论中国封建社会晚期税权变化，本文主要内容关键词为：封建社会论文,晚期论文,中国论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
中国封建社会的税权随着王权与政体的变化而变化。在我们看来，王权与政体的变化可分为春秋晚期至战国末叶、秦汉迄宋元以及明清两代三个阶段。据此，税权的演变也划分为相应的三个阶段。第一阶段因王权比较软弱，税制尚欠完备，税权还主要表现为制税，具体说主要是各国在奴隶社会税制的基础上草创封建土地税、关市税和盐铁税。与此同时，粗设财政机构和官职如宰爵、司徒、治田、治市、冢宰、方府、九府、仓库吏、田部吏等等〔1〕。税项、官职产生了， 须有与之大体配套的征收方法与考核手段，于是逐步形成了定赋、上计等制度。第二阶段因秦朝的建立，皇权得以加强，而后，汉承秦制、隋唐宋元诸朝皇权也无不依循旧制而逐代强化，从而使专制政体趋于完备。在此基础上，税收各项制度先后建立起来。由于第一阶段税收各种制度远未健全，第二阶段必须继续创建，这主要表现为税权在制税之外产生了用税、审计等重要内容，具体说则为：在赋税项目上，由秦汉的田租、口赋、算赋、更赋、关市之税等发展为隋唐宋元的人头税、收益税和消费税三大系统；在搜刮手段上，确立了盐、铁、酒等与人民日常生活密切相关的重要商品的专卖制度；在管理方法上，则形成了体现中央政府税权逐步加强的预算、审计制度。
由以上分析可见，税权演变的第一、二阶段的共同特征是侧重税收各项制度的创立。由于这些制度建立不久或刚刚设置，它们本身不仅不够缜密，而且疏漏多出。这使中央税权的加强在客观上受到多种不利因素的影响，其中主要是来自两种人的干扰，一是官僚体系中的税官，特别是地方税吏；一是缙绅豪右或地方大户。他们的营私舞弊和偷税漏税一直严重侵蚀和削弱着中央税权。尽管历代统治者对此都曾大力整治，却总是效果不显。所以明清以前的税权可以说是貌似强大，实则软弱。另一方面，就税收各项制度的创设而言，经过历朝政府的努力，明清之前已大致齐备，能够适应后世政府的需要。基于以上情况，在税权演变的第三阶段，封建政府必然转移税权强化的重心，侧重于税制的细部加工和整体完善。在这方面，明清统治者主要做了两种工作。一是税则的简化归并。在税收各项制度业已建立的情况下，税则的简化归并对于税权的加强具有重要意义。税项越少，手续越简，征税工作就越易进行，钱粮越易管理。这本身便加强了税权。相反，头绪纷杂，手续繁猥，征税工作便难以进行，钱粮难以管理。这本身则削弱了税权。而且头绪既多，易生弊窦，必为税吏豪右的营私舞弊提供便利条件，从而进一步削弱税权。一是强化税制的防弊作用。在税收各种制度业已建立的情况下，税法防弊就显得特别重要了。严密的税法配以刑律管制等辅助手段，可大大降低甚至避免营私舞弊的发生。而如相反，则必为其大开方便之门。这很像俗语所说“苍蝇不叮无缝的蛋”，一只健全的蛋，苍蝇们一般不会“光顾”，而如有裂纹，则势必趋之若鹜，且最终导致整只蛋的腐败。
明清以前，统治者曾不同程度地采取了一些旨在防弊和简化税则的措施，但数量及涉及的范围有限，成效甚微。比较而言，明清两朝却是以此作为整个税制改革的中心内容。这无论在深度还是广度上都是以前诸代所无法比拟的。明清的简化与防弊工作主要贯彻于税法、税吏和会计三个方面的改革与建设中。税法是封建国家征税和法律依据与基本原则。税法的是否合理可行，直接关系到税权的是否强固有力。税吏是税法的执行者，是税法得以贯彻实施的保证，通过税法的执行，它可以强化税权，也可以削弱税权。所以税吏的建设对税权的强弱具有重大意义。会计是反映和监督财政管理工作的重要手段，它的职能对于税法的实施、税吏的监督，从而税权的强化也都是必不可少和不可替代的。由此可见，税法、税吏和会计是税权巩固强化的关键环节。只有抓住这些环节，并根据历史条件的变化而进行及时合理的调整改革，税权的巩固加强才能得到保证。
明清的税法改革以明太祖编制鱼鳞图册和赋役黄册首开其端。鱼鳞图册的作用不仅在于登载地产，亦在于追踪土地的变动情况，可收到地不漏籍之效。黄册不仅登载劳动人手，亦可掌握劳动者与生产资料的结合情况，使征税具有可靠的依据。二者一经一纬，经纬交织、彼此补缺、相得益彰，从而使明初税法空前严密。正如梁方仲先生所说：“作为政府剥削农民的田赋制度，到了明代达到一种空前的严密结构。这种严密的结构表现在两个基石上：一为黄册，一为鱼鳞册，这两册籍的意义，不止代表册籍的本身，并且与赋役的整个制度构成一种有机性的联系，彼此互相影响。固然这种册籍在明代以前早已具备，……无论从地域与规模的广大，时间上影响的深远，或编制方法的整齐划一各方面来说，明代这两种册籍都是远迈前代的。”〔2 〕历代统治者向来注重对人口与土地的掌握，希望在征税过程中避免疏漏和遗落，但迨至宋元，并无一个王朝提出切实有效的对策。两册的编制则在手段或技术上获得了显著的改进，从而弥补了历代税制在这方面的不足，加强了税权。
但是明初赋役制度的改革，只注重了税法的严密一面，却忽略了简化一面。注重严密固然加强了中央税权，忽略简化却也不仅使税吏贪赃这一陈陈相因的痼疾得以遗存，而且难免造成税项的进一步繁杂，而繁杂的加剧又不免导致税收系统营私舞弊的恶化，从而使中央税权受到进一步侵蚀和削弱。而且两册本身也非尽善尽美。随着时间的推移，两册特别是黄册的弊端逐渐暴露出来。明代中后期已有人指出这种册籍的不利，并在实践中加以删繁就简。迨至清代，黄册的使用更弊端丛生。人们认为，它的存在不仅不再对税收的控制与管理有所补益，反而使事情更加败坏。于是在康熙一朝，它终因“繁费无益”而被一举废除。
如果说明初只注重严密税法，那么至明中叶，随着这种严密所带来的新的问题的逐渐暴露，统治者开始意识到简化税则的必要了，于是开始了一条鞭法的改革。一条鞭法改革之前，赋役纷杂多出，手续繁猥。这为地方官吏和缙豪右的营私舞弊大开了方便之门。在北直隶，“富者超然计口之外，积年所签派皆赤贫。”〔3〕在山东，“每至审编， 弊端如牛马茧丝，虽廉察宰不能根究窟穴，豪右猾胥播弄上下，浆酒藿肉，其门如市，……富户操其赢以市于吏，有富之实，无富之名。贫者无资以求于吏，有贫之实，无贫之名，州县皆然。”〔4〕在江西， “有编银一两而费至十倍百倍数百倍者，苦乐不均。至于豪民巧于规避，户之低昂吏得私易之，而低者反昂，昂者反低，低之劳困，十户而九。”〔5 〕在河南，“贫者有粮无地，……富者有地无粮。”〔6〕在湖广，“阡陌之田无升合之税，税数十石者地鲜立锥，弊已久矣。”〔7 〕以上所列，不过是全国的缩影，其他地区亦大略如此。由于税项繁杂，税制混乱，国家政令下达不畅，执行不力，而奸胥积猾乘机上下其手，混水摸鱼，侵凌百姓，坑害国家。在这种情况下，中央税权的强大自然无从谈起了。一条鞭法实施之后，情况大为改观。在江南嘉定，“条鞭之法……去繁苛之条，立平易之法……。”〔8〕在山东东阿， “自行条鞭之法，则夏税、秋粮，均徭带征，确有定额。……简易均平，无为不刊之论也。”〔9〕在山西，“司国计者以为便，遂著为令甲， 山陬海澨，罔不尽一囊于此法。”〔10〕在福建福州，“行一条鞭法，尽清官户之重免者，诸色丁米稍裕。与雇役，又多赢余，无复轻重不均之叹矣。”〔11〕在广东，“行条鞭后，官收官解，‘民始更生矣’”〔12〕。从以上对比可以看到，一条鞭法的实施，有效地整治了税制中的积弊，“里胥无由飞酒，奸豪无从规避”〔13〕，“岁中出入无虑数十万，而宿猾不得有所支吾。”〔14〕成效如此之大，税权的加强也就显而易见了。
但是，明代一条鞭法的改革是不彻底的，它只是将部分丁银摊入了田亩，而且即使这部分的摊入，也没有在全国全面推广。一条鞭法改革后，由于各地仍不同程度地实行地丁双轨制，由赋役纷杂而引起的弊端仍有存在。清朝建立以后，赋役制度和征收手续又一度趋向混乱。于是在整顿赋役制度的基础上，统治者将丁银全部摊入田亩征收，从而最终完成了历达千年的摊丁入亩的改革。改革对于强化税权的作用主要表现在以下方面：1.有效地治理了官贪现象，抵制了政府吏员对于税权的侵蚀与削弱；2.彻底地废除了豪族地主的免役特权，沉重打击了威胁和削弱中央税权的地方势力；3.大大减轻了农民负担，因而得到了广大农民的支持拥护，使改革后的税收政策具有比较广泛的群众基础。
在一条鞭法实施的基础上，明政府还花大力编订了赋役全书，详细记录了地丁原额、增额、人丁逃亡、土地抛荒等情况，作为征收赋税和征发徭役的依据，以与一条鞭法相表里。汉唐间曾有类似性质的上计簿，但像明代赋役全书这样记录之细微、编订之精审、规模之宏大，历史上却无先例。清朝建立以后，因政局初定，百废待兴，统治者不得不在征税方式上因袭明代，继续编订赋役全书。但随着时间的推移。这种簿书越来越不适应征税实践的要求，统治者于是将之简化，撰修《简明赋役全书》。而《简明赋役全书》亦嫌繁琐，旋以奏销册代之。两相比较，奏销册更为简明扼要和清晰醒目。
在税吏的设置与管理方面，明初在制订严刑峻法以惩治贪官污吏的同时，对吏制特别是基层吏制进行了重点改革与建设，这主要是粮长制的设置。粮长制设置以前，地方官吏和赋税揽纳大户具体承办征税事务。他们常常沆瀣一气，狼狈为奸，使中央赋税政策难于实施，而所征税粮不得兑现。这说明中央税权又受到相当程度的削弱。太祖临位，力矫时弊，于编订鱼鳞册和黄册的同时，设粮长征解税粮。粮长的设置，在一定程度上避免了上述现象，从而加强了中央对地方的控制，巩固了税权。由于粮长制的设立的确收到了实效，政府一方面采取措施加强粮长的职权，另一方面对于取得实绩的粮长给予奖赏提拔〔15〕。这些措施使粮长成了乡间地主具有殊荣的职务，而有幸得此职务者，多能不辞劳苦，忠于职守，这无疑进一步加强了中央税权。
粮长制的设立当然不是自明代开端，而且中国历史上一直存在“有秩”、“啬夫”、“里正”一类与粮长具有同类性质的乡官。但像明代这样在重要产粮区广设粮长、倚重粮长，却似无同例。这从中亦可看到封建税权逐步加强的趋势。但是粮长制真正有效实施的时间不是很长，至明中叶，随着政府官僚体系的日趋腐败，它的弊端逐渐暴露出来。由于政府难以设置新的乡官取代粮长，不得不暂以里正兼之。这决定了里甲制对征税的过渡性作用。很快，一种新的征税方法“柜银制度”应运而生，这种方法不是税吏挨家逐户地征敛，而是税户自行封银缴纳，既简化了征收手续，又避免了里正在征税过程中的贪污中饱，同时也削弱了里长的权力，并进一步导致了里甲制度的消亡。柜银制度的产生标志着有明一代一个庞大的地方税吏阶层退出政府税制体系。正如一条鞭法的实施使税项的设置趋于简化一样，粮长制的废除也标志着税收机构的精简。
在会计工作方面，明清统治者首先注意加强防弊作用。这主要表现为各种会计凭证、册簿的设置与不断改进。为了防备商人在盐茶贸易中作弊，明初设置了盐引茶引。商人以粮换取这种凭证，再据此领取盐茶到各地出卖。盐引在宋元时已有使用，但明朝盐引有副本，手续比较严密。此外，政府还发放易知由单以防税吏贪污勒索，设置印信手本用于财物出纳以防当事人中饱私囊。在册簿方面，则设赤历簿以防税吏浮收少报，制循环簿用以登记契税收入。清初，又有新的凭证如串票、滚单发明使用，其主旨亦在防弊。这里，我们试以易知由单和赤历簿说明会计的防弊作用。官府征税之前先将由单发给税民，使其晓知丁、地等则数量以及应纳本色折色税额等。税民据此将税额自行记入赤历簿，同时将钱粮交给税吏以与赤历簿所记核对。所纳钱粮确认无误后由税民自行包封投柜，而税吏则将此税额记入流水帐，并将赤历簿送达布政使备查〔16〕。这种赋税的征解方法不同于前朝之处在于使税民参加征解活动，并亲手填写有关簿册。这就使赋税的征解过程充分公开化，从而加强了对税吏的监督作用，显著降低了作弊率。赵友良先生认为，“这是官厅会计中的一种创举，法良而意美。”〔17〕其次，明清两朝注意了会计凭证与册簿的简化，使会计工作更贴近和符合现代原则。明代循环簿的设置意在“以帐代表”，即为了简化减轻基层税收单位的工作。易知由单在清代只开明上、中、下税则和每亩应征实数，真正做到了简明易知。
与会计凭证的由繁而简不同，会计的核算却日趋精细，例如宋代粟米的核算单位以升计，明代则在升之下又加上了“合”、“勺”、“抄”、“撮”等单位，锱铢必较，巨细无遗〔18〕。核算如此精细无疑带来太多的麻烦，但在会计上则表现了一定的水平，这与明清整个会计工作防弊作用的加强是一致的。
经过明清两朝不断的改进、提高和完善，我国的会计册簿和凭证开始形成体系。清代以前，这方面虽有发展，但仅仅表现为个别的帐簿、报表在形式或内容方面的孤立的改进，而不是从整体上设计筹划，所以不能形成体系。清代会计体系的形成，对于财政经济的集权具有重要意义，它是中央税权得到空前加强的重要标志之一。
以上我们对明清两朝的税法、税吏和会计三方面的简化、防弊工作作了简要的论述，从中可以看到这样一种现象：一种制度往往在其设置后不久即被政府明令废除，或被一种新的制度取而代之。这是西方税制发展过程中少见的现象。这种现象是否与我们的论点相抵触呢？回答是否定的。因为制度的设置和废除是中央税权加强的产物或表现。制度的废除并不意味着曾因其设立而得到加强的税权复归它设立以前的水平，只不过表明这种制度已经完成了自己的历史使命；而新制度的取代则一般意味着税权在旧的基础上获得了进一步加强，这正是哲学上扬弃的意义。
完成了上述工作，明清税权的强化便具有了以下表征：
1.高度集中的赋税征用管理制度。
明清赋税的制征、解运、管理和使用都实行一元化领导，各级地方机构由行政长官直接负责，中央则由皇帝集中控制。凡有新的收、支，必先由皇帝批准。地方财政收入除按规定存留俸工之外，“一丝一粒无不陆续解送京师”〔19〕。
2.精审细致的会计审计制度。
在会计方面，会计凭证广泛使用；核算原则精益求精；帐簿报表相互为用，相得益彰，始成体系。在审计方面，审计部门的地位显著提高，职权大为加强，其工作范围、对象、程序、方法都作了严格规定，极为具体、细致、详明。在会计与审计的关系方面，既注重发挥各自的作用，又重视二者的配合互补，最终使会计制度形成了一个简繁适中、疏密有致的权力监督网络，有效地维护、强化了税权。
3.与历代相比，明清赋税项目集中、征收手续简便，防弊手段严密，各项制度周备，而财政领域混乱无序、错弊丛生的局面得到了有效的抑制和显著的改善。
注释：
〔1〕中国财政史编写组：《中国财政史》， 中国财政经济出版社1992年版，第63页。
〔2〕梁方仲：《梁方仲经济史论文集》，中华书局1989年版， 第264页。
〔3〕〔4〕〔5〕〔6〕〔7〕〔8〕〔9〕〔10〕〔11〕〔12 〕〔13〕顾炎武：《天下郡国利病书》卷4、41、80、75、75、20、37、46、 91、99、37。
〔14〕《万历嘉定县志》卷七，“田赋考下”。
〔15〕唐文基：《明代赋役制度史》，中国社会科学出版社1991年版，第16—17页。
〔16〕〔17〕〔18〕赵友良：《中国古代会计审计史》，立信会计图书用品社1992年版，第325页。
〔19〕《清圣祖实录》卷240。