入的持续增长和收入分配的渐进均等变化的影响，2006年、2008年两次个税起征点的改革，并没有改变我国个人所得税纳税能力规模的增长态势，却影响着税务部门的税收征缴行为，税收努力指数的波动显示，税制改革与纳税人预期行为的强关联关系。变化率分析表明，2011年的个税起征点调整对我国个人所得税纳税能力规模有显著的影响，显示了政府税制改革的力度和决心。 （3）关于居民收入分布函数和个税起征点变动对纳税能力规模影响的分析表明，利用居民收入分布密度函数曲线，能较好地理解不同的个税起征点标准对于纳税能力的影响机理。基于PLS路径模型的估计表明，居民收入的增长对纳税能力的影响效应最大，为1.688；个税调整政策则通过增加居民收入、影响税务部门征缴行为间接地影响纳税能力，其效应为0.820。因此，政府在设定个税起征点标准时，应建立起算细账、量化支持的政策设计理念，科学指导税收政策的优化设计。一方面，在税收政策保持不变情况下，即给定某个起征点，通过变换居民收入分布密度曲线的相关参数，了解居民收入的动态变化的影响。另一方面，假定居民收入分布函数不变情况下，通过研究个税起征点的调整对于纳税能力规模的变化，也可以进行不同税收政策的模拟量化分析，以寻求令人满意的税收政策效果，使之更为适合国家经济发展、居民收入水平以及相应的公共财政目标。 （4）本文关于个人所得税起征点的变动对纳税能力影响效应测算的实证研究，进一步验证了“纳税能力测算分布估计算法”的有效性。算法中所运用的基于分组数据的居民收入分布估计方法具有可推广性。例如，在低收入人群社会保障标准设计中，在阶梯水价、阶梯电价的政策设计中，都需要根据居民收入分布状况和服务标准进行估算，其中居民收入分布曲线函数的估计是各类民生政策设计的基础。鉴于居民收入分布的估计所要求的数据结构是居民收入调查的微观数据，建议国家出台相关政策，整理公布国家统计调查部门所取得的相关数据明细资料，以推进科学研究和辅助相关政策的优化调整。 ①国家税务总局《关于印发〈个体工商户个人所得税计税办法（试行）〉的通知》（国税发[1997]043号）第十三条；财政部、国家税务总局《关于印发〈关于个人独资企业和合伙企业投资者征收个人所得税的规定〉的通知》（财税[2000]91号）第六条。 ②财政部、国家税务总局《关于调整个体工商户业主个人独资企业和合伙企业投资者个人所得税费用扣除标准的通知》（财税[2006]44号）第一条。 ③财政部、国家税务总局《关于调整个体工商户个人独资企业和合伙企业个人所得税税前扣除标准有关问题的通知》（财税[2008]65号）第十三条。 ④财政部、国家税务总局《关于调整个体工商户业主个人独资企业和合伙企业自然人投资者个人所得税费用扣除标准的通知》（财税[2011]62号）第一条。 ⑤尽管这与国家统计局公布的2005～2012年中国居民收入基尼系数分别为0.485、0.487、0.484、0.491、0.490、0.481、0.477、0.474有较大差距，但我们的计算结果与西南财经大学中国家庭金融调查与研究中心公布的《中国家庭收入不平等报告（2012）》中，根据住户调查得出的2010年中国居民收入基尼系数为0.61、城镇基尼系数为0.56、农村基尼系数为0.60相接近。我们曾依据国家统计局公布的基尼系数采用TC/D算法测算出的个人所得税纳税能力也是不可接受的。
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个税起点改革对纳税能力的影响&基于居民收入分配的测算_居民收入论文
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