资源环境审计评价体系的构建，本文主要内容关键词为：评价体系论文,环境论文,资源论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
一、开展资源环境审计是转变经济发展方式，促进节能减排的必然要求
20世纪工业化以来，人类为了获取最大的经济产出，对资源采取了掠夺式开发。在过去经济发展模式中，环境破坏的经济负外部性造成了全球温室气体排放量的急剧增长。我们赖以生存的环境正在急剧地变化，在衡量经济发展收益与成本时，环境成本已经不可忽视。中国人均自然资源十分短缺、环境形势十分严峻，特别是近年来，中国经济社会的快速发展与资源环境约束的矛盾日益突出，环境污染情况严重，生态环境状况堪忧，长期以来的粗放型经济增长模式难以为继。转变经济发展方式，建设资源节约型、环境友好型社会已成为中国未来发展的必然选择。
资源环境的审计以落实节约资源和保护环境基本国策为目标，维护资源环境安全，发挥审计在促进节能减排措施落实以及在资源管理与环境保护中的积极作用。审计长刘家义指出，开展资源环境审计，及时发现、揭示和抵御资源环境保护工作中存在的问题和风险，维护资源环境安全，推动生态文明建设，是国家审计的法定职责和历史责任。
二、资源环境审计评价体系的构建原则与基本思路
（一）构建原则
1.全面性。以往人们对资源环境的理解较为狭隘，直接导致审计对象的局限性，忽视了对重要资源、无形资源、不可再生资源等的监督审查，不利于资源节约和环境保护。事实上，资源环境审计的对象非常广泛，涉及土地、矿产、森林、海洋等重要资源，同时还包括水、大气、固体废物，以及执行国家节能减排相关政策的重点项目。有效地资源环境审计评价体系应该是全方位的，因此，在指标设计上，应从不同角度对资源环境进行综合评价。
2.系统性。资源环境审计涉及的对象非常广泛，且较为分散，因此在指标设计上，财务收支审计指标、合规性审计指标、绩效审计指标以及各指标内的具体项目之间应相互联系、相互制约，形成有机整体。
3.财务指标与非财务指标相结合。财务指标是评价和衡量一个企业或一个项目盈利能力或可行性的重要指标，也是审计工作的重点。但是，在资源环境审计中，仅依靠财务指标不能充分反映资源节约和环境保护情况，资源环境的社会性决定了非财务指标在其评价体系中同样具有重要的作用。因此，评价体系的构建应遵循财务指标与非财务指标相结合的原则。
4.定性指标与定量指标相结合。指标体系的建立是一个非常复杂的过程，应该采用定性分析和定量分析相结合的方法。定性分析主要是从评价的目的和原则出发，考虑评价指标的充分性、稳定性、必要性等因素。定量研究则是一个通过一系列检验，使指标体系更加科学和合理的过程。定量指标不能反映资源环境审计内容的全貌，设置定性指标可以与定量指标互补，以客观、全面、科学的反映企业在资源节约和环境保护方面的情况。定性指标主要是指难以用科学方法计量的影响因素，这些无法用货币计量的非财务效益，在资源环境审计评价体系中可以借用定性指标加以分析考虑。分别赋予定性和定量指标一定权重，两者相互配合，能有效的监督和审核资源节约和环境保护状况。
5.可操作性。资源环境审计评价体系的各项指标所需的资料应易于收集与加工，既能够从企业统计报表、会计报表以及相关资料报告中，直接或间接获得资料。
（二）基本思路
1.资源环境审计评价体系应该是财务收支审计、合规性审计和绩效审计的统一体。资源环境审计的对象应当包括资源的使用与节约、环境保护资金、环境政策以及政府部门的有关资源环境管理活动等许多方面。最高审计机关国际组织（INTOSAI）在《从环境视角进行审计活动的指南》中指出，政府审计的全部内容——财务审计、合规性审计和绩效审计也应用于环境审计领域。本文认为，资源环境审计评价体系的构建也应包含上述三个方面。
2.每个方面的审计包含多项内容，应该根据具体的审计对象层层分解，既要保持基本内容，又要突出特色，全面反映被审计单位或对象在资源节约和环境保护方面的情况。例如，在资源环境审计指标方面，应涵盖可持续发展能力指标，针对不同的企业、不同的项目，可以将可持续发展能力指标继续分解，将经济指标、社会指标、环境治理状况指标等纳入可持续发展能力指标包含的内容中。
三、资源环境审计评价指标体系的设置
（一）财务收支审计指标
根据各企业的实际情况，设置资源环境保护财务收支评价指标和资源环境保护及治理的成本效益评价指标，作为财务收支审计的主要内容。
1.资源环境保护财务收支评价指标。资源环境保护财务收支评价指标主要包括涉及资源环境企业应列支的环保资金、大型工程建设项目中资源节约使用、环境保护配套设施专项资金，环保部门、水资源部门、林业部门、环境监测单位和有关部门单位征收的环保费，以及企业提取的资源环境治理费用等。提取和征收是否符合有关规定，各项环保资金是吞足额提取和征收到位，是否按规定专项专用，是否达到环境治理的要求。主要评价指标包括：各项环保资金的到位率、重要资源节约和环境治理费用足额提取率、环保费用足额征收率、各项资源环保资金的专款专用率、环境治理要求达标率。
2.资源环境保护的成本效益评价指标。资源环境保护费用主要包括以下内容：环境治理设备的折旧费、环境治理设备的维修费、环境治理人员工资及福利费、环境治理的原材料及辅助材料费用、环境治理所用电费、环境治理所发生的其他耗费。
综合评价资源环境保护收益是一项比较复杂且技术性要求较强的工作，一项环境管理事项的开展和资源环境保护活动的实施所产生的收益有的是可以直接进行计量的，有的是很难采用一定标准进行计量的。资源环境保护收益评价指标可以简单分成三项内容：
（1）减征排污费的收益。通过资源环境管理事项的开展，可以减少企业生产经营过程对环境的污染，按照规定可以减征的排污费，即可作为资源环境管理事项的一项收益。另外，每年资源消耗型企业由于有关环境污染而需支付数额不小的赔偿款，由于资源环境管理事项（环境保护和治理）而减少的赔偿额，也应该是资源环境管理事项的收益。
（2）回收资源、能源的收益。反映资源环境管理事项的开展增加的可直接或间接回收的资源、能源的价值及其他收入。
（3）其他无形效益。企业绿化环境、净化空气等在一定程度上会形成社会公众对一个企业节约能源资源和保护环境的感性认识，通过企业社会责任的履行提升企业的无形资产，为企业积累无形财富。
（二）合规性审计指标
资源环境审计应从资金拨付使用渠道入手，按照资金分配使用计划和国家有关财政财务法规对涉及资源环境保护或相关用途的专项资金进行审计。涉及资源环境保护或相关用途的专项资金的审计应包含三方面的内容：
1.按照“三同时”的要求进行审计监督，即环境保护配套项目是否随建设项目主体同时设计、同时施工、同时发挥效益。
2.通过对照经批准实施的可行性研究报告、初步设计文件、施工组织设计等经济技术文件来检验建设项目对资源环境影响的程度是否与上述文件相符，并组织有关专家进行论证，分析查找原因，提出补救措施供政府有关部门参考。
3.针对热点或焦点事故进行典型调查，在关键问题上发挥审计调查和审计建议的作用，引起领导的关注重视，进而协助解决问题。
上述内容的审计可以采用定性评价分析方法，采用专家打分进行综合分析，确定资源型企业或涉及资源环保项目的企业在资金使用的合规性等方面的执行情况。
（三）绩效审计指标
从世界范围来看，环境绩效审计将是未来发展的主要趋势。资源环境绩效审计是指审计组织依据一定的评价标准，对被审计单位在资源环境利用方面的经济性、效率性和效果性（简称“3E”）所进行的审计。
1.环境治理状况指标。环境治理状况指标可以借鉴环境绩效评价标准（ISO14031）对环境绩效指标的设置，结合我国的实际情况进行选择。例如，选择生物丰度指数反映森林面积、水域面积、草地面积等；选择植被覆盖指数反映林地面积、草地面积、农田面积等；选择水网密度指数反映河流长度、湖库面积、水资源量等；选择土地退化指数反映轻度侵蚀面积、中度侵蚀面积、重度侵蚀面积等；选择污染负荷指数反映二氧化硫排放量、二氧化碳排放量、固体废物排放量、化学需氧量（COD）排放量等。
上述定量指标可以通过公式计算，以此反映一个企业或地区在资源使用状况和环境治理方面是否符合经济性、效率性和效果性的目标。
2.可持续发展能力指标。可持续发展能力指标主要包括社会指标、经济指标、资源环境指标。污水排放、废气排放等可能对周边居民生活产生的潜在影响是社会指标衡量的主要内容；材料的选择、能源的使用、开发的产品是否对环境产生影响、组织提供的服务等是经济指标衡量的主要内容；林草覆盖率指数、能源资源节约利用率、水量保证率、农田灌溉指数、草场载畜量指数是资源环境指标衡量的主要内容。
上述指标需要通过选择适当的方法，如层次分析法，进行量化，通过计算求得的指数可反映该区域的资源可利用程度，并据此评价相关部门重视环境保护的程度及其未来实现可持续发展的能力。
（四）资源环境审计评价体系的综合评价
根据上述思路和指标构成，引入包含财务收支审计、合规性审计和绩效审计三个方面在内的定性指标与定量指标相结合的综合评价指标，构建资源环境审计评价体系如上：
四、资源环境审计评价指标体系的运用
资源环境审计是政府审计的一项重要内容。政府审计作为一种确保政府公共环境受托责任有效履行的社会机制，在促进各级领导提高环境保护与可持续发展的认识，促进环境保护政策法规的落实和完善，促进环境保护经费使用管理的规范和效率，促进重大环境建设项目资金效益的提升等方面具有重要意义。对不同审计领域、不同审计对象的审计侧重点应有所不同，以充分发挥不同类型指标的监督评价特点。
对土地、矿产、森林、海洋等重要资源保护与开发利用情况的审计，在财务收支审计方面，应重点关注环境治理要求达标率、减征排污费的收益、回收资源能源的收益、其他无形收益等指标；在合规性审计指标方面，重点关注建设项目对资源环境影响的程度是否与计划相符；在绩效审计指标方面，应重点关注土地退化指数、生物丰度指数、植被覆盖指数、开发的产品、林草覆盖率指数等指标。重点揭露和查处破坏浪费资源、国有资源收益流失、危害资源安全等重大问题，从体制、机制和制度上分析原因，提出建议，促进资源保护和合理开发利用。
对水、大气、固体废弃物、生态保护等方面的审计，在财务收支审计方面，应重点关注各项环保资金的到位率、重要资源节约和环境治理费用足额提取率、各项资源环保资金的专款专用率；在合规性审计方面，应重点关注环保项目是否按“三同时”要求建设；在绩效审计指标方面，应关注水网密度指数、污染负荷指数、废气排放、水量保证率、农田灌溉指数、草场载畜量指数等。重点关注环保资金投入、管理、使用情况和环保政策落实、环保目标实现情况，揭露和查处破坏生态、污染环境、影响人民群众身体健康的重大环境问题，提出提高资金使用效益和完善环保政策措施的建议。
对企业执行国家节能减排相关政策及采取具体措施情况进行专项审计调查，在财务收支审计方面，应关注减征排污费的收益等指标；在合规性审计方面，应关注针对热点或焦点事故进行的典型调查；在绩效审计指标方面，应关注材料的选择、能源的使用、开发的产品、组织提供的服务等指标。重点了解企业节能减排工作所取得的成效，关注各项措施的落实情况，查找存在的主要问题并分析原因，提出完善节能减排的政策意见及建议，促进企业进一步增强节能减排意识，自觉履行社会责任。
需要指出的是，上述审计侧重点应以财务收支审计指标为基础，并针对不同审计对象和范围加入非财务指标，定性指标与定量指标相结合，进行综合评价。当然，构建真正意义上的集经济性、效率性、效果性于一体的资源环境审计评价体系，还需要在提高资源环境审计人员素质、健全资源环境评价量化指标、完善资源环境审计立法、推行资源环境信息披露制度、建立资源环境审计结果公告体系、制定资源环境审计指南等多方面进行切实可行的研究。
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