国际公约环保项目效益审计的尝试与探索，本文主要内容关键词为：公约论文,效益论文,项目论文,国际论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
《审计署2003至2007年审计工作发展规划》明确提出，今后五年审计工作的三大主要任务之一就是“积极开展效益审计，促进提高财政资金的管理水平和使用效益”；要求在审计内容和审计方式上坚持“两个并重”，第一个要求就是“实行财政财务收支的真实合法审计与效益审计并重，逐年加大效益审计分量，争取到2007年，投入效益审计力量占整个审计力量的一半左右”。
审计署外资司从1998年开始，受世界银行和国家环保总局等单位的委托，对蒙特利尔臭氧多边信托基金（Montreal ozone Projects Multilateral Trust Funds）（注：在《蒙特利尔协定书》下，由发达国家提供捐款建立的多边基金，用于向愿意遵守本协议并且成功履约的发展中国家提供财务和技术援助。）赠款的消耗臭氧层物质淘汰项目进行了效益审计。从1998年消防行业的哈龙（Halon）（注：由氟里昂-22（HCFC-22）、溴（Br[，2]）和氯（Cl[，2]）作为主要原材料，经化学反应合成的一种化学物质广泛用作灭火剂，其主要产品包括哈龙1211、哈龙1301和哈龙1202。哈龙是其英文名称Halon的中文音译，是消耗臭氧层的主要物质之一。）整体淘汰项目效益审计，发展到2002年对世界银行执行的消防行业的哈龙整体淘汰项目、化工行业的氟氯烃（CFC）（注：氟氯烃类化合物的统称主要包括CFC-11、CFC-12、CFC-13、CFC-113、CFC-114、CFC-115等5种氟氯化碳产品，是消耗臭氧层的主要物质之一。）生产整体淘汰项目、汽车空调行业的消耗臭氧层物质整体淘汰项目以及对联合国开发计划署执行的清洗行业的消耗臭氧层物质整体淘汰项目总共4个项目进行了效益审计。在边探索边审计的过程中，我们积累了一些经验。现将我们的做法和经验介绍给大家。本文中我们将哈龙整体淘汰项目和氟氯烃整体淘汰项目作为重点内容予以介绍。
一、项目简介
地球大气臭氧层的破坏日益严重，引发了全球气候变暖、生态环境恶化等一系列的环境问题，严重危害人类的健康，破坏了生存环境，引起了世界各国的高度重视。科学研究证明大气臭氧层的破坏主要是由于含氯溴化学物质在工业生产中的大量使用所造成的。这些工业部门主要包括制冷、消防、清洗、泡沫、烟草等行业。为此联合国成立了保护臭氧层的专门机构。1989年我国加入了保护臭氧层维也纳公约（Vienna Convention for the Protection of the ozone Layer），1991年正式加入修订的《关于淘汰消耗臭氧层物质的蒙特利尔议定书（Montreal Protocol on Substances that Deplete the ozone Layer）》（简称蒙特利尔议定书），并成为缔约国之一。我国政府承诺在2010年以前逐步淘汰哈龙和氟氯烃类消耗臭氧层物质在我国境内的生产和使用，并为此制订了整体淘汰消耗臭氧层物质国家方案。作为发展中国家，我国在执行此项目时得到了发达国家赠款的援助，即蒙特利尔臭氧多边信托基金的援助。截止到2002年末，我国累计已经得到该基金近2亿美元的赠款。
国家环保总局作为我国政府的项目牵头单位，与相关行业的国家主管单位一同负责项目的实施。以消防行业的哈龙整体淘汰项目为例，本项目由国家环保总局和公安部消防局作为中央项目执行和管理单位，负责整个国家项目的组织、管理和实施。项目内容包括技术援助、哈龙灭火剂生产的逐步削减直到停止、替代产品的开发和转产等内容。
二、国际公约环保项目效益审计的由来
《蒙特利尔议定书》执委会和世界银行（项目执行机构）明确要求，除了传统的财务审计之外，在项目执行期内，每年必须由独立的审计机构对项目执行效果开展独立的效益审计并出具效益审计报告。我国政府在项目协议中也明确承诺每年聘请并接受独立审计机构的效益审计。效益审计报告要提交世界银行和《蒙特利尔议定书》执委会，作为评价项目执行情况的主要依据。如果没有进行效益审计或者项目执行效果整体没有达到协议要求，执委会就会立即停止赠款的支付；对效益审计所发现的问题进行核实，如果淘汰量没有达到年度要求，就会考虑对我国进行制裁。制裁的内容包括提出不信任议案，削减赠款金额甚至停止赠款等，对于一般的问题会要求项目执行单位做出解释和进行整改。1998年审计署外资运用审计司正式受国家环保总局的委托，经世界银行同意，对中国哈龙整体淘汰项目开始进行效益审计。
每年在开始审计之前，世界银行都会根据项目进展情况，考虑关注的重点，编制年度效益审计工作大纲。这是我们确定效益审计内容，编制审计方案的主要依据。同时，在整个审计过程中，我们也考虑国家的审计法规和项目具体情况。
三、国际公约环保效益审计的特点
哈龙、氟氯烃项目审计是典型的效益审计，与传统的财政财务审计和财经法纪审计相比，具有其鲜明的特点。这一特点体现在审计的全过程。
（一）组织实施
以2000年为例，审计署外资运用审计司组织22个省、自治区、直辖市地方审计机关对85家哈龙灭火剂生产厂、灭火器生产厂、氟氯烃生产厂以及其他承担技术援助的分项目单位的项目执行情况进行了审计。各地方审计机关负责相应分项目的审计并出具分项目审计报告，外资运用审计司负责对国家环保总局、公安部消防局、国家石化局和中国化工建设总公司等中央项目管理和执行单位的审计并汇总全部审计报告对外出具《中国哈龙整体淘汰项目效益审计报告》和《中国氟氯烃整体淘汰项目效益审计报告》。
审计之前，审计署外资运用审计司依据中国政府与世界银行签署的项目协议及世界银行的1999年度项目效益审计工作大纲，起草了详细的《哈龙项目效益审计方案》和《氟氯烃项目效益审计方案》，下发有关审计机关执行。
鉴于本项目审计内容特殊而且审计人员对效益审计比较生疏，外资运用审计司和国家环保总局联合举办了“全国哈龙、氟氯烃效益审计人员培训班”，由审计署外资运用审计司的审计人员和国家环保总局、公安部消防局的项目官员以及技术专家对所有直接审计的地方审计人员进行了培训。世界银行高级项目官员Helon.Chen非常重视效益审计，专程出席了培训班。
根据国家环保总局推荐，报经世界银行批准，审计署外资运用审计司聘请2位技术专家，作为审计组的成员之一，分别协助审计人员对哈龙和CFC项目进行审计。专家按照审计方案的要求，对各个哈龙和CFC生产企业出具了哈龙生产水平鉴定书，编写了技术专家工作报告，作为效益审计报告的组成部分。
（二）审计内容和方法
效益审计的内容必须根据审计报告使用者关注的重点和项目管理的内容和特点设计。例如，世界银行等报告使用者对哈龙灭火剂生产厂关注的重点包括当年的哈龙灭火剂产量、配额遵守情况、生产设备拆除情况和项目资金的使用情况，根据这一要求我们确定审计内容不仅包括这四项，还需要延伸，主要原材料消耗量、平均原材料单耗、销售量、销售单价、产量与配额的比较、固定资产增减变动情况、成本利润评价、项目资金的收支使用及效益等也是审计的重点内容。比如，为了核实当年的哈龙灭火剂产量，我们从四个方面进行检查：第一是检查生产记录，我们检查工厂生产车间的生产记录、机械运行状况记录和工人考勤记录等所有资料，从正面核实产量；第二是检查原材料的消耗量，我们确定了4种哈龙生产的主要原材料，即氟里昂-22（HCFC-22）、溴（Br[，2]）、氯（Cl[，2]）和电力。通过检查原材料采购量、年末库存盘点记录和生产领用等数据，核实当年原材料的消耗量，除以第一项所检查年度产量，得出原材料平均单耗（即平均每吨哈龙灭火剂耗用原材料的数量）。如果审查得出的平均原材料单耗结果与标准值（注：“对于氟里昂-22（HCFC-22）、溴（Br[，2]）、氯（Cl[，2]）这三种原材料，通过化学反应式，计算出来的理论原材料平均单耗，并且考虑到实际生产中的损耗，得出的一个实际平均原材料消耗量，以区间值的形式表示。电力平均单耗使用的是行业统计平均值。）差异较大，审计人员应当警觉，首先检查原材料消耗异常的原因，如果没有恰当的理由和令人信服的证据解释造成异常的原因，审计人员可以初步推断生产厂的产量不实，审计人员对第一项已经审查的产量真实的假定不成立，需要重新确定审计方法（如重要性水平等内容）和审计手段，对产量进行重新检查；第三是检查销售情况，进一步确定企业所声称的当年产量是否真实；第四是检查出入库情况，其实在检查以上三项内容时，都会涉及库存问题。检查库存情况是从另一个角度，计算和核实以上三项内容的真实性。后三项内容其实都是对第一项内容的延伸和进一步佐证。我们设计了一些表格在审计报告中把这些关键数据以绝对数和相对数的形式合理反映，非常清楚和简洁，便于报告使用者理解和比较分析。世界银行等国际组织的专家非常满意。
（三）审计评价标准
对于这种达标性质的效益审计，评价和定性尤为重要。进行审计评价除了对真实性进行检查以外，还要解决评价内容和评价依据两个问题。评价内容要根据审计重点和审计委托者的要求来确定。如对哈龙灭火剂生产厂审计评价的内容包括本年产量是否控制在配额以内，设备拆除和销毁是否按时、彻底，项目进度、项目资金来源和使用以及资金使用效益是否符合协议要求等。审计评价标准根据评价内容而定，包括配额许可证、项目协议、世界银行批准的年度计划、通用的经济效益评价指标。合法性评价是效益审计评价的重要内容之一，贯穿其中，在审计报告中一般采取消极式表述法，即仅对有违反法规的事项进行披露和评价，不做合法性评价即意味被审计单位是合法的。审计对执行效果的评价要全面、准确、明确、不能含糊其辞。在审计报告中，我们对每一项需要评价的内容都明确回答“是”还是“没有”达标，不使用“比较”、“基本”之类的模糊词语。
（四）审计报告的内容和格式
哈龙、氟氯烃项目效益审计报告的格式是自由的、不固定的，也是比较简洁的，需要根据审计检查和评价的内容进行合理的设计，必须包括审计程序、项目总体情况、所有关键内容的审计结果、差异和特殊事项说明、审计评价标准、审计评价和建议等内容。对于不同的审计项目，审计报告的内容和格式是不同的，但对于同一个项目审计报告的格式必须是统一的，以便检查、汇总、比较，给报告使用者阅读。审计报告的语言表述比较自由，没有严格的套话和字数限制，但必须明确和清楚。审计报告尽量做到内容全面、通俗易懂，对于特殊的术语和重要的数据指标必须在报告中进行定义并解释，设计许多表格详细列示数据，以便不同层次和范围的报告使用者阅读。比如说在《哈龙整体淘汰项目效益审计》中我们设计了“哈龙灭火剂审计汇总表”、“原材料消耗情况表”和“赠款拨付情况表”等表格。这些表格有些作为附表，附在审计报告之后，有些直接作为报告中的内容，代替文字表述。由于以上特点审计报告的篇幅一般比较大，我们2000年出具的两份效益审计报告共计365页。因为报告的使用者主要是国际组织，所以按照要求，我们的效益审计报告采用中英文对照的方式。
（五）技术专家和其他审计成果的利用
效益审计是高层次的审计，其目标是对项目效益做出评价，审计的内容和范围要远超过真实性审计和合法性审计，工作量大，涉及专业知识多，必须有效利用其他审计成果和借助技术专家工作，以节约审计成本，突出重点，降低审计风险，提高审计质量。
我们在哈龙、氟氯烃项目的审计中聘请了两位熟悉生产工艺的高级工程师作为技术专家，协助审计人员对有关生产和工程技术问题进行审计。技术专家由外资运用审计司直接聘请，报经世界银行批准，由世界银行保证其经费，作为审计组成员之一，接受审计机关领导以保证其独立性。专家审计结束后，要求技术专家汇总出具技术专家审计工作报告作为总审计报告的组成部分，技术专家必须对其所出具的技术专家报告和专家技术结论负责。