经营租赁与售后租回的会计处理，本文主要内容关键词为：会计处理论文,售后论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
一、经营租赁会计处理
(一)承租人的会计处理
1.经营租金。经营租赁的租金，承租人应当在租赁期内各个期间按照直线法计入相关资产成本或当期损益；其他方法更为系统合理的，也可以采用其他方法。
2.承租人发生的初始直接费用，应当计入当期损益。
3.或有租金。应当在实际发生时计入当期损益。
(二)出租人的会计处理
1.租赁资产的处理。出租人应当按资产的性质，将用作经营租赁的资产包括在资产负债表中的相关项目内。
2.租金的会计处理。出租人收到租金应当在租赁期内各个期间按照直线法确认为当期损益；如果其他方法更为系统合理的，也可采用其他方法。
3.初始直接费用。出租发生的初始直接费用，应当计入当期损益。数额较大的可通过“长期待摊费用”科目核算。
4.租赁资产的折旧。经营租赁资产中的固定资产，出租人应当采用类似资产的折旧政策计提折旧；对于其他经营租赁资产，应当采用系统合理的方法进行摊销，计入当期损益。
5.或有租金处理。或有租金应当在实际发生时计入当期损益。
(三)经营租赁综合案例
【例】2006年1月1日大华公司从华泰公司租入全新铺面房一套，租期为3年，铺面房账面价值为15000000元，预计使用25年；租赁合同规定租赁开始日大华公司向华泰公司一次性预付租金600000元。第一年年末支付租金50000元，第二年年末支付租金50000元，第三年年末支付租金125000元。租赁期满后已付租金不再退回，华泰公司收回铺面房使用权。假设租赁双方未发生逾期违约情况，且按年结算收支。
1.承租人大华公司会计处理
该项房屋租赁不符合融资租赁的任何一项标准，应作为经营租赁处理，采用直线法平均摊销各期的租金费用，此项房屋租金总额为825000元，按直线法计算每年应分摊租金275000元。账务处理如图1：
二、售后租回会计处理
(一)售后租回交易的会计处理原则
售后租回交易是一种特殊形式的租赁业务。在售后租回交易中，资产的销售价格和支付的租金是相互关联的，在实际工作中是通过“一揽子”谈判的方式一并计算出来的。所以，资产的出售和租回实质上是一笔业务。因此，出售资产的损益应按期进行摊销，而不应确认为出售当期的损益。如果将售后租回损益一次确认为出售当期损益，可能会产生操纵各期利润的现象。
例如，如果资产的原所有者故意大幅度抬高售价，产生巨额的销售收入。同时，又以高额租金的形式租回。对于买主而言，这种租赁安排不存在不利影响；对于卖主而言，虽然在出售资产时存在着巨额的销售亏损，能够借以调低利润，以后各期再通过支付较低的租金达到调高当期利润的目的。基于以上分析，为了防止资产的原所有者利用售后租回交易来操纵利润，不应将售后租回交易损益确认为当期损益，而采用递延的方式分期摊入各期损益。
(二)售后租回交易会计核算
对于售后租回交易而言，出租人和承租人都应按照划分融资租赁和经营租赁的原则，将售后租回交易划分为融资租赁和经营租赁分别进行会计处理。对于出租人而言，售后租回交易无论是属于融资租赁还是属于经营租赁，其会计处理与其他的租赁交易没有什么区别；对于承租人而言，由于既是资产的承租人，同时又是资产的出售者，因此，其会计处理与其他的租赁交易存在较大的差别。这样的话，有关售后租回交易的会计处理规定实质上都是针对承租人而言的。
1.售后租回交易属于融资租赁的会计处理
如果售后租回交易属于融资租赁，这种交易实质上转移了出租人所保留的与该项资产的所有权有关的风险和报酬，所以，是出租人提供资金给承租人并以该项资产作为担保。因此，售价与资产的账面价值之间的差额在会计上均未实现。实质上，售价高于资产账面价值在出售时低估了资产价值。所以，承租人应将售价与资产账面价值之间的差额予以递延，并按该项租赁资产的折旧年限进行分摊，作为折旧费用的调整。
具体账务处理：出售资产时，借记“固定资产清理”、“累计折旧”等科目，贷记“固定资产”科目。收到出售资产的价款时，借记“银行存款”科目，贷记“固定资产清理”科目，按借贷双方之间的差额，借记或贷记“递延收益——未实现售后租回损益”科目。
各期根据该项租赁资产的折旧进度分期摊销未实现的售后租回损益时，借记或贷记“递延收益——未实现售后租回损益”科目，贷记或借记“制造费用——折旧费用”、“销售费用——折旧费用”、“管理费用——折旧费用”等科目。
【例】2007年1月1日，美华股份有限公司将一条电冰箱生产线按1600000元的价格销售给永安股份有限公司，同时签订了一份租赁合同，将该电冰箱生产线租回。租赁期为从租赁开始日起60个月，即5年；美华股份有限公司自2007年1月1日的账面原值为2000000元，累计折旧为600000元；租赁合同规定的年利率为7％；电冰箱生产线的估计使用年限为16年，已使用6年，估计期满时无残值；租赁期届满时，美华股份有限公司享有优惠购买该电冰箱生产线的选择权，购买价为200元，估计该日租赁资产的公允价值为160000元。假设美华股份有限公司使用直线法计提租赁电冰箱生产线折旧。
分析：本例中存在优惠购买选择权。优惠购买价为200元，远远低于行使权选择日租赁资产公允价值160000元(200÷160000×100％=0.125％)，所以，2007年1月1日，就可以合理地判断美华股份有限公司将会行使这项选择权；此外，最低租赁付款额的现值为1430233.20元，占租赁资产原账面价值的比例为102.12％(1430233.20÷1400000×100％)，高于90％。基于以上分析，可以认定这项租赁为融资租赁。
(1)2007年1月1日，美华股份有限公司的账务处理如下：
借：固定资产清理 1400000
累计折旧600000
贷：固定资产 2000000
借：银行存款． 1600000
贷：固定资产清理 1400000
递延收益——未实现售后租回损益200000
借：固定资产——融资租入固定资产1400000
未确认融资费用 400200
贷：长期应付款——应付融资租赁款1800200
其中，
最低租赁付款额为：300000×6+200=1800200(元)
最低租赁付款额的现值为：300000×4.767+200×0.666=430233.20(元)
未确认融资费用为：1800200-1400000=400200(元)
(2)2007年12月31日，确认应分摊的未实现售后租回损益：
借：递延收益——未实现售后租回损益 40000
贷：制造费用——折旧费用40000
2.售后租回交易属于经营租赁的会计处理
如果售后租回交易属于经营租赁，这种交易实质上没有转移出租人所保留的与该项资产的所有权有关的风险和报酬。所以，为了使承租人的各期损益相均衡，承租人应将售价与资产账面价值之间的差额予以递延，并在租赁期间按照租金支付比例进行分摊。如果有确凿证据表明售后租回交易是按照公允价值达成的，售价与资产账面价值之间的差额应当计入当期损益。
具体账务处理：出售资产时，借记“固定资产清理”、“累计折旧”等科目，贷记“固定资产”科目，按借贷双方之间的差额，借记或贷记“递延收益——未实现售后租回损益”科目，各期根据该项租赁资产的租金支付比例分摊未实现售后租回损益时，贷记或借记“制造费用”、“销售费用”、“管理费用”等科目。
【例】2007年1月1日，美华股份有限公司将一套办公楼按162000000元的价格销售给鲁安股份有限公司，同时签订了一份租赁合同将该办公楼租回，租赁期为2年。办公楼的账面原值为200000000元，累计折旧为64400000元，预计使用年限为30年。双方签订的租赁合同规定：租赁开始日，美华股份有限公司向鲁安股份有限公司一次性预付租金3100000元，第一年年末，支付租金130000元；第二年年末，支付租金160000元；第三年年末，支付租金210000元。租赁期满后预付租金不退回，鲁安股份有限公司收回办公楼使用权。假设美华股份有限公司和鲁安股份有限公司均在年末确认租金费用和租金收入，并且不存在租金逾期支付的情况。
分析：美华股份有限公司向鲁安股份有限公司租入办公楼不符合融资租赁的任何一条标准，所以，应作为经营租赁处理。此外，确认租金费用时，不能依据各期实际支付现金的金额确定，应采用直线法平均分摊确认各期的租金费用。本例中，美华股份有限公司支付的租金总额为3600000元，按直线法计算，每年应分摊的租金为1200000元。
1.2007年1月1日，美华股份有限公司的账务处理如下：
借：固定资产清理 135600000
累计折旧64400000
贷：固定资产 200000000
借：银行存款 162100000
贷：固定资产清理135600000
递延收益——未实现售后租回损益26500000
借：其他应付款——鲁安股份有限公司3100000
贷：银行存款 3100000
2.2007年12月31日，确认租金费用：
借：管理费用1200000
贷：银行存款 130000
其他应付款——鲁安股份有限公司1070000
确认应分摊的未实现售后租回损益：
借：递延收益——未实现售后租回损益6625000
贷：管理费用 6625000
3.售后租回交易的披露内容
对于售后租回交易的披露内容，出租人和承租人除应按规定披露售后租回交易外，还应披露售后租回合同中的特殊条款。这里的特殊条款，是指售后租回合同中规定的不同于一般租赁交易的条款，如租赁标的物的售价等。
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