税式支出中的政治问题研究，本文主要内容关键词为：支出论文,政治论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
税式支出又称税收支出，是国家为了实现特定的政策目标，通过对基础税制的背离，制定与执行特殊的税收条款，给予纳税人或纳税项目以各种税收优惠待遇，以减少纳税人负担而形成的政府的一种特殊支出。税式支出制度则是实现这种优惠安排的法律规定和管理制度，这一概念是由税收优惠发展而来的，其理论创新之处在于首次将财政收入与财政支出有机的结合起来，根据税式支出理论，税收优惠不再仅被视为政府在税收收入方面对纳税人的一种让渡，而是作为政府财政支出的一种形式，这无疑是对传统财政理论的突破，从而为政府的财政管理提供了一种新的思路。
从世界范围来看，无论是传统的税收优惠措施还是现代的税式支出政策都受到了各国政府的重视和青睐，税式支出条款普遍存在于各国的税收法规制度之中，是税收法规制度的重要组成部分，而且一般具有应用范围广泛、形式灵活多样等特点，如英国所涵盖的税种包括所得税、公司税、资本利得税、遗产税、增值税在内的所有税式支出政策，不仅包括降低税率、减免税款等直接优惠手段，而且还包括各种延期纳税、加速折旧、纳税扣除、税收抵免和盈亏互抵等间接的方式，而美国1967～1982年间的税式支出规模占应税收入的比例介于17％～29％之间。[1]所以尽管国外政府之间政策意图大相径庭且各自处于不同的经济发展阶段，其税收的整体政策有所不同，税制结构繁简程度不一，但是始终保留着相当数目的税式支出条款，无论是发达国家还是发展中国家无一例外。
一、税式支出中的政治因素分析
由于各国的国情不同，采用税式支出政策的原因也各有特点，但无非是受到政治、经济和社会三方面因素的影响。在经济上，大多是为了与国家的宏观政策相匹配，如运用税式支出手段促进产业结构升级和优化、区域经济协调发展、引进外资和先进技术以推动科技进步等等；社会原因包括强调社会公平的实现，照顾低收入阶层的纳税能力，为他们提供更多的可获得的机会，从而缩小贫富差距。然而要达到上述目标，政府可以采用多种其他的财政手段，甚至行政手段和法律制度，并非单一的税式支出措施。那么是何种原因导致世界各国对这种特殊手段的偏爱呢？本文着重从政治角度来对这一问题进行分析。
我们知道，一项税收一旦由立法机构通过，就会对这个或那个集团形成税收负担，但是当政治家们同意豁免某项税收，上述负担的定位就会发生改变，于是这种税式支出就被看作是对特定团体或者政治阶层的政治保护。因此，从本质上讲，税式支出的性质都具有极其微妙的政治意境。
（一）相对于直接的财政支出而言，税式支出更隐蔽，因而也更容易获得立法机构的批准
在各国政府预算决策过程中，除了某些赋权性的支出项目外（类似于我国的法定支出），其他任何项目都必须编制预算支出计划交由立法部门审批通过，并且予以公开以便接受公众的监督，这是由政府预算的法律性和透明性所决定的。可见在政治程序安排中，政府要通过直接的财政拨款来支持某个项目必定会受到这种双重机制的制约，从而比较难以实现。但是如果采用税式支出这种间接的支出手段就容易得多了，主要原因在于这种特殊的减免税对于公众来说更不可见，也就是说其透明度相对较低。虽然近年来各国的预算法案都相继要求将税式支出列人政府预算，有的是采取将税式支出项目纳入统一的账户，实施全面系统的预算管理模式；有的只对重要的支出项目编列定期报告的临时准预算管理模式，税式支出也像其他支出一样需获得立法通过。但是由于要非常准确的估算一项税式支出的预算成本在技术上较难操作，它不仅仅表现为政府所“放弃”的收入总和，更重要的是由此所引起的纳税人的不同的行为选择，这会形成一种“无形”的收益或是“无形”的成本，例如很难估计某一纳税人从混合减税中获得的收益。所以税式支出项目即使要接受监督也极容易被通过，相对于公开而详细直接财政支出来说，受到的阻力会小得多。
（二）税式支出逐渐成为特殊利益集团施压的产物
各国税收制度的形成初期其实都是国内各利益团体政治平衡的结果，有时一个或几个税种获得通过是以损害某一阶层的利益为代价的，所以通常情况下，这些特殊集团会通过多种游说的方式，要求政府设定某些例外的优惠条款对其予以补偿，当这股政治力量较大时，往往就会迫使立法者向强大的院外活动集团作出让步，采取灵活变通的税收优惠措施对这些压力进行回应，以便减少税制改革过程中所受到的阻力，显然税式支出手段比直接的减税方案更易操作而被合理化，这时各种基础税收之外的税式支出便产生了。其意图很明显，就是为了照顾某些特殊产业或特殊行业，从而实现自身的政治目标。
（三）相对于削减项目或增税而言，税式支出较少受平衡预算的压力，具有持久性特征
面对庞大的财政赤字规模，政府增加税收或者减少某些财政拨款似乎是最有效的手段，但这种努力将会增加纳税人的负担，也许为了保持预算平衡还会削减额外的支出项目，众所周知，这样做必将遇到政治上极大的阻力。如果可以减少税式支出，意味着增加未来财政收入的可能性加大，就在一定程度上可以缓和上述矛盾。但实践证明这也许更是一个难以削减的支出目标，这里有三个方面的原因：首先，随着时间的推移，税式支出项目已经发展成为包括不同时期各个利益团体或不同党派所支持的减免税，任何一项哪怕是最细微的改变都会招致强烈的反对。其次，对单个个体来说，税式支出惯常被看作是政府的某项特别授权，人们将这些免税融入到了他们的日常生活而不愿意轻易放弃，若改革者强制推行，势必引起公众的疑虑和无端的猜测，从而产生一些抵触情绪甚至丧失对政府的信心。第三，减免税范围之广，涉及到众多利益团体和无数选民，几乎每个选举产生的官员都会有一些选民需要保护，即事实上存在着诸多的政治分肥项目，它们以税式支出的形式代替了直接的财政拨款，削减税式支出首先就会遭到来自众多立法者自身的强烈反对，最终将不了了之。所以不管是基于什么目的而减少税式支出的举措终将难以操作，这样，税式支出的持久性特征便凸显出来了。
（四）税式支出常被视为实现某些特定政策目标的手段，然而其有效性往往令人质疑
不同的经济发展阶段出台了对不同产业、不同地区的诸多优惠政策，由于这一系列政策本身缺乏连贯性，而且即使专职的技术统计人员也很难准确估计某项减免税所带来的收入损失，更何况税式支出还承担着一定的政策目标，其有效性和合理性就更难得到检验，恐怕正是由于这一点，政治家们大多都偏好使用这种措施而不用其他更有效的方法。
由此可见，政治家们使用税式支出手段的初衷是实现各自不同的特定目标，也可以认为是一国税收法律中刚性与柔性的结合，此时的各种税收优惠措施扮演着“润滑剂”的角色。但在实际的运用过程中，这种特殊的支出由于自身具有的间接性、隐蔽性和持久性等特点，再加上滞后的技术管理方法，最终变异成为政治家们手中维护特定集团利益的工具，随着税式支出规模的日益庞大，其原有的功能逐渐弱化甚至失灵了。
二、我国税式支出形成的特点及改革设想
上述从政治学的角度对税式支出所作的概括性分析，应该具有一定的普遍性。具体到中国的实践过程中，由于特定的国情以及处于转型时期特殊的政治经济体制，往往呈现出不同的表现形式，同时也可从一定程度上来说明我国税式支出政策所面临的特定问题。
（一）我国税收制度的立法层次较低，并且缺乏详细的税式支出预算，这样在正式的政治程序安排上便更少受到制约，因而加剧了诸多税式支出项目的形成
仅从税收领域的立法权限来看，全国人大只行使有限的几个税种的立法权，如《个人所得税法》、《外商投资和外国企业所得税法》以及《税收征收管理法》三部，其余的多个税种都是由国务院以“暂行条例”的形式颁布实施的，而地方人大制定的地方性的税收法规也屈指可数。所以有专家认为我国目前税收立法权的划分和行使呈现“两头小、中间大”的枣核型，[2]大量的立法工作由国务院和国务院税务主管部门来承担，立法不规范，层次较低。这样的现实表现在设置税式支出的项目上必然会导致较少受到来自立法机构方面的阻力，人大监督政府的力度较弱，这样，一方面中央政府可以随意增加税收优惠条款，另一方面也造成了地方政府借吸引国内外资金、技术和人才之名越权、滥权出台税式支出政策。
（二）我国税收优惠常被政府赋予过多的政治色彩以及调节经济的职能，难以形成统一的有机整体
自1994年税制改革以来，各类优惠政策是按照不同的政治目标、照顾不同阶层的利益、在不同的历史阶段逐步形成的，规模庞大，范围宽泛，每年全国各种税收优惠额大约在1000亿元左右，有的省份大致相当于当地同期工商税收20％左右，[3]几乎涉及到所有的税种和社会经济生活的各个领域，相互之间明显缺乏协调和配合，有的甚至重叠和冲突，其中临时性的税式支出占有较大的比重。既有服务于区域经济发展的税收优惠政策，又有内外企业有别的引资优惠条款。地区之间、内外资之间、同一行业的不同企业之间、不同企业的同一产品之间的税负相差甚大，据测算，外资企业所得税的实际税负还不到内资企业的1/3，这正是制定这些众多的优惠措施当初照顾方方面面的利益的结果，虽然曾经在一定的历史时期，一定程度上促进了投资和社会各项事业的发展，但更多体现的却是不同地区政府之间相互攀比的心理，使我国目前的税制变得越来越复杂，由此产生的大量的、缺乏严格管理的税收优惠刺激了避税甚至偷税行为，诱发了企业竞争方向的改变和资源配置的扭曲。
上述分析中提到，税式支出具有持久性特征，在经济稳定发展的正常时期，削减或者取消某些不合适宜的税收优惠政策，推行起来困难较大，此时更适宜对个别明显不合理的税收优惠政策进行处理，而不宜作出全面的和系统性的调整。笔者认为目前我国应该是清理和规范税式支出的最好时期，第一，中国加入WTO不久，关税政策的调整以及恢复国民待遇的原则都要求减少优惠措施。第二，伴随新一轮税改启动，为了减少由此而造成的财政收入的震荡，自动消化现有的税式支出，减少优惠、简化税制，使得适应原有税制的各种税收优惠的条件不复存在，从而自然而然的取消这些税收优惠，其中增值税和所得税的改革将是关键的一步。
具体设想可以从两个方面着手。其一，让税式支出的功能复位，最大限度的缩减和优化税式支出的范围。在我国目前的立法体制短期内难以规范的情况下，处于主导地位的国务院及税务主管部门需更新税式支出的理念，不能过分夸大税式支出的政策效果，因为它并不能作为体现政府“父爱主义”的工具，不能以为税制可以照顾到所有人的利益和让所有人满意，从而达到所谓的“社会公平”，否则，其代价只能令税制日益复杂，税收成本提高，加重税收的超额负担，弄巧成拙。何况税式支出功能的发挥在于其特惠性，若范围过大，使得多部门和群体都可以享受，也就变成了普惠性的条款，不仅政府税收损失大量增加，而且其政策效果也大打折扣，成本收益比较的结果是得不偿失。[4]所以一项税式支出若可以用直接预算支出取代，且政府支出成本不变或有所降低，就应该考虑取消相应的税式支出政策，从而清除掉税式支出头顶上的“光环”，让其真正成为基础税制的有效补充，使税法同时具有严肃性和灵活性。根据我国国民经济发展状况，税式支出方向要着重鼓励特定的产业和部门的投资，从地区优惠过渡到促进经济结构的调整。
其二，加强税式支出的管理。最重要的一点便是对税式支出项目实施预算控制和成本效益分析（尽管要求专业性较强），增加它的规范性和透明性，将间接和隐蔽的支出数目显现出来，一方面有利于对我国税式支出从规模和数量上进行控制；另一方面也可以用科学的管理方式来评估政府政策实施的效果。国际经验表明，编制税式支出预算，纳入财政预算程序管理是税式支出管理的有效途径，很显然，这也是我国税式支出管理的最终目的，是政府预算完整性的必然要求。但也应该看到，我国目前在税式支出管理上刚刚起步，这一目标不可能一蹴而就，可先对重要税式支出项目实行“准预算管理”，附在年度预算报表之后公布于众，类似于国外的税式支出报告制度。在此基础上，再进一步完善，逐步建立税式支出分析评估制度，编制全面的税式支出账户，纳入国家预算程序，形成完整的税式支出预算控制。
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