我国司法会计鉴定质量分析研究
——兼以审判为中心的视角
浙江省苍南县人民检察院 章宣静 林贤佐 陈 峰
【摘 要】 司法会计鉴定质量事关司法会计鉴定的公信力和诉讼质量。提高司法会计鉴定质量是司法会计鉴定人必须始终面对和研究的一项重要课题。司法会计鉴定主要存在直接认定犯罪嫌疑人、对案件事实进行法律定性等三十五类质量问题，其主要原因是缺乏全国统一的司法会计鉴定标准、鉴定人出庭率低、培训不足、资格年审过于宽松等。鉴于此，提出加快推进全国统一的司法会计专用鉴定标准建设、转变培训模式、提高鉴定人出庭率、加强鉴定资格实质性年审、建立信息反馈制度等建议。
【关键词】 司法会计； 鉴定； 质量分析
2017年7月19日，习近平在中央全面深化改革领导小组第三十七次会议上指出：“司法鉴定制度是解决诉讼涉及的专门性问题，帮助司法机关查明案件事实的司法保障制度。健全统一司法鉴定管理体制，要适应以审判为中心的诉讼制度改革，完善工作机制，严格执业责任，强化监督管理，加强司法鉴定与办案工作的衔接，不断提高司法鉴定质量和公信力，保障诉讼活动顺利进行，促进司法公正”。这充分表明中央对推进以审判为中心的刑事诉讼制度改革的决心以及对司法鉴定工作的高度重视，在此背景下研究司法会计鉴定质量问题，推进司法会计鉴定标准化、规范化显得尤为重要。
一、司法会计鉴定质量问题的表现形式
笔者以“司法会计”为主关键词，分别以与财务会计业务关联度较高的“贪污”“挪用”“职务侵占”“非法吸收公众存款”“诈骗”五类刑事案件和“民事案件”为次关键词，在“中国裁判文书网”进行搜索，取得2012—2016年有效样本总量5 191件为研究对象① 受资料所限，样本不含中国港澳台地区，有效样本是指实际下载量扣除重复上传和内容与司法会计鉴定无关的案件后可供研究的样本。 ，以最高人民检察院发布的《司法会计工作细则（试行）》、司法部《司法鉴定程序通则》（以下简称“通则”）及相关法律法规作为评判质量问题的标准，发现实践中司法会计鉴定主要存在以下质量问题：
1.鉴定文书名称不规范、不中立。主要有《司法审计报告》《会计鉴证报告》《鉴定估价报告》《司法会计检验鉴定书》《司法会计鉴定审计报告》《关于某某涉嫌职务侵占案司法会计鉴定意见书》等。② 2013年最高人民检察院《全国检察机关统一业务应用系统使用指引手册》将鉴定文书名称统一为《鉴定书》，司法部司发通〔2016〕112号《关于印发司法鉴定文书格式的通知》规定鉴定文书名称统一为《司法鉴定意见书》。
2.鉴定书与检验报告混同。表现为：应当出具检验报告的出具鉴定书、应当出具鉴定书的出具检验报告③ 最高人民检察院高检发技字〔2015〕27号《人民检察院司法会计工作细则（试行）》（下文引用简称《细则》）第二十三条 鉴定工作完成后，应当根据委托要求出具鉴定文书。仅需要反映财务会计资料客观情况的，应当出具检验报告；能够做出明确鉴定意见的，应当出具鉴定书。 。特别是以检验报告代替鉴定书的情况下，因缺乏分析论证，报告使用者无法判断鉴定原理、采用的标准及意见形成过程，无法判断鉴定意见的科学性和正确性。
3.鉴定事项（即委托要求）不明确或不中立。主要表现在对财务会计资料进行鉴定、对某人犯某罪的犯罪数额进行鉴定等。如对某某人贪污、挪用公款数额进行鉴定等。鉴定事项不明确，实际上是将不应当由鉴定人判断的法律等问题交由鉴定人去判断，容易造成鉴定人认为构成犯罪的写入鉴定意见，不认为是犯罪的不写入鉴定意见的错误后果；而鉴定事项不中立，是在有罪推定的思维模式下开展专业工作，违背了司法鉴定的公正性原则④ 《细则》第三条 司法会计工作应当遵循客观、公正、科学、独立的原则。司法部令第132号《司法鉴定程序通则》（以下引用简称《通则》）第五条 司法鉴定人应当依法独立、客观、公正地进行鉴定，并对自己做出的鉴定意见负责。 。公正性原则要求鉴定人以中立的立场开展专业工作，不偏向诉讼主体的任何一方。
4.错将鉴定目的列为鉴定事项。主要表现在将案件损失数额、公司财产与股东个人财产是否独立，是否混同作为鉴定事项等⑤ 《刑事诉讼法》第一百四十六条 为了查明案情，需要解决案件中某些专门性问题的时候，应当指派、聘请有专门知识的人进行鉴定。显而易见，法律规定鉴定目的是查明案情，鉴定事项是解决专门性问题。 。司法实践中应当避免出现将司法会计鉴定目的作为鉴定事项向鉴定人提出的情形[1]。
2.鉴定思维与审计思维之间难以切换。经分类统计，我国司法会计鉴定总量中至少有73%由社会中介机构承担㉗ 样本总量5 191件，其中：社会中介机构3 783件，占73%，检察机关650件，占12%，高等院校、公安机关、法院各3件、鉴定机构不详749件，占15%。 ，中介机构的主业是从事审计工作，审计思维习惯比较固定，对接受的鉴定业务仍按审计模式实施。
5.直接认定嫌疑人、行为人、行为形式、行为过程、关系人、职务及行为与职务的关系。主要表现为认定同案犯某某、某人经手、某人参与、某人填制、私自、擅自、合谋、将某某调换为某某、某人之妻、亲戚、向社会不特定人员集资、某人任某职务期间、某人利用职务便利等。司法会计鉴定对象是有待证需求且可鉴定的涉案财务会计事实[2]，是一项“对事（财务会计事实）不对人（嫌疑人）”的工作，对财务会计“专门性”⑥ 2005年全国人大常委会《关于司法鉴定管理问题的决定》第一条 司法鉴定是指在诉讼活动中鉴定人运用科学技术或者专门知识对诉讼涉及的专门性问题进行鉴别和判断并提供鉴定意见的活动。《细则》第九条对财务会计专门性问题的范围确定为：（一）资产历史成本的确认；（二）资产应结存额及结存差异的确认；（三）财务往来账项的确认；（四）经营损益、投资损益的确认；（五）会计处理方法及结果的确认；（六）其他需要通过检验分析财务会计资料确认的财务会计问题。 问题以外的事项做出鉴定，超出了司法会计鉴定人的可证范围。
6.对应当由诉讼机关确定的犯罪手段、犯罪动机进行认定。主要表现为认定抽单重报、采取大头小尾脱联开票、模仿领导签批报销、某发票系虚开、报销虚假公务开支、虚增造价、虚构事实、捏造事实、虚报冒领、弄虚作假报销、冒名、化名、骗取、诱骗、某人落选后、为达到某目的等⑥。
1.鉴定人缺乏系统的司法会计鉴定专业知识。目前我国开设司法会计专业课程的高校非常少，绝大多数司法会计鉴定人在高校学习期间学过财务会计和审计课程，未能接触司法会计理论，工作后又没有机会学习司法会计理论，审计思维根深蒂固，错误地认为司法会计鉴定就是审计，把审计报告改头换面代替鉴定文书。
1.缺乏全国统一的司法会计鉴定专用标准。现行的标准基本上是分散在有关法律法规中，有的标准表现为部门规章，如最高人民检察院于2015年制定发布的《人民检察院司法会计工作细则（试行）》；有的表现为地方性行业规范，如湖北省司法鉴定协会2017年制定发布的《湖北省司法会计鉴定指南》；还有的标准处在“理论标准”阶段，尚未上升到国家层面的“成文标准”，如于朝和庞建兵合著的《中国司法会计师执业准则（专家拟制稿）》。由于缺乏全国统一鉴定标准，造成鉴定程序、方法、判定“无据可依”，结果是谁都能鉴定，但是谁鉴定了也不算数[5]。
9.对法律关系问题做出认定。主要有两种表现形式：其一是对个人与企业间的关系做出认定，如某人是否为某单位职工、某人与某公司是否属租赁关系；其二是对企业与企业间的关系做出认定，如某公司与某公司属挂靠关系、某企业系某企业分公司或子公司、某企业与某企业具有关联关系、某公司非系某公司供应商等⑥。
10.对涉案财产的权属性质做出认定。主要表现为认定小金库资金性质属于国有资金、占有的款项属于公款、某土地属于国有等。鉴定人可以对货币资金、取得财产物资的资金来源、资金余额项目构成做出认定，但财产的性质应当由法官等办案人依据法律确认⑦ 国家国有资产管理局国资法规发〔1993〕68号《国有资产产权界定和产权纠纷处理暂行办法》第二十四条 国有资产产权界定工作，按照资产的现行分级分工管理关系，由各级国有资产管理部门会同有关部门进行。 。
11.对非财务会计因果关系进行认定。主要表现为认定由于某人未能履行合同而导致某某后果发生、公司亏损是某行为引发并与该行为直接相关，由于某人违约造成某种后果等⑥。
12.对其他专业鉴定范围内的事项进行认定。主要表现为认定假冒伪劣产品、非法杂志期刊、假房产证、某单位不具备某资质等⑥。
15.依据来源不合法的检材做出鉴定。如存货盘点表签字人员身份不明且没有经过第三方见证人签名（如林某职务侵占案⑩ 《林某职务侵占（2015）深罗法刑一重字第1号刑事判决书》，被告人林某系深圳市金卡迪珠宝首饰有限公司聘任的广西区的区域经理，原审以职务侵占罪判决被告人有期徒刑五年，被告人不服一审判决上诉。重审认为：证实被告人构成犯罪的关键证据是鉴定意见书，鉴定意见书的数据来源于被害单位提供的盘点表。该盘点表显示，参加实盘人员李某、兰某、杨某、张某四人。本案没有其他证据材料对上述四人的身份、盘点依据、盘点过程进行确认。盘点结论也没有得到被告人或第三方确认。判决林某无罪。 ），检材并非由两名以上侦查人员依法提取等⑪ 根据《通则》第十五条第二款规定，发现鉴定材料取得方式不合法的，司法鉴定机构不得受理。 。
14.对检材真实性、财务痕迹真伪进行识别认定。主要表现为认定伪造、假发票、虚假合同、假借条、假手续、某处签名非某人所签、账簿被篡改等。痕迹识别应该由痕迹专家鉴别认定，司法会计鉴定意见对此类问题做出认定，属超范围鉴定⑨ 《通则》第十二条 委托人委托鉴定的，应当向司法鉴定机构提供真实、完整、充分的鉴定材料，并对鉴定材料的真实性、合法性负责。 。
13.对检材未予记录的文字内容随意添加并予以主观推测。主要表现为认定以某项目名义、以个人名义、以单位名义、以某某为由等。如以春节值班名义发放补贴，事实上案发单位财务会计资料中不可能有“以……名义”来记录发放春节值班补贴，“以……名义”是鉴定人出具鉴定意见添加的，首先违背了客观性原则⑧ 《细则》第三条 司法会计工作应当遵循客观性原则。客观性即真实性，要求鉴定人以实际存在的资料为根据，在客观可证的范围内发表鉴定意见。 ；其次，“以……名义”字面表达的意思是指事实并非如此，而是借某名义实施某行为，根据法律规定，鉴定人并无侦查权，是不可能知晓事实情况的；又如李某以某公司名义吸收公众存款，该意见将犯罪主体明确指向“李某”而非“某公司”，既失公正又超范围鉴定。
地铁站防水标准：要求出口、入口通道防水达到一级标准；地铁站风井、风道风水达到二级；主体结构、出入口通道、风道、风井全部采用全包防水形式，不允许结构出现漏水现象，结构表面不能有湿渍存在，遵循以防为主、多道设防、综合整治，以外加防水工程为辅、结构自防水为主为的原则，对施工缝、穿墙管、围护、变形缝等部位进行合理、有效的设置，选择防水材料时，要求材料具备耐酸碱特性，确保防水层有足够的整体密封性。
一个单层工业厂房的结构设计必须是安全和适用的，先进的技术，经济，质量保证和环保。钢结构车间的设计需要的材料，结构和方案的结构措施，以满足运输，安装和使用过程中的结构部件的强度，稳定性和刚度要求合理选择。优先使用通用和标准化的结构和部件达到绿色环保的要求。
16.引用他人出具的结论性证据，将鉴定意见的正确性建立在他人结论正确基础之上。主要表现为依据审计报告、验资报告、评估报告、笔迹鉴定意见等结论性证据对有关财务会计事实直接认定，鉴定人缺乏亲历性，形成的鉴定意见超出了自己可证范围，违背了科学性原则。
17.根据言词证据鉴定、自侦自鉴或自鉴自勘。相关鉴定规范⑫ 《细则》第二十四条第二款 鉴定意见不得依据犯罪嫌疑人供述、被害人陈述、证人证言等非财务会计资料形成。根据《刑事诉讼法》第二十九条规定，审判人员、检察人员、侦查人员有下列情形之一的，应当自行回避：担任过本案的证人、鉴定人、辩护人、诉讼代理人的。根据《民事诉讼法》第八十条规定，勘验物证或者现场，勘验人必须出示人民法院的证件。最高法《民事诉讼法》司法解释第一百二十四条 人民法院认为有必要的，可以根据当事人的申请或者依职权对物证或者现场进行勘验。勘验时应当保护他人的隐私和尊严。人民法院可以要求鉴定人参与勘验。必要时，可以要求鉴定人在勘验中进行鉴定。 及轰动一时的涂某贪污、挪用公款案⑬ 《江西新大地董事长涂某：从死刑犯到无罪释放》http：//news.sina.com.cn/c/l/2007-01-07/140810942709s.shtml/（访问于2017年7月18日）。1999年10月21日，某省检察机关以涉嫌贪污、挪用公款等罪名将涂某刑事拘留，同年11月5日将其逮捕。不久，涂某的妻子王某（原系新大地公司财务部负责人）和海机公司前总经理黄某也因涉嫌挪用公款等罪被检察机关逮捕。2002年7月11—17日，某省中级人民法院公开审理此案，并于2003年4月25日做出一审判决，认定涂某在任职期间，利用职务便利，与其妻子王某相互勾结，侵吞公款人民币2 556万元，并挪用公款给自己及他人进行营利活动，判处涂某死刑，缓期两年执行。涂某夫妇和黄某不服一审判决，上诉至某省高级人民法院，某省高院认为“事实不清，证据不充分”：原判认定的事实依据是某省审计厅的审计和省人民检察院的司法会计鉴定，审计和鉴定的依据是个人回忆，2006年12月22日，某省高级人民法院做出终审判决，宣告3名上诉人无罪。 均明确或证明了言词证据不得作为鉴定依据，以及鉴定人员无权自侦自鉴或自鉴自勘，但实务中仍将言词证据作为鉴定依据的现象屡见不鲜，主要表现为鉴定意见依据证人证言、聊天记录佐证、依据受害人笔录、经某人证实、经辨认、根据调查取证等。
综上所述，倍他乐克联合胺碘酮，临床效果明显，不仅仅能够有效改善急性心肌梗死后室性心律失常患者的临床症状，同时也能显著提高临床疗效，控制不良反应，具有临床应用优势及推广价值。
18.对案件事实结果从法律层面做出判断⑭ 《细则》第二十四条第三款，鉴定意见不应涉及对定罪量刑等法律问题的判断。 。主要表现为对贪污、挪用、侵占、非法占有、据为己有、存在失职、侵犯公款使用权、犯罪既遂、虚假出资、抽逃注册资金、非法所得、非法出售、非法吸收公众存款、变相吸收公众存款、扰乱金融秩序、违反法律规定、违反财经纪律、违反合伙协议等做出定性。
19.以审计标准作为鉴定标准，在检材不充分、不完整的情况下（或依据辅助证据）出具鉴定意见。主要表现在无原始凭证的情况下仅依据账簿、报表、电子版检材、笔记本、会议纪要、合同、协议书、证明书、询证结果等作为依据出具有关财务问题的鉴定意见。《中国注册会计师审计准则第1502号——在审计报告中发表非无保留意见》应用指南规定，注册会计师无法获取充分、适当的审计证据，应当出具保留意见或无法表示意见的审计报告，而《细则》第二十条、《通则》第二十九条均规定检材不足无法补充的，应当终止鉴定。可见，无论检材受限程度如何，按照审计标准，可以出具不同类型意见的审计报告，而相对于鉴定，如果检材不充分、不完整，就不得出具鉴定意见，如李某贪污案⑮ 《李某贪污案（2014）西中刑二终字第00204号刑事裁定书》，李某系某县一中会计，一审判决认为李某利用职务上的便利，侵吞公款10万元为其购买商铺，其行为已构成贪污罪，判处有期徒刑十年。判决后原公诉机关认为原审法院认定事实有误，依据是审计和鉴定结论均认为李某经手的现金短缺607 205.72元，提出抗诉。二审法院审理后认为，审计与鉴定人员仅是针对侦查机关提供的检材进行审计与鉴定，在账务资料不全的情况下通过汇总、调账恢复账务，是否能够反映李某历年经手的所有收入和支出的事实存疑，故抗诉意见不能成立，做出驳回抗诉维持原判的终审裁定。 。
20.引用标准错误，以非实际发生的耗用标准为依据确认存货成本价值。主要表现为以定额成本、预算成本、标准成本确认存货成本价值，违背了真实性原则⑯ 财政部财会〔2013〕17号《企业产品成本核算制度（试行）》第四十八条 企业不得以计划成本、标准成本、定额成本等代替实际成本。企业采用计划成本、标准成本、定额成本等类似成本进行直接材料日常核算的，期末应当将耗用直接材料的计划成本或定额成本等类似成本调整为实际成本。 。
21.将评估结果代替鉴定意见。主要表现为预计收入、预计成本费用、预计利润、未来可得利益、以耗电量推测产品产量等。评估与鉴定是两门完全不同的学科，司法会计鉴定是依据已经发生的且有据可验的历史交易资料及相关证据就某方面的专门性问题做出的鉴别和判定，而评估是在无据可验的情况下对某事项发生结果的估算和预计，其结果是不确定的或非精确的大概值。
22.将法律不予保护的违法可得利益确认为损失。如以车辆超载为基础计算收入，确认车辆停运损失。《物权法》第六十五条规定，私人合法的储蓄、投资及其收益受法律保护。可见违法收入不受法律保护，鉴定意见不能以违法收入为基础确认损失数额⑰ 《某县人民法院（2014）颍民再初字第00001号民事判决书》认为某会计师事务所按照涉案车辆同类车辆实际载货量12.5吨（核定载货量5.99吨）计算停运损失，违反了法律强制性规定，对该鉴定意见不予采信。 。
23.以鉴代判。主要表现为认定某财产归某某所有、应由某人承担法律责任、某人应对资金去向负责、某行为系违约、利润由合伙双方共同享有、某费用系个人消费、有追索权、某款不计入犯罪数额、应由被告举证等。我国《宪法》第一百二十八条规定：中华人民共和国人民法院是国家的审判机关；第一百三十一条规定：中华人民共和国人民法院依照法律规定独立行使审判权，不受行政机关、社会团体和个人的干涉。可见鉴定意见不应当出现带有裁判术语的意思表示。
词义的发展演变是社会不断发展以及人们的认识活动不断进步的结果，“东西”一词由方位词演变至今，不仅表示物品也可用于表示人，这是整个语言系统中词义发展演变的冰山一角，更多常用词意义的发展演变，值得我们继续探求。
24.对贪污、挪用公共财物的所有权、使用权发生转移做出认定。主要表现为某行为造成多少资金所有权已转移的财务后果，收回借款后未交回单位，造成多少资金使用权转移的财务后果等。《物权法》第六条规定：“不动产物权的设立、变更、转让和消灭，应当依照法律规定登记。动产物权的设立和转让，应当依照法律规定交付。”第七条规定：“物权的取得和行使，应当遵守法律，尊重社会公德，不得损害公共利益和他人合法权益。”贪污、挪用是一种犯罪行为，不是民事法律行为，贪污、挪用行为的实施结果只能是公共财物被非法侵占，致使公共财物的所有人无法行使其权利，但这并不意味着其所有权、使用权是否已转归贪污、挪用者[4]。
25.鉴定方法错误。主要表现为资金平衡原理错误、采用函证、抽样等审计方法作为鉴定方法。
26.分析论证不科学，逻辑推理错误。主要表现为对某行为主观推测，如根据双方约定俗成，推测某行为应为某人所为；甲单位未与乙单位签订合同，推测出甲单位不应该有相应差旅费发生等。
27.将不同的经济业务事项互相抵销确认某鉴定事项结果。如将个人对企业的债务与其出资额抵销，确认出资额。
34.鉴定程序违法。主要表现在鉴定文书落款代签名、未盖鉴定专用章、鉴定资格逾期等。
28.鉴定意见不中立。如在意见中使用截留、套取、伙同他人、违规操作、未按规定、违规办理、勾结黑中介、内幕交易、非正常支出、不合理支出、以高额回报为诱饵、变相实施等带有主观倾向性的词语⑱ 《张某、毕某、刘某职务侵占（2014）榆刑初字第98号刑事判决书》，法院判决认为：鉴定意见中关于通过“内幕交易”等表述，带有明显倾向性的定性描述，本院不予认定。 。
29.鉴定意见与待证事项缺乏关联性。主要表现为待证事项为账面财务支出，鉴定意见为财务管理状况；对发生时间不在检材时间跨度范围内的待证事项做出确认、以面推定某点结果等，如李某侵犯商业秘密案⑲ 《李某侵犯商业秘密罪（2015）厦刑终字第590号刑事判决书》，李某任厦门百信实业有限公司鞋帽部经理期间，将其掌握的七家客户介绍给其丈夫创办的伟联公司做鞋类产品业务，鉴定意见以李某负责的整个鞋帽部的平均利润率乘七家客户与伟联公司交易额来确定百信实业有限公司损失额，法院审理认为，其一，李某负责的鞋帽部客户众多，各家利润不一，把不相关的其他客户利润计入缺乏客观性、合理性。其二，涉案客户与伟联公司的交易发生在2010、2011年，鉴定的时间为2009、2010年，与伟联公司实际交易的时间不符。判决认定造成损失的依据不足，做出李某无罪的终审判决。 。
30.鉴定意见模糊不清。主要表现为鉴定意见用“可能”“有某种嫌疑”“可视为”等模棱两可的词来表达。
31.检验结果与得出的鉴定意见相悖。检验结果是资金往来，鉴定意见将资金往来差额直接确认为债权债务。
32.鉴定意见自相矛盾或对可能存在的间接关系确认为直接关系。如意见前段先对鉴定事项全部予以确认，后段又对其中部分内容表示由法院确认；将第三方支付给收款方的款项直接确认为付款方支付给收款方的款项等。
33.鉴定文书未进行分析论证，直接对犯罪事实进行确认。如某人担任某职务，在协助政府从事某工作过程中，弄虚作假骗取国家征地补偿费；某人违反规定使用某专项资金等。如邝某犯单位受贿罪、受贿罪、滥用职权罪⑳ 《邝某单位受贿、私分国有资产罪（2014）汕龙法刑初字第5号刑事判决书》，检察机关指控邝某犯滥用职权罪，指控依据为司法会计鉴定意见，鉴定意见书反映：邝某任监察分局局长期间，违反有关环保专项资金使用办法的规定，使用环保专项资金支付并虚开发票、购物卡、绿化费、修缮费、礼品、奖金、补助和慰问等支出共计113笔，金额总计2 340 588元。庭审中通过鉴定人出庭作证，法院认为，鉴定人在无法查出财政资金来源的情况下，就断定委托方没有提交涉及监察分局其他财政资金来源的资料，那么据此可以断定鉴定人已经先入为主界定涉案开支来源属于专项资金了。做出不予采纳该鉴定意见，不予认定邝某犯滥用职权罪的判决。 。
采用彩色多普勒超声诊断仪（型号：飞利浦CV350），选用线阵探头，频率为10～13MHz。指导患者采取仰卧位，将颈部暴露，垫高肩部，后仰头颈部，尽可能的偏向检测对侧。详细检查患者斑块大小、范围、明确斑块位置、内径、内膜、颈动脉血管走形、起点以及起源等。根据斑块的回声情况判断斑块的性质。以彩色多普勒技术显示出血流方向，判断有无充盈，血流信号有无逆转，以PW（脉冲多普勒）检查各节段血流频谱，测量PSV（收缩期峰值流速）、EDV（舒张期峰值流速）、Vm（平均流速）、RI（阻力指数）。局部狭窄的地方，需要测量该部位舒张末期最大峰值、收缩期最大峰值、狭窄处管腔内径，对狭窄程度进行全面评估。
改革开放给我国的经济带来了巨大的提升，促进了社会的发展。但很多地区都对以经济建设为中心的理解十分片面，“唯GDP论”导致各地都存在对长远利益缺乏考量的问题。当前，很多企业在评价员工时，都只是根据员工给企业带来的经济效益来评价员工的水平，并不会考虑员工的道德素质等问题，一些企业为了获得更高的收益，甚至会鼓动员工采取违法的方式，不同行业内部的潜规则盛行，增加了社会压力。对于青少年而言，他们普遍对社会认识不深，个人努力在没有获得预期收益时，就会产生巨大的心理落差，增加了他们的负面情绪，对他们的价值观影响巨大。
35.其他。对个人偿债能力、某行为是否恰当、某财产可否在市场上流通等做出认定。
二、司法会计鉴定质量问题量化状况
（一）质量问题㉑ 不包括鉴定文书格式错用质量问题，下文同指。 量化状况
根据对裁判文书中有写明鉴定意见样本的分析，经统计，各类案件鉴定质量问题率见表1。
表1 质量问题率情况表
（二）各省份鉴定质量问题率状况
各省份鉴定质量问题率按高到低，依次为：贵州77%、山西72%、湖北63%、湖南63%、江苏61%、海南58%、宁夏57%、陕西55%、云南54%、上海53%、新疆52%、江西52%、广东51%、安徽50%、黑龙江49%、吉林49%、重庆47%、河南46%、广西45%、浙江45%、青海44%、四川44%、北京42%、山东38%、内蒙古38%、河北34%、西藏33%、天津30%、甘肃30%、辽宁28%、福建25%。
（三）鉴定质量问题受理部门分布㉒ 在某市中级人民法院（2015）中法民终字第936号对某交通事故责任纠纷判决中，某保险公司委托代理人提出“司法鉴定书仅凭行驶证和车辆登记信息就做出停运损失鉴定，既不客观，也不真实，鉴定依据不足”的质证意见，一审法院认为：保险公司未向法庭提交重新鉴定申请，也未向法庭提供证据证明存在错误。采信了鉴定意见，二审法院做出维持原判的终审判决。
为便于分析检察机关和社会中介机构鉴定质量情况，经分类统计，鉴定受理部门的质量问题见表2。
囤积商标牟利的司法规制——优衣库商标侵权案引发的思考 .................祝建军 01.33
表2 鉴定受理部门质量情况表
（四）主要质量问题出现的频次与频率
刑事案件鉴定质量问题最严重的是直接认定嫌疑人、行为人、行为形式、行为过程、关系人、职务及行为与职务的关系，出现频次530次，频率约占28%，其次是对案件事实结果从法律层面进行定性，出现频次330次，频率约占17%；民事案件鉴定质量问题最严重的是以鉴代判，出现频次262次，频率约占22%，其次是将鉴定目的错作鉴定事项，出现频次161次，频率约占13%。
三、造成鉴定质量问题的原因分析
通过表1可以看出，全国刑事、民事案件司法会计鉴定质量综合问题率高达49.2%，造成司法会计鉴定质量如此低劣，既有外因影响也有内因作用。
（一）外因方面
8.对需要采用自由心证而非科学推断的行为人主观认识和心理活动做出认定。主要表现为认定故意隐匿、销毁、隐瞒收入，恶意透支、不上交、明知、知悉、拖欠、某人觉得、明知无兑付能力等。主观认识是存储于人类大脑中的一种非物质形态意识，这种意识只有通过当事人的口述表达，并通过案件经办人员的自由心证确认，对当事人心理的主观判断以及对法律事实的推测，均超出了司法会计的活动范围，是对法官权力的侵犯[3]。
韦兰认为，在外部制度环境和内部道德秩序发生不连续性时，道德主体将有可能突破规则和传统，拒绝外在制度的约束，形成道德焦虑。在城市化和逆城市化交互作用的今天，众多村民要么告别熟悉的家园环境，背井离乡去城市寻梦；要么怀揣着寻找机遇的美好愿望，成为新一代返乡农民工创造商机。他们面临陌生的外部环境、快速流动的人群和变动不居的习俗规范，约束人的道德秩序和道德行为也在发生转变，属于外部因素的道德观念和道德标准影响着个体，能够形成一种新形势下的道德观和道德秩序。道德失去了制度环境的外在效力，也使得他律将以一种全新的面貌得以呈现。
2.警官、检察官、法官缺乏相应的财务会计专业知识，不熟悉鉴定标准与规范，不熟悉司法会计鉴定与审计的区别。表现为：在委托阶段，将法律性问题作鉴定事项委托，如对某人的贪污数额进行鉴定，并认为这样的鉴定意见好用，或将检验对象作鉴定事项委托，如将委托要求写成“对某某材料进行鉴定”，造成鉴定意见表达的范围伸缩性大、随意性强。在审查起诉阶段，无能力审查鉴定意见的形成过程是否客观、公正，得出的意见是否科学；在裁判阶段，法官过度依赖鉴定意见，往往以鉴定机构是否纳入鉴定机构名录和鉴定人是否有鉴定资质为采信标准，对以“审计标准”得出的貌似鉴定的“鉴定意见”不加区分地予以采信，甚至对严重违反鉴定标准得出的鉴定意见予以采信㉔ 公安、法院、高等院校鉴定数量较少，忽略不计。 ，其严重后果是给鉴定人造成错觉，认为被法院采信的鉴定意见均没有质量问题，致使一些问题长期得不到纠正。
3.律师不了解司法鉴定程序规范，财务会计专业知识储备严重不足，无法有效质证鉴定意见。研究结果表明，刑事和民事案件中律师对有质量问题的鉴定意见质疑率仅为22%和11%，综合质疑率仅为17%，详见表3。
表3 律师对专门性问题质疑情况
表3反映出大部分律师相关知识储备不足，发现问题能力有限；学术交流表明㉕ 2017年9月3日，笔者受北京市律师协会邀请，将本课题中期研究成果给北京律师界做讲座交流，经调查了解，律师们普遍认为对司法会计鉴定意见质证是他们的软肋。 ，律师在庭审质证中无法与具有专门知识的鉴定人抗衡，庭审质证出现“一边倒”。以上两方面容易给法官造成错觉，采信有问题甚至有严重质量问题的鉴定意见。
4.证明次序颠倒。司法会计鉴定意见是以财务会计资料及相关证据为检材，通过专业人员的检验分析得出鉴定意见，用来证明案件事实的。笔者在研究过程中，发现部分鉴定意见违反鉴定规范，采用侦查结论为依据得出鉴定意见，法官认为鉴定意见与查明的事实相符，反证鉴定意见科学、客观、公正，把有质量问题的鉴定意见作为定案证据。
5.鉴定人出庭接受质证严重不足，出庭率低。大多数司法会计鉴定人没有出庭接受辩护人质证的经历，自身“免疫”能力低下。研究表明，2012—2016年全国司法会计鉴定人平均出庭率仅2.45%，其中：刑事案件3 582件，出庭作证31次，出庭率0.87%；民事案件1 609件，出庭作证96次，出庭率5.97%。分年度鉴定人出庭情况分别为：2012年2次，2013年4次，2014年28次，2015年52次，2016年41次㉖ 样本提取截止日为2016年12月31日，但由于受各级法院上传裁判文书滞后影响，2016年鉴定人出庭情况并非实际情况。 。鉴定人出庭作证情况见图1。
图1 鉴定人出庭作证情况
（二）内因方面
7.对需要采用自由心证而非科学推断的行为事实进行确认。主要表现为认定银行卡在某人手上掌握、某款由某人实际控制、某款系某人垫付、某款系某人代收、某业务未实际发生、未经集体讨论决定、某人应某人要求、某人指使某人、某人参与编制虚假合同、在某人授意下、经某人介绍、公司实际控制人为某人、无许可依据、没有合法经营手续、未经国家任何部门批准、资金脱离单位监管、资金已经流失、某人提取现金交给某人用于某处、私分、用于营利活动、用于家庭日常开销、用于赌博、挥霍殆尽等⑥。
通常情况下，山区的土壤较为贫瘠，这使得在山区玉米种植的过程中，施肥是否合理会直接影响玉米的产量。随着相关技术的不断完善，玉米的测土配方技术变得越来越方便快捷，在这样的情况下，通过测土配方来了解土壤之中各种营养元素的含量，之后结合玉米生长过程中对各种营养元素的需求，从而更有针对性的进行肥料的使用，既可以避免滥用肥料造成的成本浪费和污染，同时也可以更好的提升玉米的产量。
3.鉴定人员后续培训不足，鉴定知识不能及时更新。社会中介机构每年虽然有开展后续培训，但培训的内容基本上与鉴定知识无关；检察机关虽然每年有开展鉴定知识培训，但培训面严重不足，使得少数基层司法会计人员从未接受后续培训。从表2可知，检察机关各类案由鉴定质量问题率均低于社会中介机构，充分证明了鉴定质量高低与后续培训是密不可分的。
4.鉴定人相关法律知识储备不足，不能满足开展司法会计鉴定业务要求。根据法律规定，“诉讼参与人”包括鉴定人，因此，作为司法会计鉴定人，应当具备财会和相应的法律知识背景，才能胜任该项工作。而现行法律法规将是否具备某方面的专业知识作为认定鉴定资格的唯一条件，满足不了鉴定工作要求。
5.重效益轻质量。部分鉴定机构忽视鉴定质量，在检材达不到鉴定条件的情况下仍然出具鉴定文书，有的鉴定机构甚至以收费多寡来衡量执行鉴定的规范程度。
四、提高司法会计鉴定质量的对策
为提高司法会计鉴定质量，减少冤假错案，促进司法公正，努力建设一支高水平的司法会计鉴定人才队伍，笔者认为需要从以下五个方面着手：
1.加快推进全国统一的司法会计鉴定标准建设。目前，全国会计司法鉴定没有形成统一适用的技术标准，也没有会计司法鉴定的行业标准[6]，建议由司法部牵头，组织最高法、最高检、公安部、财政部、中注协、高校以及部分司法会计实务界专家共同制定全国统一的司法会计鉴定标准。
2.大力推进对司法会计师、注册会计师、检察官、法官、警官及律师的司法会计业务知识培训。
3.进一步落实鉴定人出庭制度，努力做到“应出尽出”，提高鉴定人出庭率，提高庭审中辩护人与鉴定人的抗衡力度，倒逼鉴定人主动加强业务知识学习。
以往评价因子的取值通常基于大量现场调研，再根据各学者自身经验和逻辑思维，对原有评价体系进行修改，各体系的评价因子存在些许的差异[8-12]。如邵甬从多元综合的角度对国家现行评价体系进行网状优化[12]，周铁军则从西南地方特色的角度对国家现行评价体系提出了调整[11]。这种从主观认知角度出发的评价因子取值方法，具有逻辑思辨上的可靠性，但从统计学的角度来说，缺乏针对行业专家群体观点的同异性分析。本文提出的大数据评价因子取值新方法，是采用专家论文文本挖掘技术，基于专家群体观点的统计学分析方法。
4.提高鉴定机构的设置门槛，严格准入，完善鉴定机构和鉴定人退出机制，以“宁精勿滥”的原则关停一些鉴定能力不足、规模小、业务量少的鉴定机构，有关鉴定管理部门每年要开展鉴定业务质量评查，对出具严重质量问题鉴定书或鉴定能力严重不足的鉴定人予以注销鉴定资格。
5.加大对鉴定人的惩戒处罚力度，对金钱鉴定、人情鉴定、关系鉴定等严重损害鉴定行业形象和公信力的鉴定机构和鉴定人严肃处理，促使鉴定人保持应有的职业谨慎。
应用SPSS18.0统计学系统进行分析,数据以(±s)表示,差异性比较用t检验,计数资料采用X2检验,P<0.05代表差异具统计学意义。
五、结论
党的十九大报告指出：坚持全面依法治国，深化司法体制综合配套改革，全面落实司法责任制，努力让人民群众在每一个司法案件中感受到公平正义。健全统一司法鉴定管理体制是中央深改组会议审议和推进的一项重要工作，体现了国家意志。制定全国统一的司法会计鉴定标准，提高司法会计鉴定质量，已成为当务之急。笔者投入大量的时间和精力，立足于以审判为中心的视角，对我国司法会计鉴定文书存在的质量问题进行分类归纳，分析造成质量问题的原因，并提出解决对策。本文的主要结论：
大力发展民生水利，既是党中央国务院的重托，也是人民群众的期盼，更是水利部门义不容辞的责任和使命。代表们表示，会后将认真贯彻落实会议精神，把目标、任务和责任落实到各个领域、各个环节，落实到每个单位、每个岗位。
1.我国司法会计鉴定质量问题种类。通过大量的实例研究，总结出我国司法会计鉴定质量问题共有35种。
2.归纳出问题的根本原因。在制度方面，缺乏全国统一的司法会计鉴定标准；在鉴定方面，鉴定人缺乏法律知识、审计思维根深蒂固，加之培训不足；在鉴定报告使用方面，检察官、法官知识结构单一，缺乏相应的财务会计基础知识，过度依赖专家的鉴定意见，辩护人缺乏相应的财务会计知识，不了解司法会计鉴定程序规范，在庭审质证环节无法抗衡具有专门知识的鉴定人。
3.提出解决问题的方法。通过实证研究以及对有关数据的对比分析，找出问题的根源和结症，有针对性地提出解决问题的方法。
综上所述，冠心病患者采用丹参伍川芎治疗，临床价值较高，可有效改善血液流变学指标，控制病情发展，值得进一步推广使用。
本文的创新之处：表现在以审判为中心视角，运用大数据手段深入开展实例研究，无论从广度和深度，都是其他研究者未能触及的。
本文的不足之处：由于受资料的限制，研究广度未能涉及我国的港澳台地区，研究深度未能涉及鉴定意见的形成过程。
【参考文献】
［1］于朝.司法会计鉴定实务［M］.北京：中国检察出版社，2014：11.
［2］齐金勃.司法会计鉴定对象及其与会计对象的辨析［J］.会计之友，2017（7）：58-61.
［3］朱靓.我国司法会计过度借鉴审计问题研究［D］.上海：华东政法大学硕士学位论文，2015.
［4］庞建兵.司法会计原来与实务［M］.北京.中国检察出版社，2017：196.
［5］何家弘.论司法鉴定的规范化［J］.中国司法鉴定，2005（3）：3-5.
［6］朱红，候新霞，刘洋，等.检察机关会计司法鉴定质量管理体系相关对策研究［J］.中国司法鉴定，2017（1）：73-79.
【中图分类号】 DF794.5；D918.95
【文献标识码】 A
【文章编号】 1004-5937（2019）05-0006-08
【基金项目】 山东政法学院司法会计学研究所开放课题“我国司法会计鉴定质量分析研究——兼以审判为中心的视角”（2017KF04KZ）；中国注册会计师协会课题“司法会计业务发展的现状、问题与对策”（2018-Z-1）
【作者简介】 章宣静（1964—），男，浙江苍南人，高级会计师、注册会计师，浙江省苍南县人民检察院，山东政法学院司法会计学研究所兼职研究员，研究方向：司法会计理论与实务；林贤佐（1983—），男，浙江苍南人，浙江省苍南县人民检察院政治部副主任，研究方向：刑事诉讼法学；陈峰（1984—），男，浙江苍南人，浙江省苍南县人民检察院办公室主任，研究方向：检察基础理论与实践
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