博弈视角下的个人房屋出租税收征管，本文主要内容关键词为：房屋出租论文,视角论文,税收征管论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
中图分类号：F810.423 文献标识码：A 文章编号：2095-1280(2011)020052-05
一、当前我国个人房屋租赁税收存在的问题
(一)个人出租房屋税收制度不完善
其一，个人出租房屋的税收负担过重。
按照我国的税法规定，个人出租房屋要缴纳的税款有：(1)营业税，按照房屋的租金收入的5％缴纳；(2)城市维护建设税与教育费附加，按照营业税税额的7％缴纳与按营业税税额的3％缴纳；(3)印花税，按租金收入的1‰缴纳(不足一元按一元贴花)；(4)房产税，按租金收入的12％缴纳；(5)城镇土地使用税，按房屋实际占地面积及适用的等级税额标准缴纳；(6)个人所得税，按应纳税所得额的20％缴纳房屋租赁收入。个人所得税计算方法为：个人所得税应纳税所得额=每月房屋租金收入-相关税费-法定扣除费用-出租方发生的房屋修缮费；法定扣除标准：每次(月)收入额不超过4000元的，减除扣除费用800元；每次(月)收入额超过4000元的，减除费用20％；修缮费用的扣除标准：个人出租房屋，对能提供该出租房屋修缮合同及合法凭证证明的，其实际开支修缮费用经核准给予分次(月)连续扣除，直至扣除完为止，但每次(月)允许扣除以800元为限。
2008年3月3日，财政部、国家税务总局联合发布了《关于廉租住房、经济适用住房和住房租赁有关税收政策的通知》(财税[2008]24号文件)，对住房租赁的有关税收优惠政策进行了明确，根据财税[2008]24号文件规定，自2008年3月1日起，个人出租住宅用于居住的，营业税在3％税率的基础上减半征收。房产税适用税率暂减按4％，个人所得税适用税率暂减按10％。对个人出租、承租住房签订的租赁合同，免征印花税。免征城镇土地使用税。个人所得税计算方法与扣除标准按照上文的原来方法执行。
除了国家政策统一征收税款以外，在我国某些省份个人出租房屋取得租金收入的，还要缴纳地方教育附加与防洪保安费。而按现行税制统计，个人房屋出租取得的收入要征收7种税，有房产税、营业税、土地使用税、城建税、教育费附加、印花税和个人所得税。这样，如果是非居住用个人房屋出租，基本名义税收负担达到37.6％以上(按照房产税12％，营业税、城建税与教育费附加5.5％，印花税0.1％，个人所得税按照计税所得额20％计算，土地使用税据实缴纳)。而居住用个人房屋出租，基本名义税负达到15.8％以上，(按照房产税4％，营业税、城建税与教育费附加1.8％，个人所得税按照计税所得额10％计算)。虽然各地对个人出租房屋的实际税率远远没有达到20％，但是极其容易给人造成税收负担沉重的印象，引发逃税的心理。
其二，个人出租房屋的税制过于复杂，难以计算。
从上文可以知道，个人房屋出租取得的收入要缴纳房产税、营业税、土地使用税、城建税、教育费附加、印花税和个人所得税共七种税，同时不同的省份还存在地方教育费附加与防洪保安费的缴纳要求。但各税种的纳税期限、计算方法、扣除项目并不一致。这样对于没有接受过专业训练的纳税人而言，进行个人出租房屋的纳税申报将存在很大的困难。对税务机关而言，个人房屋出租同时要征收7种税费及地方的相关费用如地方教育费附加或者防洪保安费，计算起来也很繁琐。
(二)个人出租房屋的征税对象难确定
首先，个人房屋出租的租赁关系难以确认。个人房屋出租行为比较隐蔽，加上监管措施的滞后，个人出租房屋可以通过各种方式隐瞒房产的实际使用形式，实现偷逃税款。例如对于个人房屋出租用于住宅用房时，出租者之间的租赁关系往往就被宣称为亲戚朋友之间的房屋借用关系。而税务机关面对这个问题时，由于我国传统社会人情关系的存在，也很难进行核实。
其次，个人房屋出租的租金难以确定。生活中，房屋租赁有两种形式：一为口头协议，二是书面合同。无论那种方式，一般都不在国家公证机关公证，只是私下交易，一手交钱，一手交租房钥匙。租赁当事人主动进行印花税贴花，缴纳税款的少之又少。这样当税务机关对个人房屋出租征税时，很难确定其租金额是多少。于是计税依据不清，税额无法确定。除此之外，支付租金还有如下几种方式，由承租方负责出租房的修缮或者装修，以修缮费或者装修费的方式抵偿租金；由承租方提供应税劳务，以应税劳务抵付租金；由承租方报销费用的方式收取租金。
再次，房屋纳税人难以寻找。按照现行的《中华人民共和国房产税暂行条例》第二条规定，“房产税由产权所有人缴纳。产权属于全民所有的，由经营管理的单位缴纳。产权出典的，由承典人缴纳。产权所有人、承典人不在房产所在地的，或者产权未确定及租典纠纷未解决的，由房产代管人或者使用人缴纳。”但房屋产权所有人和房产往往是分离的，有的产权所有人与其拥有的房产甚至不在同一城市。而按照《中华人民共和国房产税暂行条例》规定，房产的使用人不承担负税义务，并不是纳税人，有的又不提供或难以提供纳税人的相关情况，所以在查找产权所有人时往往给税务机关带来相当的困难。
(三)个人出租房屋税收征收难推进
第一，个人出租房屋征管阻力大，社会纳税意识淡薄。由于个人出租房屋的名义税率过高，而社会的个人出租房屋纳税意识淡薄，导致个人出租房屋税收征管面临很大的阻力。在实际工作中，税务人员进行个人房屋租赁税收的时候，经常遭到租赁户与承租人的联合抵制。个人房屋租赁出租人几乎没有纳税意识，对个人房屋租赁纳税抵触的情绪很大，更遑论主动申报纳税了。按照《中华人民共和国个人所得税法》，出租房屋的出租人是纳税人，支付租金的个人或者单位是扣缴义务人，不过在现实中，由于涉及到税收的转嫁，要求承租人代扣代缴出租人的个人所得税在现实生活中几乎没有可操作性。
第二，个人出租房屋的税源监管困难。个人出租房屋的税源分散，分布面广，涉及到大量的居民，这就存在信息的不对称问题。而税务机关与相关部门的信息交换不足，对辖区内的纳税户的租赁滞留在静态登记层面。这种静态登记往往由一年一度或者两度的拉网式排查来确定，准确度有待提高。对一些承包承租后转租的情形，税务部门目前更是没有能够很好地进行监控。
二、个人房屋出租税收征管困难的博弈论分析
在我国，个人出租房屋已经发展为一种产业，不过相应的税收征收却没有实现。早在2005年，国家税务总局就在《国家税务总局关于加强出租房屋税收征管的通知》(国税发[2005]159号)中提出要切实加强出租房屋税收征收管理，各地的税务机关也纷纷出台了相应的措施。不过当前个人出租房屋的税收流失还是很严重。
在经济学上存在一种学说——博弈论，该理论是研究主体行为发生直接互动时的决策以及如何实现决策均衡问题的理论。①其关注的是主体在发生交互作用时的个体选择问题。无论哪类主体，无论其从事哪类活动，只要是与不同的利益主体发生关联，它们之间就会发生决策的互动，形成博弈关系，成为博弈主体，从而可以进行博弈分析。在个人出租房屋税收征管中，税务机关要想尽办法进行税款的征收，而纳税人为了自己的利益，普遍存在税收逃避或者欠税的意图。(当然，这只是一种个人出租房屋税收征管分析模型的假设)这样，我们就可以运用博弈论对个人出租房屋的税收征管现状进行分析。
博弈论主要是研究博弈主体如何实现决策均衡的问题。所谓博弈主体，指的是博弈中通过行动来实现自己效用最大化的决策主体，在个人出租房屋税收征管中指的就是税务机关和纳税人——出租方。决策均衡指的是博弈主体的最优战略或者行动的组合。而个人出租房屋税收征管中指的为税务机关的征税行动与纳税人——出租方的缴税行动。在博弈均衡时，则会实现博弈收益的最大化，博弈收益指的是博弈主体在博弈中能够获取或者期望获取的效用水平。在个人出租房屋税收征管中指的为税务机关所能够收取的税款与出租方所能够逃避的税款。
对于个人房屋出租，目前的税收制度并没有强制规定个人出租房屋用于居住的税务登记义务，个人出租房屋用于居住缴税往往由税务机关的检查来决定。正如上文所论述，个人出租房屋的税收征管形成了一个博弈的模型。
在征税机关与纳税人的博弈实践中，税务机关的选择是检查或者不检查，而纳税人的选择是逃税或者缴税。税务机关是否要进行检查，这主要看纳税人逃税概率的大小。一般说来，纳税人逃税的概率与处罚的轻重，被查处的可能性，纳税的意识都有关系。②对逃税的处罚越重，被查处的可能性越大，检查的成本越小，纳税人逃税的概率越小，反之，纳税人逃税的概率越大。
从目前的个人房屋出租税收征管状况我们可以知道，对出租方而言，由于个人房屋出租用于居住比较隐蔽，而个人房屋出租的税收名义负担重，税制复杂，在面对税务机关一年一度或者两度的“拉网式”排查时，只要与承租方进行必要的沟通，以我国社会的人情关系为籍口，即可掩盖个人房屋出租的租赁关系，被税务机关检查发现的可能性就会很小，同时由于房屋租金的营业额一般并没有达到法律偷逃税款的处罚点，这样对纳税人而言，最优的选择往往是偷逃税款。
而对于税务机关来说，虽然个人房屋出租偷逃税款严重，但个人房屋出租用于居住时的应纳税款往往并不多，而且我国个人房屋出租税收征收的社会阻力较大，税源监管困难，征收效率低，偷逃税数额达到处罚的可能性比较低，这样，在税收征收计划的影响下，税务机关往往选择“抓大放小”，先进行税收计划的完成，而且个人房屋出租业中的对用于个人房屋出租经营性用房的也已经进行税务登记，逃税可能性较低，这样税务机关一般对个人房屋出租业此类的小税源检查较少，力度较小。
这样，税务机关的选择往往是对个人房屋出租执法力度较小。毕竟个人出租房屋涉及面广，社会关系错综负责，税务机关执法时候不得不考虑社会影响。不过这种税收执法顾虑，反而加大了税收征管的困难。使得社会的个人出租房屋的纳税意识更加薄弱，税收征管更加困难，造成一种税收征管困难的恶性循环。
这种情形正如下图所示：
三、创新个人房屋出租税收征管的对策
(一)改革个人出租房屋税收制度，降低税收负担，简化税制
建议针对个人出租房屋税收征管困难的状况，对个人出租房屋实行统一的税收综合征收率，方便征管。
目前，针对个人出租房屋的税收征管，北京，广东，山东，江苏等省直辖市出台了文件，实行统一的税收综合征收率。如北京在《北京市地方税务局关于个人出租房屋税收管理工作的补充通知》(京地税征[2008]237号)规定个人出租房屋的税收综合征收率为5％。2008年广东在《关于进一步加强个人出租房屋税收征管的通知》(粤地税发(2008]159号)中则将个人出租房屋的税收综合征收率分为4％、6.35％、8.35％三档。如个人出租住宅房屋月租金收入未达1000元的，综合征收率为4％，个人出租住宅房屋月租金收入1000元以上(含1000元)，2000元以下的，综合征收率为6.35％，个人出租住宅房屋月租金收入2000元以上(含2000元)，综合征收率为8.35％。
实行税收综合征收率，降低了个人出租房屋的名义税率，容易为广大纳税人所接受。不足的是目前在国家层面没有统一的做法，而各地的税收综合征收率不一致，这会影响税法的权威性，而且实行税收综合征收率，往往由一个省的地方税务局通过规范性文件的方式进行规定，法律效力的层级比较低。
笔者认为，考虑到新房产税2011年1月份在我国上海与重庆市试点的情况，现行的《中华人民共和国房产税暂行条例》在近期可能会进行较大的修改，建议国家有关机关取消征收个人房屋出租的房产税与土地使用税，改为征收营业税为宜。按当前税制，个人房屋出租取得的收入要征收7种税，有房产税、营业税、土地使用税、城建税、教育费附加、印花税和个人所得税。近期修改《房产税暂行条例》后，对个人房屋出租取得的收入则为营业税、城建税、教育费附加、印花税和个人所得税。
故建议国家选择5％-8％的综合征收率为宜，并且可以区分为个人出租房屋居住用与非居住用两档税率。同时可以考虑将目前地方比较好的做法推广到全国来。例如山东在2008年3月1日执行的《山东省地方税务局个人出租房屋税收管理暂行办法》(鲁地税函[2008]56号)规定，“纳税人出租住房，不区分用途，其租金收入达不到营业税起征点的，税收及附加的综合征收率为4％-5％；达到营业税起征点的，税收及附加的综合征收率为5.575％-6.665％。纳税人出租其他房屋，其租金收入达不到营业税起征点的，税收及附加的综合征收率为12％-15％；达到营业税起征点的，税收及附加的综合征收率为18％—20％。”
故可以以营业税的起征点为基准，对个人出租房屋，用于居住用时，未达到营业税起征点的为5％，达到营业税起征点的则为8％；用于经营用时，租金收入达不到营业税起征点的为12％，达到营业税起征点的则为15％。
(二)推进个体出租房屋社会综合治税，加大税收宣传力度，打击偷逃税行为
个体出租房屋税收涉及面广，为了降低税务部门的税收执法风险，要深化社会综合治税体制，构建出租房屋税收征管的部门协作机制。税务机关要积极争取当地政府的支持，加强与外来人口管理、乡镇政府、街道办事处、居(家)委会、房地产管理等部门的协作配合，充分利用这些部门熟悉情况、联系广泛的特点，通过联合办公的方式，构建出租房屋税收征管的部门协作机制，形成各方面齐抓共管、社会综合治税的局面。③
税务机关要针对个人出租房屋税收纳税人纳税意识淡薄，税收流失严重的情况，加大个人出租房屋税收宣传的力度，利用各级媒体，采取人民群众喜闻乐见的形式，注重税法宣传的针对性和实效性，对个人出租房屋税收征收进行广泛宣传，要让出租人明白自己的纳税义务，知道自己应该缴纳的税种，纳税的途径。同时，还要让承租人明白自己有监督出租人缴纳税款开具发票的权利，更有义务协助和配合税务机关查清产权人或出租人的租赁情况，使得社会形成个人出租房屋纳税的良好意识。
同时，集中人力与时间对个人出租房进行专项检查与治理，加强对偷逃税行为的处罚。建议税务机关制定个体房屋出租偷逃税的举报奖励制度，发动社会力量对个体房屋出租税收进行监督管理。要设立个人出租房屋偷税漏税举报电话，对于检举揭发个体房屋出租人的偷逃税违法行为的，经税务机关查实后，要对出租人按规定追缴相关税款及进行相应处罚，同时对举报人进行相关奖励。
不仅如此，还要广泛宣传个人出租房屋依法诚信纳税典型，对个人房屋出租纳税人逃避纳税的现状，则利用新闻媒体予以曝光，增强社会舆论压力，强化全社会的纳税意识，提高纳税人的税法遵从度。
(三)加强个人出租房屋税收征收，完善税收征管，健全税源监控
首先，加强个人出租房屋税收征管，推行以票管税制度，建立以房屋出租专用发票为载体的，由承租方代扣代缴税款的税收征管新机制。
针对目前个人出租房屋税收征管难的特点，可以探索建立其他单位代征的个人房屋租赁税收管理办法。例如，广东在《广东省地方税务局关于进一步加强个人出租房屋税收征管的通知》中规定，广东各地地税机关“可委托乡镇、街道的‘流动人口和出租屋管理服务中心’等出租屋管理部门(以下简称代征单位)代征个人出租住宅房屋应征的税收”。对此，笔者认为广东的做法可以借鉴，同时应该考虑探索建立个人出租房屋租赁以票管税制度，具体说来，可以规定个人出租房屋的，出租人应该统一到主管税务机关代开发票，承租方凭发票支付租金。对承租方未按照规定取得发票的，主管税务机关可以依据《发票管理办法》进行相应处罚。
其次，建立健全个人房屋出租租金的核定制度与标准。税务机关要在广泛调查以后，依据房屋的地段，结构与用途，新旧程度及时制定本地区的最低租金标准，对不提供真实租金收入情况的纳税人，可参照核定的租金标准，以纳税人实际出租的房屋建筑面积和适用的租金标准计算租金收入，据以征税，有效制止房屋租赁双方提供虚假情况共同逃避税收的现象。
再次，鉴于出租房屋的承租人大多数为个体经营户的现状，要结合出租房屋租金情况，测算核实承租个体户经营活动情况。要建立和完善税源信息的联动机制，充分利用房地产转让及保有环节有关税种的征管信息，建立和健全私房出租户管资料库。要对辖区内私房出租户进行即时、动态、高效监控，把所有的出租房屋纳税人的基本情况，协议租金以及税务部门核定的租金额、税额、每月(或年)的税款缴纳情况、出租房屋变更情况、注销情况等输入计算机，并对每个纳税人进行编号。
要跟踪掌握出租房屋的税源情况，重点查找漏征漏管户并核实其出租房屋相关情况。要针对出租房屋的形式和特点，进行科学分类，明确重点管理对象、重点管理范围和管理责任人，并进一步落实责任制，推进税收管理的精细化，努力把出租房屋税收征管工作抓深抓细抓实，全面提升出租房屋税收工作成效。
注释：
①曼昆.梁小民译.经济学原理(第四版)(微观经济学分册)[M].北京：北京大学出版社，2006：207.
②张守文.财税法疏议[M].北京：北京大学出版社，2005：293.
③参见《国家税务总局关于加强出租房屋税收征管的通知》(国税发[2005]159号).
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