中石油积分销售业务的会计核算研究，本文主要内容关键词为：销售业务论文,中石油论文,会计核算论文,积分论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
积分销售是指企业在销售商品时按照销售金额或数量赠送给顾客一定的积分，顾客可以在规定的有效期内，在积满一定数量或分值、达到企业规定的某些商品或服务的兑换条件时兑换企业或第三方提供的商品或服务，是企业的一种促销方式。
一、加油卡积分业务概况
目前，中石油销售公司加油卡积分主要有两种情况：一是销售附赠积分，指销售企业在向个人汽、柴油用户销售汽、柴油时赠予的积分，包括促销奖励积分；二是赠送奖励积分，指不与具体销售业务挂钩的赠送积分，包括推荐奖励积分、忠诚奖励积分、加油卡预存款积分等。
二、销售积分会计处理方法及其选择
目前，国内外关于积分销售的会计处理方法有三种：递延收入法、预计负债法和商业折扣法。
(一)会计处理方法概述
1.递延收入法。财会函[2008]60号文件规定，企业在销售产品或提供劳务的同时授予客户奖励积分的，应当将销售取得的货款或应收货款在商品销售或劳务提供产生的收入与奖励积分之间进行分配，与奖励积分相关的部分应首先作为递延收益，待客户兑换奖励积分或失效时，结转计入当期损益。
该方法可以理解为奖励给客户的积分是由销售业务产生的，是交易本身一个单独可辨认的组成元素，代表赋予顾客的一种权利，而顾客为了得到这一权利，事实上已经在初始交易时支付了费用。即顾客在初始交易时支付的款项不仅是为了获得商品，也是为了获得积分。
2.预计负债法。《国际会计准则第18号——收入》中除了规定可使用递延收入法以外，还规定可采用预计负债法，将提供积分奖励发生的成本确认为一项预计负债，即按取得货款或应收货款全额确认收入，未来提供免费商品或服务发生的成本确认为费用，作为“预计负债”反映。当客户兑现奖励或兑现期限届满时，将相关金额冲减“预计负债”，以反映负债的减少或完结。
该方法可理解为积分销售计划的实质仅仅是一项附属于销售业务的促销活动。当顾客付费购买产品或服务时，就已经满足会计准则规定的收入确认条件，根据估计的积分兑换百分比即可估算出由于提供该奖励所引起的企业增量成本，并把该增量成本确认为预计负债，计入销售费用。
3.商业折扣法。在我国会计实务界，还存在着商业折扣法，即在销售商品并赠送积分时，对赠送的积分不作任何会计处理，直接按实际收到的销售金额确定销售收入。待客户兑换奖励积分时，将客户享受的积分优惠作为一种商业折扣，冲减销售收入。
该方法认为授予客户奖励积分是一种促销活动，但在授予客户奖励积分的此次销售中，并没有给予客户实质性的折扣优惠，而是在客户兑换奖励积分时，才实际给予客户商业折扣，相应地冲减销售收入。
(二)会计处理方法的选择
会计处理方法选择的基本前提是要符合国家会计准则的统一规定。按照财会函[2008]60号文件的规定，企业在销售产品或提供劳务的同时授予客户奖励积分的，应当采用递延收入法。对于其他赠送奖励积分的情况(不是在销售产品或提供劳务的同时授予)，我国会计准则缺乏相应的规定。对此，中石油销售公司采用了预计负债法。笔者认为该做法是合理的，原因如下：
第一，递延收入法适用于企业在销售产品或提供劳务的同时授予客户奖励积分的情况，此时销售价款可在商品销售或劳务提供产生的收入与奖励积分之间进行分配。但是，如果此时并未发生销售业务，没有相应的销售收入，谈分配显然是不可能的。
第二，商业折扣法不仅存在理论缺陷，在实务中也不合理。与递延收入法冲减收入和预计负债法确认费用相比，商业折扣法显然不符合谨慎性原则，没有合理反映企业发生的承诺义务。同时，如果客户消费时使用积分的数额不同，会导致相同产品和数量的客户折扣标准却不一致，这与现实并不符合。
第三，公司由于其他原因赠送奖励积分所承担的义务符合预计负债的确认条件。因为公司赠送奖励积分后，便已经承担了一种现时义务，即为持卡人免费提供一定数量的油品；履行该义务相应地会导致经济利益流出企业；其金额可以合理地、可靠地进行计量，完全符合企业会计准则关于预计负债的确认条件。
三、销售积分业务的具体会计核算
中石油销售公司销售积分业务包括积分配送、积分兑换、积分互换、积分失效等。由于销售积分授予公司和消费公司可能不同(可以在本地积分，异地消费；也可是异地积分，本地消费)，因此加油卡积分业务的核算，既要考虑总公司的会计处理，也要涉及各地区分公司的会计处理。中石油由省公司、市级公司和县级经营部共同构成一个会计实体，各个责任中心只是总部一级核算下的子作业单元，各个责任中心的收入、支出都是总部公司总收入和总支出的组成部分，中石油在处理地区和总部的内部资金流动时，用“内部存款——总部”和“内部存入款——地区公司”这两个科目予以反映。
(一)积分配送业务
配送积分是指企业通过销售或者不与具体销售业务挂钩的方式，向客户赠予的积分。
1.销售附赠积分。应将销售油品取得的货款在油品销售所产生的收入与奖励积分之间进行分配。按奖励积分分配的金额，公司总部借记“内部存入款——积分赠送省公司”科目，贷记“递延收益——加油卡积分”科目。地区公司借记“主营业务收入——销售收入——油品及品号(红字金额)”科目，贷记“内部存款——总部存款”科目。
2.赠送奖励积分。应将赠送的奖励积分金额(赠送积分数量×0.003元)计入“预计负债”科目。具体会计处理为：总部借记“内部存入款——积分赠送省公司”科目，贷记“预计负债——其他预计负债”科目。地区公司借记“销售费用——公司宣传费——促销费”科目，贷记“内部存款——总部存款”科目。
(二)积分兑换业务
中石油销售积分既可以兑换油品或便利店商品，也可以用来兑换其他服务券。目前，中石油销售公司在探讨兑换油品或便利店商品的会计核算时区分了两种情况分别处理：
一是销售附赠积分的兑换业务，具体会计处理为：总部借记“递延收益——加油卡积分”科目，贷记“内部存入款——兑换积分省公司”科目。地区公司借记“内部存款——总部存款”科目，贷记“主营业务收入／其他业务收入”和“应交税费——应交增值税(销项税额)”科目。
二是赠送积分的兑换业务，具体会计处理为：总部借记“预计负债——其他预计负债”科目，贷记“内部存入款——兑换积分省公司”科目。地区公司借记“内部存款——总部存款”和“销售费用——公司宣传费——促销费”(蓝字或红字金额)科目，贷记“库存商品”和“应交税费——应交增值税(销项税额)”科目。其中，销售费用调整的金额=兑换积分数量×0.003元-库存商品成本。
中石油销售公司认为，企业最终计入“销售费用”的金额应该是赠送积分所兑换的库存商品(油品或便利店商品)成本，因此需将按售价计算的积分与库存商品成本的差额调整原确认预计负债时同时确认的销售费用。笔者认为，赠送积分所兑换的库存商品已经离开企业，带来了相应的经济利益(促销收益)，符合商品销售收入的确认条件，应按售价确认收入，而不是冲减库存商品。相应地，最终计入销售费用的金额应是库存商品的售价，不需调整销售费用。这种处理既方便可行，也符合企业所得税法的相关规定。《企业所得税法实施条例》第25条规定：“企业发生非货币性资产交换，以及将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利或者利润分配等用途的，应当视同销售货物、转让财产或者提供劳务。”因此，笔者认为，地区公司正确的会计处理应该是：借记“内部存款——总部存款”科目，贷记“主营业务收入／其他业务收入”和“应交税费——应交增值税(销项税额)”科目。
中石油销售公司在客户通过积分兑换汽车服务券时，应冲减相应的“递延收益”或“预计负债”，同时增加“预收账款”。具体会计处理为：总部借记“递延收益——加油卡积分”或“预计负债——其他预计负债”科目，贷记“内部存入款——兑换积分省公司”科目。地区公司借记“内部存款——总部存款”科目，贷记“预收账款——消费券”科目。当客户实际消费汽车服务券时，加油卡积分转换成的汽车服务券与客户正常购买的汽车服务券没有区别，因此根据加油卡系统提供的汽车服务券的消费金额，地区公司借记“预收账款——消费券”科目，贷记“其他业务收入——加油站其他业务——汽车美容服务”科目。
值得注意的是，对消费积分业务，在使用积分兑换商品、购物券或代金券时，不得对返券或赠品再单独开具增值税发票。
(三)积分互换业务
中石油客户不仅可以在中石油内部兑换积分，还可以和企业有业务来往的其他大型企业兑换积分。中石油销售公司采用“应收账款”、“应付账款”两个科目核算公司与其他企业因积分互换所产生的债权债务关系。但笔者并不认同这种处理方法，因为应收账款是企业因销售商品、材料、提供劳务等，向购货单位收取的款项，是伴随企业的销售行为发生而形成的一项债权；应付账款是指因购买材料、商品或接受劳务供应等而发生的债务。而中石油销售公司与其他大型企业的积分互换，并未涉及销售、劳务的发生，不满足“应收账款”、“应付账款”的确认条件，应采用“其他应收款”和“其他应付款”核算，更能体现交易实质。
1.加油卡客户用积分兑换其他企业的积分。客户用于兑换其他企业积分所减少的加油卡销售附赠积分数量和奖励积分数量，中石油销售公司一方面减少“递延收益”或“预计负债”，同时将增加对其他企业的结算义务，增加“其他应付款”。具体会计处理为：总部借记“递延收益”或“预计负债”科目，贷记“内部存入款——兑换积分省公司”科目。地区公司借记“内部存款——总部存款”科目，贷记“其他应付款”科目。
2.其他企业客户用其客户卡积分兑换中石油加油卡积分。其他企业客户用其客户卡积分兑换中石油加油卡积分，中石油销售公司一方面应该增加“递延收益”，另一方面增加“其他应收款”。具体会计处理为：总部借记“内部存入款——兑换积分省公司”科目，贷记“递延收益”或“预计负债”科目。地区公司借记“其他应收款”科目，贷记“内部存款——总部存款”科目。
(四)积分失效业务
如果客户未在一定期限内兑换积分，则企业可以清零失效的积分，进而确认收益或冲减费用。加油卡系统每半年根据积分卡有效期清零情况，向财务提供销售附赠积分和奖励积分的失效数量，具体会计处理为：总部借记“递延收益”或“预计负债”科目，贷记“内部存入款——积分赠送省公司”科目。地区公司借记“内部存款——总部存款”科目，贷记“主营业务收入”或“销售费用”科目。