对会计报表分析指标的改进，本文主要内容关键词为：指标论文,会计论文,报表分析论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
众所周知，资产负债表、利润表和现金流量表从不同角度反映了企业的各项经营活动在特定时期内对财务状况、盈利状况、资金的来源及使用情况的影响。通过对上述报表各种指标增减变化的分析，可以揭示企业在经营方面存在的问题，并为预测、决策提供重要的依据。但是现行的会计报表分析指标存在一些缺陷，笔者认为有必要对其进行适当的改进。
一、关于偿债能力的分析指标
1．指标本身不严谨，容易受到人为操纵。如某企业年末流动资产为3 600万元，流动负债为2 400万元（其中货到单未到而暂估入账1 200万元）。为了使流动比率指标达标，财务人员可以通过将上述暂估入账金额推迟到下一年入账，从而将流动比率指标由1.5调整为3。企业也可以通过少提减值准备来提高流动资产总额、资产总额和利润总额，从而为粉饰偿债能力指标创造必要的条件。
2．会计报表中的一部分资产如差旅费借款、待摊费用、固定资产清理、无形资产、长期待摊费用、递延税款借项等都是不能用于偿付债务的资产；在正常结算过程中也会形成一部分并不真正需要企业偿还的债务。例如，A企业和B企业达成协议，B企业每年向A企业供货四次，每次的货款均为40万元，A企业于每次收到货物时支付货款总额的90％，其余的10％在下次到货时再支付。在这种情况下，A企业的“应付账款——B公司”账户总是留有4万元的余额，但这4万元并不需要支付，除非双方解除供货关系。除此之外还有“应付福利费”等账户的余额也并非代表企业现实的负债，它只是表明企业可以用于个人福利的基金余额，企业据此计算的流动比率和速动比率难以反映企业真实的偿债能力。
3．企业的资产、负债是在不断变化的，属于时点指标。根据期初或期末的资产、负债计算出来的偿债能力指标只能表示企业期初或期末的偿债能力，不能表示企业当前的偿债能力。这样计算出来的指标并不能说明具体的问题。
4．这些指标并没有考虑到企业的现金流量。现金流量是影响偿债能力的一个重要因素，对一个企业偿债能力的评价必须要充分考虑该企业的现金流量。
笔者认为，企业因无法偿还到期债务而破产，实际上就是一个由量变到质变的过程。因此，及时了解企业在过去特定时期内真正的偿债能力，对于评价企业目前的偿债能力、预测企业未来的偿债能力显得至关重要。我们有必要建立一个能够反映企业在过去一定时期内真正的偿债能力的指标，该指标应当具有客观性和易确定性的特点。据此推论，笔者认为，采用进货付款率指标来评价企业短期偿债能力是比较合适的。计算公式如下：进货付款率＝本期购买商品、接受劳务支付的现金÷本期进货总额。其中，本期进货总额＝本期购买商品、接受劳务支付的现金＋应付账款、应付票据的增加数（-减少数）+预付账款的减少数（-增加数）。该指标的含义就是本期已经支付的货款占本期进货总额的比例。金融机构将该指标用于评价企业的偿债能力，可以在一定程度上制约企业拖欠货款的行为，鼓励企业按时支付货款。这对提高企业信用、减少“三角债”、促进市场经济的稳定发展具有积极的意义。
现行长期偿债能力指标主要有资产负债率、已获利息倍数等，其中已获利息倍数指标已被金融机构广泛采用。其含义是企业在扣除所得税和利息前的利润相对于企业应付利息的倍数，倍数越高，说明企业扣除所得税和利息后的利润越多，其偿债能力就越强。但在现实中，很多企业虽利润丰厚，但资金却很紧张，其中一个重要原因就是企业的大量资金被其他单位以应收账款的形式占用，不能及时收回。笔者认为，在正常情况下企业偿还借款所需要的资金只能是企业在正常生产经营过程中的结余资金，企业不可能通过出售固定资产等长期资产来偿还借款。因此，金融机构的信贷人员应该以期末借款总额除以企业正常生产经营现金结余（即经营活动现金净流量）的结果来判断企业的偿债能力，该指标可以反映企业在正常情况下用生产经营结余的现金偿还借款本金所需要的年数。由于企业各期的业务经营活动存在一定的波动性，因此从稳健性原则出发，笔者建议取连续若干年中数额最低的“经营活动现金净流量”作为该指标的分母。
二、关于资产管理效率的分析指标
比较常见的反映企业资产管理效率的指标有应收账款周转率、应收账款周转天数、存货周转率、存货周转天数、流动资产周转率、流动资产周转天数等。在计算某类资产的周转率时，分母为企业该类资产在一定时期内的资金平均占用额。目前的各类会计教材（含会计职称和注册会计师考试辅导教材）都要求以资产负债表上的年初数和年末数的算术平均数作为分母。如计算应收账款周转率时，其分母是根据应收账款年初数和年末数的算术平均数来确定的。应收账款周转率反映了企业应收账款的变现速度及其管理效率，如果直接采用现行会计报表中应收账款的期初数和期末数作为计算应收账款周转率的依据，那么得出的结论就会与实际情况相反：对于某个企业而言，坏账准备越多，说明企业的债权管理效率越低、效果越差；但坏账准备越多，会计报表中的应收账款数额就越小，那么应收账款周转率就越大，其反映的企业应收账款管理效率就越高。笔者认为，要避免这种情况的出现，必须对现行会计资产管理效率指标的计算方法进行调整。资产减值准备越多，说明企业无效资金占用越多，企业资产管理效率也就越低。因此，为了真实反映企业的资产管理效率，在计算某类资产的周转率时，分母所反映的资金占用额不应该扣除资产减值准备。
三、关于盈利能力的分析指标
在市场经济条件下，企业是以盈利为目的的。对于企业而言，销售是实现这个目的最重要的途径和手段。销售有广义和狭义之分：广义的销售是指将商品发出，并收回货款；狭义的销售仅指商品的发出，并不包括货款的收回。从营业周期角度看，狭义的销售并不意味着经营活动的结束，企业还将花费较大的精力、承担较大的风险来做好货款的回笼工作。货款不回笼，就相当于销售业务没有发生，它比商品滞销给企业造成的损失要大得多。因此从经济学的角度看，销售的含义应该包括货款的回笼，只要货款没有回笼，就不应该作销售处理。
我国会计制度规定，确认销售的条件有四个，其中之一就是“经济利益预计能够流入”。因此如果商品发出后，货款很可能无法收回，就不能作销售处理。但是“预计能够流入”不等于已经流入，而且这是一种主观的判断，缺乏可比性和可操作性。在目前会计人员整体素质不高、企业盈余管理行为比较普遍的情况下，这种规定已经成为企业高层管理者操纵利润的一种手段。因此会计报表使用者尤其是金融机构的信贷人员，必须注意到现行会计制度存在的这种缺陷，避免陷入虚假会计信息的泥潭中。为了正确评价企业的盈利能力、偿债能力和营运能力，有必要将现行会计报表中按权责发生制确认的销售收入调整为收付实现制下的销售收入。由于现金流量表中“销售商品、提供劳务收到的现金”包含了增值税和预收账款，因此收付实现制下的销售收入应该以现金流量表中“销售商品、提供劳务收到的现金”扣除预收账款的增加数（或加上预收账款的减少数）除以1.17所得的结果作为确认依据。根据《小企业会计制度》，小企业可以不提供现金流量表，在这种情况下，收付实现制下的销售收入可以根据以下公式确定：销售收入=（利润表上的主营业务收入×1.17+应收账款、应收票据的减少数-应收账款、应收票据的增加数）÷1.17。